Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 22.10.2004, sygn. PD-415/11/2004, Urząd Skarbowy w Gostyniu
Temat interpretacji
Pierwsze zapytanie podatnika dotyczyło kwestii ustalenia momentu uznania za przychód w prowadzonej działalności gospodarczej dokonanych przez klientów wpłat na poczet dostaw towarów lub świadczonych usług w przyszłych miesiącach, na które, w momencie wpłaty, jest wystawiana faktura VAT.Zgodnie z art. 14 ust 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm. ) za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Natomiast stosownie do art. 14 ust. 3 pkt. 1 w/w ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.
Powyższe oznacza, że nie każdy przychód ujęty w ewidencji rachunkowej jest przychodem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zatem, uwzględniając warunki umowy z klientem (jeżeli umowa nie określa, że wpłacony zadatek jest zapłatą za częściowe wykonanie robót), do czasu wykonania całego zlecenia wszystkie wystawione faktury stanowią zaliczki i nie są przychodem w rozumieniu przepisów podatkowych. Dopiero z chwilą zakończenia całego zlecenia, gdy powstanie wierzytelność, cała wartość zlecenia staje się przychodem.
Nadmienia się, że stosownie do tych zapisów należy uwzględnić treść art. 22 ust. 1, 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczących kwestii kosztów uzyskania przychodów odpowiadających tym przychodom. Wydatki poniesione na poczet dostaw towarów czy świadczonych usług nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, jeżeli nie wiążą się z osiągniętym przychodem.
Drugie zapytanie Podatnika dotyczy dwóch kwestii:- czy pojęcie "używane sezonowo środki trwałe" należy odnosić do charakteru działalności przedsiębiorstwa czy też czasowego używania urządzenia np. klimatyzatora bez względu na charakter działalności przedsiębiorstwa.- czy dopuszczalne jest ujmowanie odpisów amortyzacyjnych składników majątkowych używanych sezonowo poza okresem ich wykorzystywania.
Zasady amortyzacji środków trwałych użytkowanych sezonowo reguluje art. 22 h ust. 1 pkt 3 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że odpisów amortyzacyjnych od używanych sezonowo środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w okresie ich wykorzystywania. W tym przypadku wysokość odpisu miesięcznego ustala się przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie albo przez 12 miesięcy w roku.Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują, co należy rozumieć przez pojęcie działalności sezonowej. W doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, iż przez działalność sezonową należy rozumieć taką działalność gospodarczą, której wyniki są zależne od warunków atmosferycznych czy też innych, odznaczających się określoną regularnością, związanych z prawami przyrody. Zdaniem Naczelnika Urzędu dokonując wykładni przepisu art. art. 22h ust. 1 pkt 3, nie można przyjąć, iż na gruncie wyżej cytowanej ustawy "sezonowość" należy odnosić wyłącznie do rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. W pkt. 3 ust. 1 art. 22 h jest mowa o sezonowym używaniu środka trwałego, a nie o sezonowym prowadzeniu działalności, czy też sezonowym wykonywaniu pewnych czynności związanych z prowadzoną działalnością. Zatem okresowe używanie danej rzeczy w ciągu roku może wynikać z charakteru prowadzonej działalności, ale nie musi. Zdaniem Naczelnika Urzędu omawiany przepis odnosi się do środków trwałych używanych sezonowo zarówno ze względu rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i specyfikę rzeczy używanych.
Kolejna kwestią jest określenie, czy dopuszczalne jest dokonywanie odpisów amortyzacyjnych składników majątkowych używanych sezonowo poza okresem ich wykorzystywania. Zdaniem Naczelnika Urzędu odpisów amortyzacyjnych dokonuje się tylko w okresie faktycznego ich wykorzystywania i nie można ich amortyzować przez cały rok, tj. poza okresem sezonu, w którym są one wykorzystywane. Art. 22 h ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatku dochodowym wyraźnie stanowi, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się - od używanych sezonowo środków trwałych - w okresie ich wykorzystywania. Przemawia za tym zarówno literalna wykładnia art. 22h ust. 1 pkt 3 jak i definicja określona w art. 22a ust. 1 pozwalająca na zaliczenie do środków trwałych tylko składników majątku wykorzystywanych przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
Przepis art. 22 h ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje podatnikom możliwość wyboru jednego z dwóch wariantów amortyzacji:1) wysokość odpisu można ustalić dzieląc roczną kwotę odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie (w tym przypadku wysokość odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w skali roku podatkowego będzie identyczna jak w sytuacji, gdyby dany środek trwały był składnikiem majątkowym wykorzystywanym przez cały rok);2) wysokość miesięcznego odpisu amortyzacyjnego może być ustalona poprzez podzielenie kwoty rocznych odpisów amortyzacyjnych przez 12 miesięcy w roku (ten sposób ustalania odpisów amortyzacyjnych powoduje znaczne wydłużenie okresu amortyzacji danego środka trwałego - będzie on tym dłuższy, im mniej będzie miesięcy w sezonie, w którym wykorzystywany jest dany środek trwały).
Ponadto używane sezonowo środki trwałe, aby mogły być poddane skutecznej amortyzacji, której odpisy będą stanowiły koszt uzyskania przychodów, powinny spełniać warunki "ogólne" dotyczące amortyzacji. Artykuł 22 h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych normuje, iż odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22 k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji środków trwałych, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.