W zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia na cele mieszkaniowe (spłata kredytu na zbywaną i nową nieruchomość).

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

‒prawidłowe - w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku ze spłatą kredytu zaciągniętego na budowę domu;

‒nieprawidłowe - w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku ze spłatą kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość (lokal mieszkalny).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 7 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zwolnienia przedmiotowego (cele mieszkaniowe). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 lipca 2022 r. (wpływ 5 lipca 2022 r.) oraz pismem z 18 lipca 2022 r. (wpływ 18 lipca 2022 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

(…)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W czerwcu 2021 roku zakupili Państwo lokal mieszkalny w (…) za cenę (…). Na zakup tego lokalu mieszkalnego zaciągnęli Państwo kredyt hipoteczny w kwocie (…), a pozostałą kwotę przeznaczyli Państwo ze swoich oszczędności. W maju 2022 roku ze względu na rosnące stopy procentowe oraz koszty kredytu postanowili Państwo sprzedać lokal mieszkalny za kwotę (…). Wszelkie środki uzyskane ze sprzedaży zamierzają Państwo przeznaczyć na spłatę kredytu hipotecznego, który był zaciągnięty na jego zakup, a pozostałą część na częściową spłatę kredytu hipotecznego, jaki zaciągnęli Państwo na budowę domu, w którym obecnie Państwo zamieszkują, w miejscowości (…).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

W dniu (…) 2021 r. został zakupiony przez Panią i męża, z którym ma Pani małżeńską wspólność majątkową, lokal mieszkalny w (…) przy ul. (…) za cenę (…) z przeznaczeniem na wynajem. Nie planowali Państwo zamieszkania w tym lokalu w najbliższym czasie.

Na zakup lokalu mieszkalnego zaciągnęli Państwo kredyt hipoteczny w dniu (…) 2021 r. w kwocie (…) w banku (…) (celem kredytu był zakup tego lokalu mieszkalnego), a pozostałą kwotę przeznaczyli Państwa z oszczędności.

W maju 2022 r. podjęli Państwo decyzję o sprzedaży lokalu mieszkalnego ze względu na rosnące stopy procentowe oraz koszty kredytu. Są Państwo w procesie sprzedaży, tj. w dniu (…) 2022 r. zawarli Państwo notarialnie przedwstępną umowę sprzedaży za cenę (…). Transakcja i podpisanie ostatecznego aktu notarialnego sprzedaży lokalu mieszkalnego zaplanowana została na dzień (…) 2022 r.

Ze środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zostanie spłacony kredyt zaciągnięty na jego zakup w kwocie (…), a pozostała kwota pozostała zostanie przeznaczona na własne cele mieszkaniowe w ten sposób, że zostanie spłacony częściowo kredyt hipoteczny zaciągnięty przez Państwa w dniu (…) 2016 r. w banku (…) w kwocie (…) na budowę domu (zgodnie z umową kredytową), w którym zamieszkują Państwo stale od (…) 2017 roku (w tym roku zakończona została budowa domu). Dom znajduje się w miejscowości (…) gm. (…).

Zakup lokalu mieszkalnego przy ul. (…), jak również domu w miejscowości (…), ul. (…), nastąpił w ramach Państwa wspólności majątkowej małżeńskiej.

Kwoty na spłaty obu kredytów (na lokal mieszkalny przy ul. (…), jak i kredyt na dom w (…) zostaną wydatkowane w okresie do trzech lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego przy ul. (…).

W odpowiedzi na wezwanie Organu dot. wyjaśnienia rozbieżności w zakresie daty nabycia lokalu mieszkalnego w (…) wskazali Państwo, że w dniu (…) 2021 r. kupili Państwo lokal mieszkalny przy ulicy (…) w (…) za kwotę (…) (umowa w formie aktu notarialnego zawarta w dniu (…) 2021 r.). Na zakup tego lokalu mieszkalnego wzięli Państwo kredyt w dniu (…) 2021 r. w kwocie (…) w Banku (…) Na remont lokalu mieszkalnego wydali Państwo (…).

Doprecyzowali Państwo również, że lokal mieszkalny został zakupiony z zamiarem wynajęcia i w dniu (…) 2021 r. wynajęli go Państwo. Wynajmowali go Państwo do (…) 2022 r. Wtedy zdecydowali się Państwo na sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego. Sprzedali go Państwo w dniu (…) 2022 r. za kwotę (…). W dniu sprzedaży zostało do spłaty (…). Po spłaceniu ww. kredytu została kwota (…). Kwotę tę przeznaczyli Państwo na spłatę kredytu zaciągniętego na dom, który zbudowali Państwo w 2017 r. i od (…) 2017 r. go Państwo zamieszkują. Kredyt na dom zaciągnęli Państwo (…) 2016 r. na kwotę (..) w Banku (…).

Całość kwoty ze sprzedaży lokalu mieszkalnego została przeznaczona na:

1.całkowitą spłatę kredytu na lokal mieszkalny przy ul. (…) w (…) zaciągniętego w dniu (…) 2021 r. – spłacona kwota: (…) zł;

2.częściową spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu, w którym zamieszkują Państwo do dnia dzisiejszego – (…) zł.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

Czy mają Państwo płacić podatek dochodowy w momencie, kiedy całość kwoty ze sprzedaży lokalu mieszkalnego została wydatkowana na spłatę obu kredytów? Jeśli tak, to w jakiej części?

Państwa stanowisko w sprawie

Na podstawie opinii uzyskanej telefonicznie w infolinii Urzędu Skarbowego tel. (…) uzyskali Państwo informację, że przysługuje Państwu zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 21 ust. 25 w sytuacji, kiedy całą kwotę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczą Państwo na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup tego lokalu mieszkalnego, jak również na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu, w którym obecnie Państwo zamieszkują.

Według Państwa, część przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zakupionego w (…) 2021 roku znajdującego się w (…) przy ul. (…), która zostanie przeznaczona na spłatę kredytu hipotecznego, przeznaczonego na własne cele mieszkaniowe i budowę domu, w którym obecnie Państwo mieszkają, podlegać będzie zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Rozmawiali Państwo w tej sprawie z infolinią skarbową i poinformowano Państwa, że nie powinni Państwo płacić podatku, ponieważ pieniądze zostaną wydatkowane na własne cele mieszkaniowe (czyli na dom, w którym Państwo mieszkają).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym, jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)innych rzeczy

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły.

Tym samym należy podkreślić, że 5 letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć biorąc pod uwagę datę nabycia przez Państwa nieruchomości.

Przedstawili Państwo informację, z której wynika, że (…) 2021 r. zakupili Państwo do wspólności majątkowej małżeńskiej lokal mieszkalny w (…), przy ul. (…).

Jest to zatem data nabycia, od której liczony jest 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Wobec powyższego, sprzedaż w 2022 r. ww. lokalu mieszkalnego nabytego w 2021 r. stanowi dla Państwa źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego nabytego w drodze umowy kupna - sprzedaży

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 tej ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo–skutkowy.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2.dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zwolnienie podatkowe

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

W myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2.wydatki poniesione na:

a)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c)spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W świetle natomiast art. 25a cytowanej ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zawarte w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący. Tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Omawiana regulacja art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wprowadza również termin, w jakim należy dokonać wydatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, aby uprawniało ono do skorzystania z omawianej ulgi podatkowej.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest, aby przychód ten został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych limituje wartość dochodu, jaki podlega zwolnieniu do wysokości, która odpowiada iloczynowi:

‒dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz

‒udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z tego odpłatnego zbycia.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w przywołanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika.

Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

W ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Samo poniesienie wydatku na zakup lokalu mieszkalnego, nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób np. dzieci. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu budynku lub lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek i czyichkolwiek celów mieszkaniowych. Potwierdza to poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych.

We wniosku przedstawili Państwo również informacje, z których wynika, że:

1.(…) 2021 r. zaciągnęli Państwo kredyt na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. (…);

2.ww. lokal mieszkalny został zakupiony z przeznaczeniem na wynajem i od dnia (…) 2021 r. do dnia (…) 2022 r. był wynajmowany;

3.ww. lokal mieszkalny został sprzedany w dniu (…) 2022 r.;

4.całość kwoty ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego została przez Państwa wydatkowana, w tym: część kwoty ze sprzedaży została wydatkowana na spłatę kredytu zaciągniętego na sprzedany lokal mieszkalny, a część na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu, w którym obecnie Państwo zamieszkujecie.

Spłata kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość

Na podstawie art. 1 pkt 13 lit. f) ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) dodany został w ustawie o podatku dochodowym przepis art. 21 ust. 30a, który ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r.

W myśl przytoczonego art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także, gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Z treści przytoczonego wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Ważne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

W niniejszej sprawie, jak wskazali Państwo we wniosku i w ostatecznym jego uzupełnieniu, zbywany przez Państwa lokal mieszkalny przy ulicy (…) w (…) został zakupiony z przeznaczeniem na wynajem.

W żadnej mierze nie można pogodzić tak przedstawionego opisu sprawy z przesłanką wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z poniesieniem wydatków na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość. W związku z tym, że nie planowali Państwo zamieszkania w zakupionym przez Państwa lokalu, a lokal został zakupiony z przeznaczeniem na wynajem i przez cały okres przed sprzedażą był wynajmowany – to nie realizowali Państwo własnych celów mieszkaniowych w sposób uprawniający do skorzystania z ulgi.

Należy jeszcze raz podkreślić, że poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania (mieszkań) w znaczeniu przedmiotowym. Istotnym jest zatem, aby podatnik był w stanie racjonalnie udowodnić, że faktycznie mieszka lub ma możliwość mieszkania w nabytej nieruchomości. Tak więc, uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

W związku z powyższym, spłata kredytu zaciągniętego przez Państwa na zbywany lokal mieszkalny, w którym nie realizowali Państwo własnych celów mieszkaniowych, nie będzie stanowiła wydatku na własne cele mieszkaniowe.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest więc nieprawidłowe.

Z informacji przedstawionych przez Państwa wynika również, że:

1.w dniu (…) 2016 r. zaciągnęli Państwo kredyt na budowę domu w miejscowości (…);

2.budowa domu została ukończona w 2017 r.;

3.we wskazanym wyżej domu zamieszkują Państwo na stałe, realizując własne cele mieszkaniowe;

4.część przychodu ze sprzedaży wspomnianego wcześniej lokalu mieszkalnego w (…) przy ul. (…) przeznaczyli Państwo na spłatę kredytu zaciągniętego w 2016 r. na budowę domu;

5.przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego został wydatkowany w okresie trzech lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie ww. lokalu.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania wydatku poniesionego na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Niemniej, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro zamierzają Państwo skorzystać ze zwolnienia, powinni liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych, weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego, uprawniony jest żądać od podatników udokumentowania poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, czyli np. czy środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego faktycznie wydatkowane zostały przez podatnika na własne cele mieszkaniowe.

Skutki podatkowe wydatkowania środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu

Odnosząc się do kwestii wydatkowania części środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego w 2016 r. na budowę domu, w którym Państwo zamieszkujecie, wskazać należy, że z regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wynika, że przychód uzyskany ze sprzedaży może być zwolniony z opodatkowania pod warunkiem przeznaczenia go na cele mieszkaniowe nie później niż w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z informacji przedstawionych przez Państwa wynika, że część dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w (…) zostanie przeznaczona na spłatę kredytu zaciągniętego w 2016 r. na budowę domu, w którym obecnie Państwo zamieszkujecie, jak również że przychód ten będzie wydatkowany w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zatem zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131, dające prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w tym przepisie.

Państwa stanowisko w ww. zakresie jest więc prawidłowe.

Podsumowując, odpłatne zbycie w 2022 r. lokalu mieszkalnego przy ul. (…) w (…) nabytego w 2021 r. stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ze sprzedaży przedmiotowego lokalu w części przypadającej na spłatę kredytu zaciągniętego na ww. zbywany lokal mieszkalny nie będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131, w związku z czym podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym będą Państwo zobowiązani do wykazania dochodu uzyskanego z tego tytułu w zeznaniu podatkowym PIT-39 w myśl art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast część przychodu ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego przeznaczona na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu w miejscowości (…) korzysta ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W tym przypadku nie są Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast są Państwo zobowiązani do wykazania kwoty korzystającej ze zwolnienia, tj. wydatkowanej na spłatę ww. kredytu w zeznaniu, o którym mowa powyżej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy prawidłowo postrzegają Państwo, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez Państwa stan faktyczny. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego. Stąd też Organ interpretacyjny nie analizował przedstawionych przez Państwa kwot.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pani – (…) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).