Definicja przedsiębiorstwa na gruncie ustawy PIT została zawarta w art. 5a pkt 3.

Zgodnie z nią przedsiębiorstwem jest przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., zwany w dalszej części: „Kodeks cywilny”).

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

Co istotne, wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ma charakter otwarty (ustawodawca użył określenia „w szczególności”). Więcej, wyliczenie to ma charakter ogólny, przykładowy, w tym znaczeniu, że warunkiem istnienia przedsiębiorstwa nie jest posiadanie każdego z wymienionych w przepisie elementów. O tym, co w konkretnym przypadku wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika – jako zespołu składników majątkowych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej – decyduje specyfika działalności prowadzonej w oparciu o to przedsiębiorstwo. Dla oceny, czy przedmiotem transakcji zbycia dokonywanej przez podatnika jest przedsiębiorstwo, należy zatem kierować się ogólną definicją przedsiębiorstwa oraz uwzględniać indywidualne warunki prowadzenia działalności przez podatnika.

Zgodnie zaś z przepisem art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że przedsiębiorstwo – dla celów prawa podatkowego – należy rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności, środków pieniężnych, udziałów) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii, itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że Spółka, zamierza wnieść do Spółki Fermowej wszystkie elementy związane z prowadzonym przez siebie przedsiębiorstwem, tj.:

-własność Nieruchomości, wraz ze wzniesionymi na nich budynkami i budowlami a także instalacjami;

-własność ruchomości (w tym w szczególności urządzenia produkcyjne, narzędzia a także maszyny obsługujące kurniki);

-środki pieniężne, ulokowane na rachunku bankowym;

-zapasy (w tym m.in. zapasy paszy odpowiednie dla danego cyklu chowu ptaków);

-produkcję będącą w toku (tj. hodowane każdorazowo ptaki);

-wyroby gotowe (w szczególności jaja wylęgowe);

-prawa i obowiązki wynikające z umów których stroną jest Spółka;

-zobowiązania a także wierzytelności, które są związane z prowadzoną działalnością (w tym w szczególności zobowiązania płatnicze, zobowiązania z innych umów związanych z działalnością, kontraktacją, dostawami energii, umów o pracę, umów o świadczenie usług, należnościami od kontrahentów, zobowiązaniami wynikającymi z umowy kredytu i umowy użyczenia środka trwałego);

-księgi rachunkowe (lub zważywszy na sposób ich prowadzenia – księgi pomocnicze) a także wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością – w części będącej przedmiotem aportu do spółki, w tym m.in. pozwalającą na kontynuowanie dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych;

-inwestycje w toku.

Dodatkowo, należy wskazać, że zespół składników materialnych i niematerialnych, który Spółka zamierza wnieść Aportem, służą Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej. Poszczególne elementy przedsiębiorstwa kształtujące fermę, realizują zadania gospodarcze, do których zostały przypisane, tj. produkcja jaj wylęgowych, produkcja drobiu rzeźnego, lub odchów kur reprodukcyjnych.

Elementem dodatkowo potwierdzającym, iż przedmiot Aportu jest przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy PIT jest fakt, że działalność fermowa prowadzona przez Spółkę będzie kontynuowana w Spółce Fermowej, z wykorzystaniem składników majątkowych stanowiących uprzednio elementy przedsiębiorstwa Spółki.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych przedstawiony w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych, zawierający składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez Spółkę bez konieczności angażowania przez Nią innych składników majątku niebędących przedmiotem Aportu lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych, jest przedsiębiorstwem, o którym mowa w art. 5a pkt 3 ustawy PIT.

Ad. 2

W ocenie Zainteresowanych, w przypadku uznania, że przedmiotem Aportu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy PIT, dokonanie Aportu będzie powodowało powstanie po stronie Zainteresowanego 2 oraz Zainteresowanego 3, jako wspólników Zainteresowanego 1, przychodu w wysokości wartości tego wkładu, jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., przychód ten będzie wolny od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy PIT, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „Ustawa zmieniająca”) ustawodawca od 1 stycznia 2022 r. nadał art. 21 ust 1 pkt 109 ustawy PIT nowe brzmienie, zgodnie z którym, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Stosownie zaś do brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Ponadto, Ustawą zmieniającą ustawodawca, dodał do art. 24, ust. 23, zgodnie z którym przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Z powyższej regulacji wynika wprost, że aport przedsiębiorstwa do spółki jest wolny od podatku dochodowego, co zostało m.in. potwierdzone w obszernej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych.

Fakt ten został potwierdzony m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

·z 9 grudnia 2019 r. o sygn. 0112-KDWL.4011.4.2019.2.TW, zgodnie z którą: „Spółka zamierza wnieść Aportem do Spółki Fermowej całe prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo – wszelkie składniki materialne i niematerialne składające się na Działalność Fermową, w tym:

Analiza tych informacji prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem aportu do spółki kapitałowej można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

-z 8 maja 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.171.2019.1.AC, w której zostało wskazane, że: „Wyżej wymienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport przez wnoszącego wkład. Zależą one od rodzaju wnoszonego wkładu. Gdy podmiot wnosi do Spółki kapitałowej (tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w momencie wniesienia wkładu po stronie podmiotu obejmującego udziały, nie powstaje w związku z tą transakcją przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że jeżeli do Spółki wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Oznacza to, że jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania”;

Ponadto, Ustawodawca przewidział dodatkową przesłankę, zgodnie z którą aport przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest neutralny podatkowo, tj. jeżeli spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Mając powyższe na uwadze Zainteresowani wskazują, że przedmiot Aportu zostanie przyjęty przez Spółkę Fermową dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Działalności Fermowej, czyli zostanie zachowana kontynuacja podatkowa wyceny składników majątku składających się na Przedsiębiorstwo.

Powyższe wynika wprost z dyspozycji art. 16g ust. 9 w zw. z ust 10a oraz art. 16h ust. 3a w zw. z ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 , dalej: „ustawa CIT”), która to ustawa CIT również uległa zmianie w 2022 r. na skutek wejścia w życie Ustawy zmieniającej, co Zainteresowani wykazują poniżej.

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 16g ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, wynikającym z wejścia w życie ustawy zmieniającej, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym również powstałych z przekształcenia spółki.

Ustęp 10a tego przepisu stanowi z kolei, że ust. 9 tego artykułu stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wnoszonej przez podmiot komercjalizujący, w drodze wkładu niepieniężnego.

Z powyższych przepisów wynika, że podmiot otrzymujący Aport jest zobowiązany ustalić wartość początkową składników Aportu według ksiąg podmiotu wnoszącego Aport.

Artykuł 16h ust. 3 ustawy CIT z kolei stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9 ustawy CIT, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 ustawy CIT.

Zaś nowe brzmienie art. 16h ust. 3a ustawy CIT, wynikające z wejścia w życie ustawy zmieniającej, przewiduje odpowiednie zastosowanie art. 16h ust. 3 ustawy CIT w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład, z zastrzeżeniem ust. 3aa.

Z powyższych przepisów wynika z kolei obowiązek uwzględnienia przez spółkę otrzymującą Aport odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez wnoszącego Aport.

Mając powyższe przepisy podatkowe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych, Spółka Fermowa uzyskując w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwo, ma nie tyle prawo co obowiązek prowadzenia odpisów amortyzacyjnych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w jego skład, na zasadach przedstawionych powyżej, tj. w ramach tzw. kontynuacji amortyzacji w zakresie ustalenia wartości początkowej, metody amortyzacji oraz uwzględnienia wysokości odpisów już wcześniej dokonanych.

Powyższe stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych, z których – tytułem przykładu – można wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

Końcowo Zainteresowani wskazują, że Spółka Fermowa, będąca spółką przejmującą majątek Zainteresowanego 1 będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Polski od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce osiągania przychodu.

Ponieważ Zainteresowany 1 prowadzi przedsiębiorstwo w formie spółki (…) która jest transparentna podatkowo podatnikami podatku dochodowego, zgodnie z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5a pkt 26 ustawy PIT są jej wspólnicy, tj. Zainteresowany 2 oraz Zainteresowany 3.

Biorąc pod uwagę powyższe uzasadnienie, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania, że przedmiotem Aportu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy PIT, dokonanie Aportu będzie powodowało powstanie po stronie Zainteresowanego 2 oraz Zainteresowanego 3 jako wspólników Zainteresowanego 1, przychodu w wysokości wartości tego wkładu, jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022r., przychód ten będzie wolny od podatku dochodowego, wobec spełnienia warunków w nim opisanych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe. Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o skutkach opisanego przez Państwa zdarzenia przyszłego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), naadres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.