Temat interpretacji
Dotyczy określenia płatnika - konkurs.
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
1.ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 4 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 grudnia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 25/18
2.stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowego od osób fizycznych jest:
nieprawidłowe –w części dotyczącej opodatkowania nagród przyznanych osobom fizycznym prowadzącym działalności gospodarczą,
prawidłowe – w pozostałym zakresie.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
12 lipca 2017 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia płatnika oraz jego obowiązków z tytułu zlecenia przez Wnioskodawcę organizacji konkursu, loterii Agencji oraz przekazania swoich produktów jako nagród w konkursach organizowanych przez inny podmiot.
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Sp. z o.o. (dalej: "Spółka", "Spółka") jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą obejmującą produkcję oraz sprzedaż słodyczy (dalej: "Produkty"). Spółka dokonuje sprzedaży Produktów m. in. do podmiotów, które prowadzą działalność polegającą na ich dalszej odsprzedaży hurtowej (np. autoryzowani dystrybutorzy, hurtownie) bądź detalicznej (sieci handlowe) na podstawie podpisanych z tymi Kontrahentami umów.
Spółka posiada dział marketingu i promocji, który prowadzi różne działania promocyjne, reklamowe i marketingowe skierowane do różnych grup firm i osób (konsumentów, bezpośrednich i pośrednich kontrahentów Spółki lub ich pracowników/współpracowników), a mające na celu zwiększenie popularności produktów Spółki, zachęcenie do ich zwiększonego nabywania przez konsumentów oraz kontrahentów i punkty sprzedaży detalicznej nabywające produkty Spółka od kontrahentów (zwiększona sprzedaż do kontrahentów przekłada się na lepszą dostępność produktów, a finalnie na ich zwiększone zakupy przez konsumentów).
Pierwszym z rodzajów podejmowanych przez Spółkę działań jest zlecanie organizacji i przeprowadzania konkursów ("Konkursy") agencjom świadczącym usługi marketingowe w tym zakresie (dalej: "Agencje"). Agencje organizują Konkursy w imieniu i na rzecz Spółki, wykonując wszystkie związane z tym czynności techniczne oraz prawne, włączając w to wręczanie nagród.
Nagrodami w Konkursach mogą być:
‒produkty Spółka, które Spółka Agencjom sprzedaje lub przekazuje na własność Agencji nieodpłatnie oraz
‒przedmioty niebędące produktami Spółka bądź usługi pochodzące od osób trzecich, które Agencje kupują na własny rachunek.
Spółka wypłaca agencjom wynagrodzenie za organizację Konkursów. Wynagrodzenie pokrywa także koszt nagród zakupionych przez Agencje i wydanych w ramach Konkursu, o ile nagrodami nie są przekazane przez Spółka na własność Agencji produkty Spółki.
Konkursy mogą być skierowane są do:
‒osób fizycznych będących konsumentami Produktów Spółka ("Konsumenci");
‒osób fizycznych będących pracownikami podmiotów współpracujących ze Spółką w zakresie dystrybucji lub sprzedaży Produktów Spółka (tj. bezpośrednich kontrahentów Spółki albo podmiotów prowadzących dalszą sprzedaż Produktów Spółka, które kupują od hurtowników) ("Handlowcy");
‒osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, które współpracują ze Spółką w zakresie dystrybucji lub sprzedaży Produktów Spółka we własnym imieniu (ewentualnie kupują Produkty Spółka od hurtowników będących bezpośrednimi kontrahentami Spółki) ("Właściciele Sklepów");
‒osoby te (Konsumenci, Handlowcy, Właściciele Sklepów) są w dalszej części wniosku łącznie określane mianem „Uczestników”.
Organizowane Konkursy przybierają różną formę, w zależności od danego celu marketingowego oraz grona Uczestników, do którego są kierowane. Zazwyczaj warunkiem przystąpienia do Konkursu jest nabycie określonej ilości produktów Spółka (np. z promowanego aktualnie asortymentu). Uczestnicy konkursów w ramach rywalizacji mogą być proszeni o wykonanie określonego zadania, np. opracowanie tekstu dotyczącego produktów lub marki Spółka, ewentualnie pracy plastycznej itp.
W przypadku konkursów kierowanych do Handlowców i Właścicieli Sklepów podstawowym elementem rywalizacji pomiędzy Uczestnikami, warunkującym przyznanie nagród, jest wielkość albo dynamika przyrostu (przekroczenie miesięcznych celów) zakupów albo sprzedaży określonych produktów z asortymentu Spółka (przy czym z reguły o przyznaniu głównych nagród w danym Konkursie decyduje dodatkowo inne kryterium rywalizacji oprócz kryterium zakupowego/sprzedażowego, np. wykonanie określonego zadania, udzielenie odpowiedzi na zadane pytania, przygotowanie najlepszej ekspozycji z asortymentu Spółka, itp.).
Zasady Konkursu każdorazowo określa regulamin, który zawiera warunki uczestnictwa, zasady rywalizacji, sposób wyłaniania zwycięzców i wręczania nagród, czas trwania konkursu, a także wskazuje Agencję przeprowadzającą Konkurs. Agencje organizujące Konkursy, jeżeli regulamin Konkursu tego wymaga, prowadzą rejestrację Uczestników dla potrzeb Konkursu. Organizują także wybór i przekazanie nagród Uczestnikom, prowadzą działania reklamowe, zapewniają obsługę techniczno-informatyczną Konkursu. Jeżeli jest to konieczne dla prowadzenia Konkursu, Spółka przekazuje agencji dane transakcyjne dotyczące transakcji dokonanych przez Uczestników.
Pomimo przekazania organizacji Konkursu Agencji, administratorem danych osobowych w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o ochronie danych osobowych każdorazowo jest Spółka, stosownie do stanowiska zajętego przez Generalnego Inspektora Ochrony Danych Osobowych w decyzji wydanej na gruncie podobnego stanu faktycznego. Spółka powierza Agencji, na podstawie umowy o powierzeniu przetwarzania danych, przetwarzanie danych osobowych uczestników, podawanych w związku z udziałem w Konkursie.
Jeżeli udział w Konkursie wiąże się z wykonaniem określonego w regulaminie konkursowym zadania lub udzielenia odpowiedzi, Uczestnik zobowiązuje się do przeniesienia na Agencję praw autorskich do efektu wykonanego zadania lub udzielonej przez siebie odpowiedzi. Prawa autorskie są następnie przenoszone przez Agencję na Spółkę zgodnie z zawartą umową o organizację Konkursu.
Drugim sposobem realizacji celów marketingowych Spółki jest zlecanie organizacji i przeprowadzenia przez wyspecjalizowany podmiot loterii promocyjnych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych [dalej: "ustawa o grach hazardowych", "Loterie"], w których uczestniczy się poprzez nabycie Produktów Spółka, z szansą na uzyskanie wygranej pieniężnej lub rzeczowej. Organizatorem Loterii jest Agencja działająca na zlecenie Spółka. Spółka pokrywa koszty związane z organizacją Loterii, m. in. koszt zezwolenia wydawanego przez Ministra Finansów oraz koszt wynagrodzenia dla Agencji będącej podmiotem wyspecjalizowanym w organizacji Loterii, zatrudniającym pracowników, którzy odbyli wymagane ustawą o grach hazardowych szkolenia.
Trzecią formą działań marketingowych podejmowanych przez Spółka jest udział w charakterze sponsora nagród w Konkursach organizowanych przez inne, odrębne od Spółki podmioty, na przykład sieci sklepów lub kin itp. Spółka nie uczestniczy w organizacji takiego Konkursu, nie ma wpływu na postanowienia regulaminu, przekazując jedynie organizatorowi swoje Produkty jako nagrody dla laureatów Konkursu. Produkty Spółki wręczane są laureatom przez organizatora Konkursu (którym może być Agencja działająca na zlecenie osoby trzeciej albo zainteresowany podmiot gospodarczy). Poza przekazaniem organizatorowi Produktów Spółka, Spółka nie ponosi żadnych kosztów organizacji takich Konkursów, nie wydaje nagród i nie wykonuje innych czynności związanych z realizacją Konkursów. Organizator Konkursu prowadząc związane z nim działania reklamowe informuje o sponsorze nagród zamieszczając tę informację w materiałach promocyjnych.
Pismem z 4 października 2017 r., znak: 0114-KDIP3-2.4011.169.2017.1.AK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwania poprzez wskazanie:
‒czy Agencja której Wnioskodawca zleca przeprowadzenie konkursu działa i przekazuje nagrody (w postaci produktów Spółka, bądź przedmiotów niebędących produktami Spółka, lub usług pochodzących od osób trzecich) we własnym imieniu, czy też działa w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy przekazując nagrody w imieniu Wnioskodawcy, a rola Agencji sprowadza się jedynie do pośredniczenia w wydawaniu nagród?
‒czy Agencja której Wnioskodawca zleca przeprowadzenie loterii działa i przekazuje nagrody (w postaci rzeczowej i finansowej) we własnym imieniu, czy też działa w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy przekazując nagrody w imieniu Wnioskodawcy, a rola Agencji sprowadza się jedynie do pośredniczenia w wydawaniu nagród?
‒Kto finansuje nagrody rzeczowe wydawane w loterii oraz ponosi koszty nagród finansowych Agencja czy Wnioskodawca?
‒Do kogo (do Wnioskodawcy czy Agencji) uczestnicy konkursu i loterii mogą kierować roszczenia o wydanie nagrody oraz który podmiot uprawniony jest do rozpatrywania ewentualnych reklamacji?
‒Czy w sytuacji w której Wnioskodawca występuje w charakterze sponsora nagród w konkursach organizowanych przez inny podmiot, przekazując swoje produkty jako nagrody, nagrody te są wręczane laureatom w imieniu organizatora danej akcji czy też w imieniu sponsora (Wnioskodawcy)?
Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie data nadania 13 października 2017 r. (data wpływu 19 października 2017 r.). W nadesłanym uzupełnieniu wskazał, że:
Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że konkursy są organizowane przez agencje jako organizatorów, działających na zlecenie Wnioskodawcy.
Oznacza to, że agencie organizując konkursy działają we własnym imieniu. W szczególności, to agencje są podmiotami składającymi przyrzeczenie publiczne, czyli są podmiotami przyrzekającymi nagrody w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego.
Agencje działają na rzecz Wnioskodawcy, czyli organizują konkursy na zlecenie Wnioskodawcy (na podstawie umowy zawartej z Wnioskodawcą) i w celu wspierania interesów handlowych Wnioskodawcy.
Nie można zatem powiedzieć, aby „rola agencji sprowadzała się jedynie do pośredniczenia w wydawaniu nagród”. W sensie prawnym agencja, jako organizator, występuje bowiem wobec osób nagrodzonych we własnym imieniu, a nie jako pośrednik, czy pełnomocnik Wnioskodawcy.
Loterie są organizowane przez agencje jako organizatorów, działających na zlecenie Wnioskodawcy.
Oznacza to, że agencje organizując loterie działają we własnym imieniu. W szczególności, to agencje jako organizatorzy występują do właściwych organów państwowych z wnioskami o wydanie zezwolenia na urządzenie loterii i to agencje takie zezwolenia otrzymują.
Działanie na rzecz Wnioskodawcy oznacza, że agencja organizuje loterię na zlecenie Wnioskodawcy (na podstawie umowy zawartej z Wnioskodawcą) i w celu wspierania interesów handlowych Wnioskodawcy.
Nie można zatem powiedzieć, aby „rola agencji sprowadzała się jedynie do pośredniczenia w wydawaniu nagród”. W sensie prawnym agencja, jako organizator, występuje bowiem wobec osób nagrodzonych we własnym imieniu, a nie jako pośrednik, czy pełnomocnik Wnioskodawcy.
Należy podkreślić, że organizacja loterii - w przeciwieństwie do organizacji konkursów - jest w dużo większym stopniu regulowana prawnie (ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych), w związku z czym także prawna rola agencji, jako organizatora działającego we własnym imieniu, jest osadzona we wspomnianych przepisach.
Koszty nagród rzeczowych lub finansowych w ostatecznym rozrachunku ponosi zawsze Wnioskodawca. Jeśli nagrody kupuje agencja, koszt nabycia tych nagród jest następnie przenoszony na Wnioskodawcę jako część wynagrodzenia należnego agencji. Natomiast nagrody niewydane osobom nagrodzonym pozostają w dyspozycji agencji jako organizatora.
Uczestnicy mogą kierować ewentualne roszczenia wyłącznie do organizatora konkursu lub loterii, czyli do agencji. Wnioskodawca nie jest stroną ewentualnych postępowań reklamacyjnych.
Nagrody, które Wnioskodawca przekazuje organizatorom konkursów organizowanych przez osoby trzecie są wydawane laureatom przez te osoby trzecie (lub współpracujące z nimi agencje - Wnioskodawca nie zna szczegółów takich ewentualnych porozumień pomiędzy osobami trzecimi a agencjami) w imieniu organizatorów takich konkursów, a nie w imieniu Wnioskodawcy.
Pytania
Który z podmiotów, tj. Spółka czy podmiot organizujący oraz przeprowadzający Konkurs lub Loterię, będzie zobowiązany jako płatnik do obliczenia, pobrania i wpłaty zryczałtowanego 10% podatku dochodowego od osób fizycznych od nagród przekazywanych uczestnikom Konkursu lub Loterii albo do sporządzenia informacji podatkowej PIT-8C, w sytuacji gdy:
1.Konkurs na zlecenie Spółki zorganizuje i przeprowadzi, łącznie z wydaniem nagród, Agencja;
2.Loterię na zlecenie Spółki zorganizuje i przeprowadzi, łącznie z wydaniem nagród, Agencja;
3.Spółka przekaże swoje Produkty jako nagrody w konkursie organizowanym przez inny podmiot?
Państwa stanowisko w sprawie
W żadnej ze wskazanych sytuacji Spółka nie będzie zobowiązana jako płatnik do obliczenia, pobrania i wpłaty zryczałtowanego 10% podatku dochodowego od osób fizycznych od nagród przekazywanych uczestnikom Konkursu lub Loterii, ani do wystawienia informacji podatkowej PIT-8C (o ile powstanie taki obowiązek). Uszczegóławiając, Spółka nie będzie zobowiązana do działania w charakterze płatnika, a nie do wystawienia informacji podatkowej PIT-8C w następujących sytuacjach:
1.gdy na zlecenie Spółki Konkurs jest organizowany i przeprowadzany, łącznie z wydaniem nagród, przez Agencję - w tym przypadku płatnikiem lub podmiotem zobowiązanym do sporządzenia informacji PIT-8C jest Agencja;
2.gdy na zlecenie Spółki Loteria jest organizowana i przeprowadzana, łącznie z wydaniem nagród, przez Agencję - w tym przypadku płatnikiem jest Agencja;
3.gdy Spółka przekazuje swoje Produkty jako nagrody w konkursie organizowanym przez inny podmiot gospodarczy lub na jego zlecenie przez Agencję - w tym przypadku płatnikiem lub podmiotem zobowiązanym do sporządzenia informacji PIT-8C jest inny podmiot gospodarczy lub działająca na jego rzecz Agencja (w zależności od sposobu organizacji Konkursu).
UZASADNIENIE
Stosownie do treści art. 30 ust. 1 pkt 2 updof,,od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy: z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody.
Pojęcie "konkursu" nie zostało w przepisach prawa podatkowego zdefiniowane, wobec czego konieczne jest odwołanie się do definicji słownikowej. Przez Domowy Popularny Słownik Języka Polskiego (wyd. Cykada, str. 202), "konkurs" definiowany jest jako zorganizowana impreza o określonym regulaminie, której celem jest wyłonienie w drodze eliminacji kogoś lub czegoś najlepszego w danej dziedzinie, zwykle połączona z przyznaniem nagród. Konkurs jest zatem przedsięwzięciem połączonym z rywalizacją prowadzoną w ramach ustalonych wcześniej i ujętych w regulaminie zasad. Regulamin informuje uczestników o organizatorze, warunkach uczestnictwa, nagrodach, zasadach wyboru zwycięzców, osobach odpowiedzialnych za prawidłowy, zgodny z regulaminem przebieg konkursu oraz drodze wydania nagród zwycięzcom. Konkursy organizowane przez Spółkę polegające na wzajemnej rywalizacji, tj. współzawodnictwie Uczestników, całkowicie wpisują się w tę definicję.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 updof, wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.
Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 updof.
Należy zaznaczyć, że dodatkowy efekt motywacyjny, jaki przynoszą Konkursy kierowane do dystrybutorów Produktów Spółka, pozostaje bez wpływu na zakwalifikowanie organizowanych akcji promocyjnych do kategorii Konkursu. Zachęcenie do podjęcia działań służących zwiększeniu sprzedaży produktów jest elementem towarzyszącym rywalizacji, która przesądza o konkursowej naturze akcji.
Zatem w sytuacji, gdy zdobywca nagrody nie skorzysta ze zwolnienia z opodatkowania, a tym samym wystąpi obowiązek poboru 10% zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 updof - zarówno w przypadku nagrody wydawanej bądź wypłacanej na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej, jak i prowadzącej działalność gospodarczą. Takie stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21 września 2016 r. (sygn. akt: III SA/Wa 2151/15). Tożsame stanowisko zaprezentował inny skład sędziowski Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 27 stycznia 2016 r. (sygn.. akt: III SA/Wa 523/15).
Jak wynika z analizy art. 41 ust. 4, w związku z art. 41 ust. 1 updof oraz art. 42a updof, w każdym przypadku podstawową przesłanką działania w charakterze płatnika albo podmiotu sporządzającego PIT-8C jest:
‒dokonanie wypłat (świadczeń) lub postawienie do dyspozycji podatnika pieniędzy lub
‒wartości pieniężnych przez dany podmiot (płatnika), czyli dokonanie świadczenia albo
‒dokonanie wypłaty należności lub świadczenia przez dany podmiot.
Zdaniem Spółki, przepisy regulujące instytucję płatnika uzasadniają stanowisko, zgodnie z którym podmiotem zobowiązanym do pobrania podatku od wygranej każdorazowo będzie podmiot organizujący i przeprowadzający Konkurs lub Loterię, w tym także gdy działa na zlecenie Spółki jako podmiotu zainteresowanego przeprowadzeniem danej akcji promocyjnej. Płatnikiem będzie zatem Agencja lub - w przypadku Konkursów, w których Spółka nie zleca ich organizacji, lecz jedynie zgadza się sponsorować część nagród - odrębny od (…) podmiot organizujący konkurs.
W przypadku organizacji konkursu przez Agencję, Spółka nabywa bowiem wyłącznie usługę kompleksowej organizacji konkursu i przekazuje agencji wynagrodzenie za wykonanie tej usługi. Wykonanie wszystkich elementów usługi spoczywa na Agencji, a jednym z nich jest przekazanie zwycięzcom nagród i spełnienie związanych z tym faktem obowiązków. Świadczona przez Agencję usługa stanowi ekonomiczną całość i nie sposób byłoby separować z niej na przykład czynność wydania laureatom nagród, przenosząc ciężar ekonomiczny tej czynności na Spółkę. Literalna wykładnia przytoczonych wyżej przepisów ustawy wskazuje, że to Agencja, jako organizator Konkursów, podmiot nabywający i wydający nagrody zwycięzcom, jest adresatem norm wynikających z brzmienia wskazanych przepisów.
Trudno byłoby zatem "przenieść" obowiązki podatkowe związane z zapłatą 10% podatku na klienta Agencji, a więc na Spółkę. Wymóg utrzymywania pewności obrotu gospodarczego sprzeciwia się nienaturalnemu rozbijaniu przedmiotów obrotu, w tym przypadku usług, gdyż stanowiłoby to zanegowanie ich ekonomicznej spójności. Nie wydaje się zatem stosowne wyodrębnienie z kompleksowej usługi organizacji Konkursu lub Loterii elementu wydania nagrody, tj. dokonania świadczenia lub postawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych i przeniesienia związanego z tym elementem obowiązku płatnika na Spółkę, jako nabywcę usługi świadczonej przez Agencję.
Tym bardziej nie jest uzasadnione przypisywanie Spółce, jako podmiotowi zainteresowanemu przeprowadzeniem danej akcji promocyjnej, który jednak nie wykonuje czynności powodujących powstanie obowiązków płatnika (lub wystawcy PIT-8C), tj. nie wydaje ani nie wypłaca nagród, obowiązków publicznoprawnych związanych z tymi czynnościami. Bowiem fakt, że Spółka jest podmiotem podmiotu zainteresowanym gospodarczo przeprowadzeniem danej akcji promocyjnej i ponosi jej ciężar ekonomiczny nie oznacza automatycznie, że ciążą na niej obowiązki płatnika w zakresie PIT-8C. Obowiązki te zostaną wykonane, o ile powstaną, jednak istotne jest aby były one wykonywane przez podmiot, który dokonuje wypłat (świadczeń) lub stawia do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężne z tytułów określonych np. w art. 30 updof (ewentualnie, podmiot, który dokonuje wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 updof).
W odkodowaniu znaczenia przywoływanych wyżej przepisów pomocna jest także wykładnia celowościowa. Praktyczny sens norm instytucji płatnika sprowadza się między innymi do tego, że skutecznie pobrać i odprowadzić podatek od wydawanej nagrody może jedynie podmiot, który tę nagrodę wydaje oraz posiada wszystkie informacje i narzędzia potrzebne do wykonania obowiązku. W sytuacjach opisanych w niniejszym wniosku podmiotami takimi są Agencje. Tylko Agencje mają dokładne informacje o tym, komu wydały nagrodę, jaką nagrodę, o jakiej wartości.
Autonomiczną rolę Agencji w organizowaniu i przeprowadzaniu konkursu, które to czynności łącznie z wręczeniem nagród stanowią ekonomicznie spójną i niepodzielną usługę, podkreśla też fakt przenoszenia przez Uczestników praw autorskich do wykonanych przez nich prac konkursowych bezpośrednio na Agencję, która dopiero w dalszej kolejności, na podstawie zawartej ze Spółką umowy, przenosi je na Spółkę. W trakcie trwania konkursu to Agencja nadzoruje jego przebieg i podejmuje konieczne decyzje, łącznie z organizacją prac komisji decydujących o wyborze laureatów zgodnie z podanym wcześniej do publicznej wiadomości regulaminem. Jedynie w ramach późniejszych rozliczeń ze Spółką Agencja przekazuje jej efekty wykonanej usługi, w tym prawa autorskie do nadesłanych prac konkursowych.
Co ważne, Agencja jest obciążona odpowiedzialnością za postanowienia regulaminu. Spółka zna także sytuacje, w których w przypadku uznania przez Urząd Ochrony Konkurencji i Konsumentów za niezgodne z obowiązującym prawem pewnych postanowień regulaminu konkursu organizowanego przez agencję na zlecenie przedsiębiorcy, karę ponosiła agencja, a nie zlecający organizację konkursu przedsiębiorca. Fakt, że z perspektywy gospodarczej i ekonomicznej podmiotem zainteresowanym konkursem jest dany przedsiębiorca, np. Spółka, nie przenosi bowiem na tego przedsiębiorcę (np. Spółkę) obowiązków publicznoprawnych, które dane przepisy wiążą albo z określonym statusem formalnym (organizatora) albo z wykonywanymi czynnościami faktycznymi.
Zaprezentowane wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dnia 19 stycznia 2016 r. wydał wyrok (sygn. akt: III SA/Wa 480/15) na gruncie podobnego zdarzenia. Skarżąca zajmująca się na zlecenie innych podmiotów organizacją akcji promocyjnych w postaci loterii oraz konkursów zadała pytanie dotyczące kwalifikacji przeprowadzanych przez nią akcji jako konkursów oraz powstania u niej obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych laureatom nagród. Sąd stwierdził, że:
,,nagrody z tytułu przedsięwzięć o charakterze konkursu, zawierające elementy motywacyjne, adresowane do określonej grupy osób - pracowników odrębnego od organizatora konkursu podmiotu gospodarczego powinny być opodatkowane zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym na podstawie przepisu art. 30 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. W tym zakresie na Skarżącej spółce będzie ciążył obowiązek jako płatnika pobrania i odprowadzenia na konto właściwego urzędu skarbowego podatku od wygranych w wysokości 10% wartości nagrody."
Pogląd taki pojawiał się również w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, na przykład wydanej dnia 14 maja 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/415-210/12-2/AS).
„W sytuacji, kiedy Agencja zobowiązała się, jako podwykonawca innej spółki z tej branży do przeprowadzenia konkursu i dokonała wypłaty uzyskanej w nim nagrody, miała obowiązek w ramach wykonywania obowiązków płatnika pobrać należny podatek. [...] Reasumując, należy stwierdzić, iż Agencja postąpiła prawidłowo pobierając podatek od wypłacanej przez nią nagrody pieniężnej w konkursie. Wykonując usługę przeprowadzenia konkursu w momencie wypłaty nagrody Agencja winna wykonać obowiązek płatnika z tego tytułu działając na rzecz kontrahenta - Zleceniodawcy."
Natomiast w odniesieniu do organizowanych przez Agencje na zlecenie Spółki Loterii, należy zwrócić uwagę na szczególne obostrzenia nakładane przez ustawę o grach hazardowych. Zgodnie z art. 32 ustawy o grach hazardowych, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie organizacji loterii audiotekstowych i promocyjnych jest uzależnione od uzyskania zezwolenia od dyrektora izby administracji skarbowej, na którego obszarze właściwości miejscowej są urządzane i prowadzone takie gry. Zatem nie każdy podmiot może prowadzić działalność gospodarczą w tym zakresie, a dostęp do niej jest ograniczony.
Przepisy ustawy o grach hazardowych dokładnie określają wymaganą treść wniosku przedsiębiorcy o udzielenie zgody na urządzanie Loterii audiotekstowej oraz promocyjnej (art. 39 oraz art. 39a ustawy o grach hazardowych). Zgodnie z tymi przepisami, podmiot zainteresowany uzyskaniem takiego zezwolenia, zobligowany jest aby przedłożyć m.in. bankowe gwarancje wypłat nagród oraz projekt regulaminu loterii.
Najistotniejsze wydaje się jednak to, że zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 28 ustawy o grach hazardowych: „podmiot prowadzący działalność w zakresie gier hazardowych nie może powierzyć innemu podmiotowi wykonywania czynności związanych z urządzaniem tych gier” z zastrzeżeniem wyjątków, które nie znajdują jednak zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym.
Jeśli więc przeprowadzenie Loterii uzależnione jest od zezwolenia wydawanego przez organ administracji publicznej na rzecz konkretnego podmiotu (którym jest Agencja) i tylko ona może prowadzić taką grę, będąc jednocześnie zobligowaną do posiadania gwarancji bankowej wypłaty nagród w grach (przy jednoczesnym zakazie zlecenia innemu podmiotowi wykonywania czynności związanych z urządzaniem tych gier), to w konsekwencji należy uznać, że to Agencja jest podmiotem, który dokonuje wydania nagród w loterii, ponosi pełną odpowiedzialność za jej przebieg, podejmuje na bieżąco decyzje związane z prawidłowym tokiem Loterii świadcząc na rzecz Spółki kompleksową usługę. Rola Spółki ogranicza się jedynie do wypłaty Agencji wynagrodzenia za świadczoną usługę, które obejmuje wszystkie poniesione przez Agencję koszty.
Nie ma zatem żadnych podstaw do przeniesienia na Spółkę obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z otrzymanymi przez laureatów nagrodami. Mogłoby to być wręcz uznane za sprzeczne z ustawą o grach hazardowych, gdyż z jednej strony wydanie nagród jest nieodłącznym elementem Loterii, a z drugiej strony ustawa zakazuje podmiotowi prowadzącemu działalność w zakresie gier hazardowych powierzania innemu podmiotowi wykonywania czynności związanych z urządzaniem tych gier.
Organizacja Konkursów nie jest reglamentowana prawnie w tym stopniu, co organizacja Loterii i dlatego powyższy argument nie ma bezpośredniego zastosowania w stosunku do Konkursów. Jednak nie jest to powód dla zróżnicowania rozstrzygnięć w zakresie kwestii ustalenia tożsamości płatnika / wystawcy PIT-8C, gdyż zarówno w przypadku Loterii, jak i Konkursów, stan faktyczny (podmiot wydający nagrody / wypłacający wygrane) jest taki sam, tzn. jest nim Agencja, a nie Spółka.
Odnosząc się natomiast do sytuacji, w której Spółka przekazuje swoje Produkty jako nagrody w konkursach organizowanych przez inny, całkowicie odrębny od (…) podmiot, np. sieć sklepów lub kin, należy zauważyć, że rola Spółki w przebiegu takiego konkursu jest żadna. Spółka nie ma wpływu na warunki konkursu, w tym na jego regulamin. Korzyścią, której upatruje w przekazaniu organizatorom konkursu swoich Produktów z przeznaczeniem na nagrody dla laureatów jest promocja tych Produktów, jak również samej Spółki. Przekazania nagród laureatom dokonuje organizator, wobec czego do Spółki nie musi nawet dotrzeć informacja o osobach laureatów. Dlatego również w tej sytuacji nałożenie na Spółkę obowiązku płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych nie wydaje się możliwe, ani celowe.
Reasumując, przepisy ustawy uzasadniają twierdzenia, jakoby podmiotem zobowiązanym do pobrania podatku / wystawienia informacji PIT-8C miałby być inny podmiot, niż przedsiębiorca organizujący konkurs (decydujący o jego szczegółowym przebiegu, ponoszący z tego tytułu pełną odpowiedzialność, a także przekazujący na rzecz laureatów nagrody), czyli Agencja. Wobec tego na gruncie niniejszego zdarzenia płatnikiem w myśl updof albo (jeśli nagroda nie podlega opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym) wystawienia informacji PIT-8C jest Agencja albo odrębny od (…) pomiot organizujący konkurs, w którym Spółka sponsoruje nagrody, a nie Spółka.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 25 października 2017 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-2.4011.169.2017.2.AK, w której uznałem Państwa stanowisko za w części prawidłowe a w części nieprawidłowe:
‒nieprawidłowe –w części dotyczącej opodatkowania nagród przyznanych osobom fizycznym prowadzącym działalności gospodarczą,
‒prawidłowe – w pozostałym zakresie.
Interpretację doręczono Państwu 2 listopada 2017 r.
Skarga na interpretację indywidualną
24 listopada 2017 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarga wpłynęła do mnie 1 grudnia 2017 r.
Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej.
Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 12 grudnia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 25/18.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 31 stycznia 2022 r. sygn. akt II FSK 930/19 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 21 grudnia 2021 r.
W wyroku z 12 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 25/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że:
Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest ustalenie kto jest płatnikiem podatku dochodowego od wygranych w konkursach wskazanych w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., w sytuacji gdy, jeden podmiot (Skarżąca Spółka) zleca drugiemu podmiotowi (agencja) wykonanie usługi obejmującej zorganizowanie i przeprowadzenie konkursu wraz z wydaniem nagród zwycięzcom. Zlecenie to jest odpłatne, gdyż Skarżąca Spółka za wykonanie przedmiotowej usługi wypłaca agencji wynagrodzenie, z którego finansuje ona m.in. koszt nagród. W sprawie nie jest sporne, że konkurs, który ma być zorganizowany przez wykonawcę usługi jest konkursem, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f.
Organ interpretacyjny stoi na stanowisku, że w takiej sytuacji płatnikiem podatku dochodowego jest podmiot zlecający innemu podmiotowi zorganizowanie i przeprowadzenie konkursu łącznie z wydaniem nagród, gdyż to ten podmiot ponosi ekonomiczny (finansowy) ciężar nagród. W takiej sytuacji, zdaniem organu, podmiot ponoszący ekonomiczny ciężar nagród jest podmiotem dokonującym wypłaty na rzecz zwycięzców konkursów, świadczeń w postaci nagród. Natomiast Skarżąca Spółka uważa, że na podstawie art. 41 ust. 4 w zw. z ust. 1 u.p.d.o.f. w stanie faktycznym występującym w sprawie, płatnikiem jest agencja, gdyż to ona faktycznie dokonuje wydania nagród. Rozstrzygając ten spór należało wskazać, że art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. wskazuje kto jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodów z wygranych w konkursach, o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. Stosownie do tego przepisu płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 u.p.d.o.f. Zatem przepis ten stanowi, że płatnikiem jest podmiot wskazany w art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., jeżeli dokonuje świadczeń z tytułu m.in. konkursów wskazanych w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f.
Przepis art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 u.p.d.o.f. oraz art. 18 u.p.d.o.f., osobom określonym w art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f., są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 u.p.d.o.f. oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.d.o.f., najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Analiza treści art. 41 ust. 4 i 1 u.p.do.f. prowadzi do wniosku, że użyte w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.p. pojęcie „płatnicy, o których mowa w ust. 1” oznacza, wskazane w początkowej treści tego przepisu: osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń. Dalsza część przepisu art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. nie może być wykorzystywana do rekonstrukcji normy określonej w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., gdyż część ta określa świadczenia stanowiące przychód, od którego płatnik ma pobrać zaliczkę na podatek a przepis art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. określa odrębne świadczenia, od których płatnik ma pobrać zaliczkę. Przy takiej konstrukcji przepisu art. 41 ust. 4 u.p.do.p. należy przyjąć, że zawarte w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. odwołanie do „płatników wskazanych w ust. 1” dotyczy jedynie podmiotów wskazanych w tym przepisie z pominięciem świadczeń wykonywanych przez te podmioty.
W świetle tych konstatacji treść przepisu art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. należy odczytywać w sposób następujący: osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 u.p.d.o.f., są obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych z tych tytułów, wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych. Użyte w tym przepisie pojęcie „dokonują świadczeń” oznacza dokonywanie wypłat (świadczeń) lub stawianie do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych. Zdaniem Sądu ustalając znaczenie użytego w omawianym przepisie pojęcia „osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń” należy kierować się charakterem świadczenia, które jest wykonywane oraz regulacjami zawartymi w przepisach normujących stosunek prawny, w ramach którego świadczenie jest wykonywane. Na podstawie tych regulacji należy ustalać, co jest przedmiotem świadczenia, o którym mowa w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. oraz, kto jest podmiotem wykonującym to świadczenie.
Zaskarżona interpretacja dotyczy świadczeń w postaci nagród w konkursach, które adresowane są do konsumentów, handlowców i właścicieli sklepów, a zatem do szerokiego grona potencjalnych uczestników. Ogłoszenie konkursu o charakterze publicznym, w którym przewidziana jest nagroda dla zwycięzcy, stanowi przyrzeczenie publiczne uregulowane w art. 919-921 k.c. Przyrzeczenie publiczne ma charakter jednostronnej czynności prawnej kreującej stosunek zobowiązaniowy (Z. Radwański, J. Panowicz-Lipska, Zobowiązania, 2013, s. 385; K. Zawada (w:) K. Pietrzykowski, Komentarz, t. II, 2013, s. 725; J. Gudowski (w:) J. Gudowski, Komentarz, t. III, cz. 2, 2013, s. 1203; A. Zbiegień-Turzańska (w:) K. Osajda, Komentarz, 2013, s. 1876; por. wyrok SA w Warszawie z dnia 7 września 2011 r., VI ACa 284/11, LEX nr 1130439; uzasadnienie wyroku SA w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2013 r., VI ACa 1435/12, LEX nr 1344300). Z art. 919 § 1 k.c. wynika, że oświadczenie publiczne złożone przez przyrzekającego powoduje powstanie zobowiązania z chwilą złożenia przez przyrzekającego przyrzeczenia nagrody za wykonanie oznaczonej czynności i do jego powstania nie jest konieczne złożenie oświadczenia przez drugą stronę (podmiot biorący udział w konkursie). Oświadczenie to powoduje stan związania przyrzekającego wobec osób, do których zostało ono skierowane, i zobowiązuje go do spełnienia obiecanego świadczenia (nagrody) w razie wykonania czynności wskazanej w tym oświadczeniu (A. Janiak, Komentarz do art. 919 k.c. (w:) A. Kidyba (red), Z. Gawlik, A. Janiak, K. Kopaczyńska-Pieczniak, G. Kozieł, E. Niezbecka, T. Sokołowski, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III). Świadczeniem, które zobowiązuje się spełnić składający przyrzeczenie publiczne, jest nagroda. Art. 919 § 1 k.c. nie wskazuje co może być nagrodą a zatem nie ogranicza zakresu tego pojęcia. Oznacza to, że przyrzekający jako nagrodę może wskazać każdą korzyść majątkowa, nie tylko występująca w formie pieniężnej (nagroda pieniężna), lecz także w formie niepieniężnej (w szczególności tzw. nagroda rzeczowa) oraz w formie nagrody honorowej, która nie ma wartości majątkowej (tamże.). Zatem na gruncie prawa cywilnego podmiotem wykonującym świadczenie z tytułu wygranej w konkursie jest podmiot ogłaszający konkurs, który jednocześnie przyrzeka nagrodę zwycięzcy lub zwycięzcom konkursu.
Z opisu stanu faktycznego, który Skarżąca Spółka zwarła we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej wynika, że podmiotem, który we własnym imieniu organizuje konkurs jest agencja. We wniosku wskazano, że agencja jest podmiotem składającym przyrzeczenie publiczne wręczenia zwycięzcy nagrody i występującym wobec osób nagrodzonych we własnym imieniu. W tym stanie faktycznym, zdaniem Sądu agencja jest podmiotem, który w sensie cywilnoprawnym dokonuje świadczenia z tytułu nagrody wygranej w konkursie. W świetle powyższych konstatacji oznacza to, że agencja jest podmiotem, o którym mowa w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. który ma obowiązek pobrać zaliczkę na podatek.
Zdaniem Sądu całkowicie bezzasadne, gdyż nieznajdujące oparcia w treści powołanych przepisów, było twierdzenie zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, według którego okoliczność ponoszenia przez Skarżącą ciężaru ekonomicznego zorganizowania konkursu powodowała, że to Skarżąca była podmiotem dokonującym świadczenia w postaci przekazania nagrody. W przepisie art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., w ustalonym powyżej znaczeniu, brak jest zapisów, które mogłyby stanowić podstawę do uznania, że podmiotem dokonującym świadczeń jest inny pomiot niż podmiot dokonujący bezpośrednio świadczenia z tytułów wskazanych w tym przepisie. W treści tego przepisu brak jest zapisów pozwalających na uznanie, że podmiotem dokonującym świadczenia z tytułu wygranej w konkursie nie jest podmiot organizujący i przeprowadzający konkurs, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., oraz przekazujący zwycięzcy nagrodę, lecz podmiot, który zlecił i sfinansował organizację i przeprowadzenie konkursu łącznie z kosztem nagród w ten sposób, że nabył od agencji zajmującej się organizacją i przeprowadzaniem konkursów, usługę obejmującą swym zakresem wymienione czynności łącznie z wręczeniem nagród. Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji zasadnie wskazywała, że racją uzasadniającą uczynienie przez ustawodawcę płatnikiem, podmiotu który fizycznie przekazuje świadczenie z tytułu nagrody zwycięzcy konkursu była okoliczność, że to podmiot przekazujący nagrodę ma bezpośredni kontakt z osobą ją otrzymującą, z której środków ma być pobrana zaliczka na podatek i dzięki temu ma najlepszą możliwość pobrania tej zaliczki. Twierdzenie to jest tym bardziej zasadne jeżeli weźmie się pod uwagę okoliczność, że przedmiotem nagród mogą być rzeczy lub usługi. W takiej sytuacji stosownie do treści art. 41 ust. 7 u.p.d.o.f. podatnik jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę zaliczki lub należnego zryczałtowanego podatku przed udostępnieniem wygranej (nagrody) lub świadczenia. Uznanie, że możliwa jest sytuacja, w której inny podmiot niż podmiot wydający nagrodę ma obowiązek pobrania zaliczki z tytułu tej nagrody mogłoby prowadzić do zbędnych komplikacji, które mogłyby też w niektórych przypadkach skutkować niepobraniem należnej zaliczki na podatek. Mając na uwadze okoliczność, że zaliczka jest pobierana wyłącznie ze środków podmiotu, który wygrał nagrodę, koncepcję wprowadzenia obowiązku udziału w poborze zaliczki innego podmiotu niż podmiot fizycznie wydający nagrodę i podmiot otrzymujący nagrodę, należy uznać za całkowicie pozbawioną uzasadnienia.
W tym stanie rzeczy Sąd stwierdził, że organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej dokonał błędnej oceny prawnej, stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji, na gruncie art. 41 ust. 4 w zw. z ust. 1 u.p.d.o.f.
Zasadne były też zarzuty skargi oznaczone numerami 2 i 3. Organ interpretacyjny uznał, że art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. nie ma zastosowania do przychodów z wygranych uzyskanych przez osoby fizyczne w konkursach związanych z prowadzoną przez te osoby działalnością gospodarczą. Zdaniem organu związek konkursu z działalnością gospodarczą prowadzoną przez te osoby powoduje, że wygrana uzyskana przez te osoby stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który podlega opodatkowaniu tak jak pozostałe przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Konsekwencją takiej kwalifikacji przedmiotowych przychodów było uznanie, że nie ma do nich zastosowania art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f.
Odnosząc się do tego stwierdzenia należy wskazać, że art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. nie zawiera żadnego ograniczenia podmiotowego, które uniemożliwiałoby objęcie jego zakresem osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą. Tym samym nie wyklucza on zastosowania zryczałtowanego podatku dochodowego do przychodów przedsiębiorców stanowiących nagrody i wygrane w konkursach organizowanych na zlecenie kontrahentów tych przedsiębiorców. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 sierpnia 2006 r., w sprawie II FSK 304/05 (publ. LEX nr 261965) dotyczącym nagród związanych ze sprzedażą premiową stwierdził, że art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. ma zastosowanie do wszystkich nagród, zarówno tych mających związek z wykonywaną działalnością gospodarczą, jak i nie mających. Nie ma żadnych podstaw, aby z zakresu znaczeniowego zwrotu frazeologicznego "wygrane w konkursach" wyłączyć nagrody związane z działalnością gospodarczą. Potwierdza to także wykładnia systemowa wewnętrzna, gdyż przepisy dotyczące źródeł przychodów zawarte zostały w przepisach Rozdziału 2 u.p.d.o.f. (art. 10 do art. 20 u.p.d.o.f), zaś przepisy dotyczące podstawy obliczenia i wysokość podatku znajdują się w Rozdziale 6 u.p.d.o.f. W przepisach tych ogólna reguła dotycząca podstawy obliczenia podatku z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f., dotycząca dochodu ustalonego zgodnie z art. 9 i art. 24 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. została ograniczona zastrzeżeniami wynikającymi z art. 29-30c, art. 30e i art. 30f u.p.d.o.f. Przesądza to zatem, że regulacja z art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. stanowi lex specialis w stosunku do zasad opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności. Również w przypadku przedsiębiorców opłacających podatek liniowy z art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. zawarto zastrzeżenie, że regulacja ta nie dotyczy dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30 u.p.d.o.f. Gdyby ustawodawca z zakresu art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. chciał wyłączyć nagrody i wygrane otrzymane w konkursach związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez ich uczestników, uczyniłby to poprzez stosowny zapis w treści tego przepisu. Brak takiego zapisu oznacza, że związek konkursu z działalnością gospodarczą podatnika nie wpływa na sposób opodatkowania wygranej (nagrody). Jednocześnie zauważyć należy, że sprzedaż premiowa związana z działalnością gospodarczą także objęta jest zryczałtowanym podatkiem dochodowym przewidzianym w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f, jednakże nagrody związane ze sprzedażą premiową otrzymane przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiące przychód z tej działalności, wyłączone zostały jedynie ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., nie zaś z zakresu zastosowania art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. Dowodzi to, iż ustawodawca dostrzega fakt, że sprzedaż premiowa może dotyczyć zarówno przedsiębiorców, jak i osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej i stosownie do tego konstruuje opodatkowanie związanych z nią nagród, wprost uwzględniając przy tym związek nagród z działalnością gospodarczą podatnika - zdobywcy nagrody. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 20 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 202/13 i II FSK 232/13 stwierdził, że taki sam wniosek dotyczy także nagród i wygranych otrzymanych w konkursach ujętych w tym samym art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. W konsekwencji za uprawniony należy uznać wniosek, że jeżeli określony podmiot organizuje przedsięwzięcie spełniający wymogi przypisane konkursowi, to otrzymane przez uczestników wygrane stanowią przychód z konkursu. Tego zaś rodzaju przychód podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym bez względu na fakt, czy uzyskał go przedsiębiorca, czy też osoba nieprowadząca działalności gospodarczej. Pogląd ten został powtórzony także w wyroku z dnia 1 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2075/13.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie orzekającym w niniejszej sprawie pogląd ten w pełni podziela. W tym stanie rzeczy należało stwierdzić, że organ zaskarżoną interpretacją dokonał błędnej wykładni art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. przez bezzasadne stwierdzenie, że zakresem tego przepisu nie są objęte nagrody, uzyskane przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą w konkursach związanych z czynnościami wchodzącymi w skład tej działalności.
W zaskarżonej interpretacji organ nie odniósł się do podniesionej przez Skarżącą Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji, kwestii podmiotu obowiązanego do wystawienia informacji PIT-8C. Skarżąca Spółka w skardze nie zawarła zarzutów odnoszących się do tej kwestii. Sąd w niniejszym wyroku nie mógł odnieść się do tej kwestii, gdyż stosownie do art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w sprawach ze skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego Sąd jest związany zarzutami skargi i powołaną podstawą prawną. Na podstawie przytoczonego przepisu Sąd rozpoznając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego nie może z urzędu uwzględnić naruszeń oprawa, które nie zostały wskazane w skardze.
Sąd wskazał, że w prowadzonym ponownie postępowaniu organ będzie obowiązany uwzględnić ocenę prawną zawarta w niniejszym wyroku. Organ będzie obowiązany wydać ponownie interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, w której uzna, że w stanie faktycznym, do którego odnosi się pytanie nr. 1, w przypadku przekazania nagród osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, wskazanym w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu z tytułu tego przekazania jest agencja, która na rzecz Skarżącej Spółki wykonuje usługę obejmującą organizację i przeprowadzająca konkursu a także przekazanie nagród. Organ obowiązany będzie także uznać w interpretacji, że zakres art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. obejmuje nagrody uzyskane przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą w konkursach związanych z czynnościami wchodzącymi w skład tej działalności.
W wyroku z 21 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 930/19 Naczelny Sąd Administracyjny odnośnie opodatkowania nagród przyznanych osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą wskazał m. in. że: stanowisko Spółki należało potraktować całościowo, a nie tylko selektywnie, a więc w zakresie stwierdzenia, że w przypadku gdy nagroda została przyznana podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą, Spółka nie będzie występować w charakterze płatnika.
Skoro bowiem zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w takim przypadku - z racji na to, że chodzi tu o przychody z prowadzenia działalności gospodarczej - płatnikiem nie będzie ani Spółka, ani Agencja - to nie sposób uznać, że powyższe stanowisko Spółki mogło być uznane za prawidłowe. Spółka uważała bowiem, że niezależnie od statusu podmiotu, który otrzymał nagrodę w konkursie, będziemy mieli do czynienia ze zryczałtowanym podatkiem dochodowym i któryś z tych dwóch podmiotów, tj. Spółka albo Agencja, będzie w każdym przypadku pełnił obowiązki płatnika (zdaniem Spółki - Agencja.).
Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku powołując się na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyroki: z dnia 20 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 202/13 i II FSK 232/13 oraz z dnia 1 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2075/13) stwierdził m.in., że regulacja zawarta w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. stanowi lex specialis w stosunku do zasad opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Gdyby ustawodawca z zakresu tego przepisu chciał wyłączyć nagrody i wygrane otrzymane w konkursach związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez ich uczestników, uczyniłby to poprzez stosowny zapis w tym przepisie.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie poglądu takiego nie podziela, natomiast akceptuje stanowisko wyrażone w innych wyrokach tego Sądu, tj. wyrokach: z dnia 6 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 976/18 oraz z dnia 1 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 1996/18.
Sąd wskazał zatem, na uregulowania zawarte w u.p.d.o.f. dotyczące źródeł przychodów, w tym zwłaszcza na art. 10 ust. 1. W przepisie tym wymieniono katalog źródeł przychodów, do których kwalifikuje się przychód (dochód) danego rodzaju. W poszczególnych jednostkach redakcyjnych tego przepisu (punktach) wymienione i opisane zostały (ze względu na ich charakter) poszczególne źródła przychodów, a wyliczenie to dopełnione („domknięte”) zostało w ostatnim - dziewiątym punkcie, określeniem „inne przychody”. Tak więc katalog tych źródeł jest wyczerpujący i jednocześnie rozłączny, co oznacza, że każdy z przychodów, do których znajdują zastosowanie przepisy tej ustawy, da się zakwalifikować do jednego ze źródeł przychodów i jednocześnie każdy przychód może być przypisany do jednego tylko źródła. Jest to o tyle istotne, jako że w dalszych przepisach ustawy zostały określone zasady opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł przychodów.
W stanowisku Sądu pierwszej instancji ten aspekt sprawy został pominięty. Sąd ten nie wskazał wprost, do którego źródła przychodów należy zakwalifikować dochody (przychody), o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., obejmujące m.in. nagrody uzyskane w konkursach. Mając jednak na uwadze treść art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., w której wskazane zostały przykładowo przychody z innych źródeł i gdzie mowa jest także, m.in. o nagrodach i innych nieodpłatnych świadczeniach nienależących do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17, nie ulega wątpliwości, że w rachubę wchodziło jedynie źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 - inne źródła.
Mając na uwadze poczynione wcześniej uwagi dotyczące katalogu źródeł przychodów, zdaniem NSA logicznie rzecz biorąc, zakwalifikowanie danego przychodu do ostatniego źródła w tym katalogu, czyli innych źródeł, jest możliwe tylko w sytuacji, gdy przychód ten nie mieści się w żadnym z ośmiu wskazanych wcześniej źródeł przychodów - jednym z nich jest pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3). Innymi słowy, dopiero wykluczenie danego przychodu ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 - 8 u.p.d.o.f. pozwala zakwalifikować ten przychód do innych źródeł. Stąd też należy w pierwszej kolejności zakwalifikować dany przychód, według kryteriów określonych w poszczególnych punktach art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f., kierując się jego charakterem i istotą, do określonego źródła przychodów i w konsekwencji tego stosować dalsze przepisy u.p.d.o.f. normujące zasady opodatkowania przychodów z danego źródła, nie zaś na odwrót, jak uczynił to Sąd pierwszej instancji, a więc od razu zakwalifikowanie przychodu do przychodów z innych źródeł, na podstawie, wyjętego z kontekstu prawnego całej ustawy, tylko jednego z jej przepisów - art. 30 ust. 1 pkt 2 tej ustawy.
Naczelny Sad Administracyjny wskazał, że w zaskarżonym wyroku prawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji w zakresie, którego dotyczył pierwszy zarzut skargi kasacyjnej, co sprawia, że rozstrzygnięcie tego Sądu polegające na uchyleniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej - jest prawidłowe. Natomiast wyrażona w tym wyroku ocena prawna w zakresie objętym drugim zarzutem skargi kasacyjnej - jako nieprawidłowa - przestaje wiązać, a wiążąca - zarówno dla organów administracji, jak i dla sądów administracyjnych - staje się ocena prawna zawarta w niniejszym orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
‒uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny/Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku/wyrokach;
‒ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 12 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 25/18 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 grudnia 2021 r. sygn. akt II FSK 930/19.
Odnośnie pytania Nr 2 mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Odnośnie pytania Nr 3 mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Odnośnie pytania Nr 1 stanowisko organu zostało przedstawione poniżej.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, wśród których wymienia w pkt 3 pozarolniczą działalność gospodarczą.
Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Na podstawie art. 9a ust. 1 i 2 ustawy:
Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, są opodatkowane na ogólnych zasadach określonych w art. 27 ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej według 19% stawki podatku, zgodnie z art. 30c ustawy albo według form opodatkowania określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2016 r., poz. 2080).
Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się:
Kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług (art. 14 ust. 1 ustawy).
Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy:
Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.
W treści art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, ustawodawca jako źródła przychodów wskazał inne źródła.
Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12 – 14 i 17.
Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.):
Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.
Z uwagi na powyższą definicję, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:
1.obliczenie,
2.pobranie,
3.wpłacenie
– podatku, zaliczki lub raty.
Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.
Na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy, z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 – w wysokości 10% wygranej lub nagrody.
Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.
Natomiast w myśl art. 41 ust. 7 pkt 1 cytowanej ustawy:
Jeżeli przedmiotem wygranych (nagród), o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 – nie są pieniądze, podatnik jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę zaliczki lub należnego zryczałtowanego podatku przed udostępnieniem wygranej (nagrody) lub świadczenia.
Na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy:
Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.
Na podstawie art. 42 ust. 1a ustawy:
W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, iż Spółka zleci organizację i przeprowadzania konkursów agencjom świadczącym usługi marketingowe w tym zakresie. Agencje organizują Konkursy w imieniu i na rzecz Spółki, wykonując wszystkie związane z tym czynności techniczne oraz prawne, włączając w to wręczanie nagród.
Nagrodami w Konkursach mogą być:
‒produkty Spółki, które Spółka Agencjom sprzedaje lub przekazuje na własność Agencji nieodpłatnie oraz
‒przedmioty niebędące produktami Spółki bądź usługi pochodzące od osób trzecich, które Agencje kupują na własny rachunek.
Spółka wypłaca agencjom wynagrodzenie za organizację konkursów. Wynagrodzenie pokrywa także koszt nagród zakupionych przez Agencje i wydanych w ramach Konkursu, o ile nagrodami nie są przekazane przez Spółkę na własność Agencji produkty Spółki.
Konkursy mogą być skierowane są do:
‒osób fizycznych będących konsumentami Produktów Spółki ("Konsumenci");
‒osób fizycznych będących pracownikami podmiotów współpracujących ze Spółką w zakresie dystrybucji lub sprzedaży Produktów Spółki (tj. bezpośrednich kontrahentów Spółki albo podmiotów prowadzących dalszą sprzedaż Produktów Spółka, które kupują od hurtowników) ("Handlowcy");
‒osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, które współpracują ze Spółką w zakresie dystrybucji lub sprzedaży Produktów Spółka we własnym imieniu (ewentualnie kupują Produkty Spółki od hurtowników będących bezpośrednimi kontrahentami Spółki) ("Właściciele Sklepów");
- osoby te (Konsumenci, Handlowcy, Właściciele Sklepów) są w dalszej części wniosku łącznie określane mianem „Uczestników”.
Agencje organizując konkursy działają we własnym imieniu. W szczególności, to agencje są podmiotami składającymi przyrzeczenie publiczne, czyli są podmiotami przyrzekającym nagrody w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego.
Agencje działają na rzecz Wnioskodawcy, czyli organizują konkursy na zlecenie Wnioskodawcy (na podstawie umowy zawartej z Wnioskodawcą) i w celu wspierania interesów handlowych Wnioskodawcy. W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że nie można powiedzieć, aby „rola agencji sprowadzała się jedynie do pośredniczenia w wydawaniu nagród”. W sensie prawnym agencja, jako organizator, występuje bowiem wobec osób nagrodzonych we własnym imieniu, a nie jako pośrednik, czy pełnomocnik Wnioskodawcy.
Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz rozstrzygnięcia zawarte w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz Naczelnego Sadu Administracyjnego, należy stwierdzić, że Agencja, będzie zobowiązana jako płatnik do obliczenia, pobrania i wpłaty zryczałtowanego 10% podatku dochodowego od osób fizycznych od nagród przekazywanych uczestnikom Konkursu - osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej.
Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na gruncie prawa cywilnego podmiotem wykonującym świadczenie z tytułu wygranej w konkursie jest podmiot ogłaszający konkurs, który jednocześnie przyrzeka nagrodę zwycięzcy lub zwycięzcom konkursu.
Z opisu stanu faktycznego, który Skarżąca Spółka zwarła we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej wynika, że podmiotem, który we własnym imieniu organizuje konkurs jest Agencja. We wniosku wskazano, że Agencja jest podmiotem składającym przyrzeczenie publiczne wręczenia zwycięzcy nagrody i występującym wobec osób nagrodzonych we własnym imieniu. W tym stanie faktycznym, zdaniem Sądu Agencja jest podmiotem, który w sensie cywilnoprawnym dokonuje świadczenia z tytułu nagrody wygranej w konkursie. W świetle powyższych konstatacji oznacza to, że Agencja jest podmiotem, o którym mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który ma obowiązek pobrać zaliczkę na podatek.
Natomiast nagrody uzyskane przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, z tytułu organizowanego przez Agencję w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy konkursu – jeżeli osoby te uczestniczą w konkursie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – stanowią przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, a nie z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy).
Oznacza to, że w takim przypadku dochód (przychód) z tytułu wygranej przez podatnika nagrody podlega opodatkowaniu wg. takich samych zasad jak dochód podatnika z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny chodzi tu o typowe przedsięwzięcie podejmowane w ramach działalności gospodarczej zarówno po stronie Spółki jak i uczestników i w tych kategoriach, a więc jako przychód osiągnięty w ramach tej działalności, należy również traktować świadczenia majątkowe (nagrody) fundowane przez Spółkę tj. jako przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej. Towarzyszące temu przedsięwzięciu postanowienia regulaminowe ustanawiające dodatkowe kryteria rywalizacji, np. wykonanie określonego zadania, udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie, przygotowanie najlepszych ekspozycji z asortymentu Spółki, itp. istoty i charakteru tych przychodów nie zmieniają. Tym samym, w stosunku do tego rodzaju przychodów znajdzie zastosowanie art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 albo w art. 30c, albo też na zasadach ustanowionych w ustawie z dnia 30 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od niektórych przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2157 ze zm.).
Reasumując w stosunku do osób prowadzących działalność gospodarczą, na Spółce i na Agencji nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w powołanym powyżej art. 30 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Odnośnie powołanej przez Spółkę interpretacji organu podatkowego oraz wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że interpretacja ta dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z 25 października 2017 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.169.2017.2.AK.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).
Podstawą prawną dla wydania interpretacji bez uzasadnienia jest art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.