Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego ( Dz . U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana B., przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2008r (data wpływu do tut. BKIP 30 kwietnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2008r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 1995r. zmarła matka wnioskodawcy będąca właścicielką działki zabudowanej nr 314 oraz działki niezabudowanej nr 187. W 1997r. miało miejsce stwierdzenie nabycia spadku. Ustalono krąg spadkobierców, do których należy czworo dzieci zmarłej, w tym wnioskodawca. Każdy z nich otrzymał udział w spadku wynoszący ¼.

W dniu 03 kwietnia 2007r. nastąpiła ugoda sądowa między spadkobiercami, na mocy której doszło do zgodnego działu spadku. Wnioskodawca i jego brat przekazali swoje prawa w działce niezabudowanej (po ¼ każdy) na rzecz sióstr. W zamian siostry wnioskodawcy przekazały swoje prawa do działki zabudowanej na rzecz wnioskodawcy (po ¼ każda). Wnioskodawca wskazuje, że siostry obniżyły tym samym wartość swoich udziałów o ¼ wartości działki niezabudowanej pomijając przez to spłatę tej działki na rzecz braci. W skutek tej umowy siostry wnioskodawcy zostały współwłaścicielkami działki niezabudowanej (każda po ½ działki) a wnioskodawca został wraz z bratem współwłaścicielem działki zabudowanej (wnioskodawca udział 3/4 a brat udział 1/4). Wnioskodawca na mocy tej samej umowy przekazał swoje prawa do ¾ działki zabudowanej bratu, w zamian za spłatę jej wartości w wys. 70 tys. złotych. Do momentu otrzymania pieniędzy tj. do listopada 2007r. wnioskodawca był zameldowany w budynku znajdującym się na działce nr 314. Łącznie okres zameldowania na pobyt stały wnioskodawcy w tym budynku wynosił 32 lata przed datą zbycia. Wnioskodawca nie złożył w urzędzie skarbowym oświadczenia o spełnieniu powyższych warunków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem wnioskodawcy, nie powinien on płacić podatku ponieważ:

• Nabycie spadku następuje automatycznie z mocy ustawy - art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego przesądzają o momencie nabycia, o którym mowa w przepisie przejściowym noweli z 16 listopada 2006r. Postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza ten fakt.
• Stan faktyczny należy interpretować w świetle przepisów sprzed 01 stycznia 2007r.
• Przedmiotem czynności jest część spadku w formie działu dokonanego w 2007r. do spadku nabytego w 1997r. polegające na przekazaniu składnika majątku spadkowego jednemu ze spadkobierców w zamian za spłatę jego wartości.
• Wnioskodawca uważa, że nie powinien płacić podatku gdyż spadek nabył w 1997r. i minął okres 5 lat od nabycia.
  
  

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
   
   

W świetle powyższego, odpłatne zbycie ww. praw po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu, a więc zbycie tych praw odpowiednio w całości lub w części nie podlega opodatkowaniu.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych po 01 stycznia 2007r.

Udziały w nieruchomości, które wnioskodawca w 2007r. przekazał na rzecz brata w zamian za spłatę zostały nabyte w różnym czasie i w różny sposób.

Udział wynoszący ¼ w działce zabudowanej nr 314 oraz udział wynoszący ¼ w działce niezabudowanej nr 187 wnioskodawca nabył w drodze spadku po matce w 1995r.
W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego nabycie spadku miało miejsce w 1995r. a więc zbycie nieruchomości w tej części nie jest źródłem przychodu, gdyż nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca 1995r.

Udział wynoszący 2/4 w działce zabudowanej wnioskodawca pozyskał od sióstr w zamian za ¼ udziału w działce niezabudowanej. Miało to miejsce w wyniku ugody sądowej oraz działu spadku w dniu 03 kwietnia 2007r.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku, poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami uprawnionymi wyłącznie względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu spadku przedmiot wspólności. Dział spadku stanowi formę nabycia.

Za datę nabycia nieruchomości, w przypadku gdy była ona przedmiotem działu spadku uważa się datę, w której dokonano przeniesienia własności nieruchomości lub udziału w nieruchomości na nowego właściciela. Jeżeli w wyniku działu spadku takiej nieruchomości udział w niej się zwiększa, tj. przekracza udział posiadany uprzednio w spadku, to data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu tej czynności.

Nabycie nieruchomości i praw majątkowych w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział spadkowy nie stanowi nabycia w drodze spadku w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem przychody uzyskane ze sprzedaży w tej części przedmiotowej nieruchomości nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. W związku z powyższym, nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) nie stanowi nabycia w drodze spadku w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy. Jednakże należny jest nie od całości osiągniętego przychodu, lecz od nadwyżki (różnicy) pomiędzy wartością nieruchomości i praw majątkowych należnych z tytułu działu spadku, a należnością przypadającą z tytułu spadku.
Wobec tego należy wyjaśnić, że w przypadku gdy przedmiotem spadku jest więcej niż jedna rzecz lub prawo, a w wyniku działu spadku wnioskodawca otrzymuje tylko jedno z tych praw zrzekając się równocześnie swoich udziałów w innych rzeczach i prawach, dla obliczenia udziału nabytego w spadku w nieruchomości otrzymanej w wyniku działu spadku należy obliczyć wartość całego udziału spadkowego wnioskodawcy, czyli zsumować wartość udziałów nabytych w każdej rzeczy czy prawie (wartość udziałów w poszczególnych rzeczach może być wszakże różna, bo zależeć będzie od wartości każdej z nieruchomości). Dopiero suma wartości tych udziałów będzie odzwierciedlała udział nabyty w drodze spadku. Następnie należy obliczyć wartość udziału jaki przypada wnioskodawcy w drodze działu spadku. Wartość nieruchomości nabytej w części w spadku a w części w drodze działu spadku nie będzie podlegała opodatkowaniu w części odpowiadającej wartości udziału spadkowego wnioskodawcy w całym spadku. Nadwyżka wartości nieruchomości ponad wartość udziału spadkowego w całym spadku nie została nabyta w drodze spadku i nie podlega zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy.

Podkreślić zatem należy, iż nabycie w drodze działu spadku nie jest tożsame z nabyciem w drodze spadku.

Z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w roku 1995 nabył w spadku po matce 1/4 nieruchomości niezabudowanej i 1/4 nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Nie wynika z niego jednak, jaka była wartość poszczególnych nieruchomości i czy przedmiotowa zamiana została dokonana w sposób ekwiwalentny i jaka jest ewentualna różnica do opodatkowania.
Zatem należałoby dokonać wyceny poszczególnych części nieruchomości nabytych w spadku i jak wskazano wyżej po ich zsumowaniu określić różnicę pomiędzy wartością nieruchomości nabytą w spadku a nabytą w wyniku działu spadku.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić że:

• nabycie ¼ części działki zabudowanej nastąpiło w drodze spadku w 1995r. zatem zbycie nieruchomości w tej części nie jest źródłem przychodu, gdyż nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca 1995r.
• odnośnie nabycia 2/4 działki zabudowanej, nabytej (po ¼) od sióstr w zamian za ¼ działki niezabudowanej, w części, która mieści się w udziale jaki wnioskodawca nabył w spadku po matce, należy przyjąć że zbycie tego udziału w tej części nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu ponieważ zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od dnia nabycia. Natomiast dla nabycia prawa do przedmiotowej nieruchomości w wyniku działu spadku przekraczające udział jaki wnioskodawca pierwotnie nabył w spadku, datą nabycia nieruchomości w części przekraczającej udział nabyty w spadku jest data 03 kwietnia 2007r.
  
  

Zatem sprzedaż ta w części przekraczającej wartość ¼ działki niezabudowanej przekazanej siostrom w zamian za 2/4 działki zabudowanej, (a więc przekraczającej udział nabyty w spadku), stanowi źródło przychodu i podlega pod rygory ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu od 01 stycznia 2007r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej ( art. 19 ust. 1 ww. ustawy ).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy. Jak wynika z art. 30e ust 4 ustawy podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podatek ten należy wykazać w poz. 185 lub 186 zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy w którym nastąpi(ło) zbycie nieruchomości (PIT 36).

Jednakże zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim prawie,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie
   jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.
   
   

Określony w ustawie dwunastomiesięczny okres zameldowania odnosi się do daty zbycia nieruchomości. Żaden przepis prawa nie uzależnia też obowiązku zameldowania od posiadania tytułu własności do lokalu. Nie jest więc konieczne, by wnioskodawca był właścicielem nieruchomości przez cały ww. wymagany okres. Istotny jest tu tylko sam fakt zameldowania na pobyt stały w danym lokalu czy budynku, natomiast istniejące stosunki własnościowe przypadające na okres w/w 12 miesięcy pozostają bez wpływu na możliwość skorzystania ze zwolnienia.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, ma zastosowanie do przychodów podatnika, który, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

W odniesieniu do osób, które uzyskały tego rodzaju przychody w 2007r. termin do złożenia tego oświadczenia został przedłużony do 30 kwietnia 2008r., co wynika z postanowień § 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008r. w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59 poz. 361).

Jak z powyższego wynika zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 w/w ustawy uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

• okres zameldowania na pobyt stały przez podatnika nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
• terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w przypadku uzyskania tego rodzaju przychodów w 2007r. najpóźniej do 30 kwietnia 2008r.
  
  

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w tym przepisie objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego. Przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z tym budynkiem podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach wymienionych powyżej.

Mając na względzie przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że wnioskodawcy nie przysługuje prawo skorzystania z ulgi meldunkowej, gdyż nie złożył w wymaganym terminie oświadczenia do urzędu skarbowego o spełnieniu warunków do zwolnienia. Termin ten jest terminem prawa materialnego, co oznacza, że jest nieprzekraczalny i nieprzywracalny.

Reasumując:

• przychód uzyskany ze zbycia ¼ części nieruchomości zabudowanej, oraz część nieruchomości nabytej od sióstr w zamian za ¼ nieruchomości niezabudowanej do wysokości jej wartości, nabyte bezpośrednio w drodze spadku w 1995r. nie podlega opodatkowaniu, jako że od końca roku w którym je nabyto minęło 5 lat.
• natomiast przychód uzyskany ze zbycia pozostałej części nieruchomości nabytej w drodze umowy między spadkobiercami i działu spadku a przekraczającej wartość udziału nabytego pierwotnie w spadku, podlega opodatkowaniu wg powyższych zasad, gdyż nabycie to nastąpiło w 2007r.
  
  

Należy podkreślić, że przychód uzyskany ze zbycia budynku mieszkalnego będącego częścią składową ww. nieruchomości, mógł być zwolniony z opodatkowania w ramach ulgi meldunkowej, jednak pomimo iż w budynku tym wnioskodawca był zameldowany na pobyt stały przez okres 32 lat a więc dłużej niż wymagane minimum 12 miesięcy jednakże jak sam podaje nie złożył terminowo wymaganego przepisami oświadczenia, zatem zwolnienie to nie przysługuje.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.