Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 25 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 30 września 2025 r. (wpływ 2 października 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą od roku 2020 pod nazwą (…). Głównym przedmiotem Pani działalności jest PKD 68.10.Z kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Jest Pani czynnym podatnikiem VAT. Pani działalność gospodarcza prowadzona jest w formie KPiR i opodatkowana podatkiem liniowym.

W ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa posiada Pani nieruchomość położoną w (…). Nieruchomość zapisana w księdze wieczystej Nr (…) prowadzonej przez Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w (…).

Nieruchomość opisana we wniosku w myśl przepisów Rozporządzenia w sprawie PKOB jest przed i po zmianie lokalem niemieszkalnym.

Nieruchomość ta została zakwalifikowana według Klasyfikacji Środków trwałych do symbolu 103 i jest amortyzowana w całości, poszczególne lokale nie są wyodrębnione zgodnie z ustawą z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 z późn. zm.) i nie są osobno amortyzowane.

Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych pod kodem KŚT 103 – Budynki handlowo-usługowe. Nieruchomość kupiona była i wprowadzona do ewidencji środków trwałych z zamiarem wynajmu na cele użytkowe. Późniejsze wydarzenia sprawiły, że część nieruchomości została wynajęta na cele mieszkalne.

Łączna powierzchnia użytkowa nieruchomości stanowi 842,50 m².

Obecnie podział powierzchni wynajmowanej jest następujący:

−412,5 m² powierzchnia mieszkalna,

−430,0 m² powierzchnia przeznaczona na działalność, tj. wynajem podmiotom zewnętrznym na biura i najem krótkoterminowy.

Powierzchnia 430,0 m² przeznaczona na działalność, tj. wynajem podmiotom zewnętrznym na biura i wynajem krótkoterminowy oznacza, że charakter lokali będzie użytkowy. A więc ponad 50% powierzchni nieruchomości stanowią lokale użytkowe.

W związku z brakiem chętnych najemców na mieszkania planuje Pani nadal zwiększać udział powierzchni przeznaczonej na działalność, tj. biura i najem krótkoterminowy.

Zwiększenie udziału powierzchni przeznaczonej na działalność nastąpi poprzez zwiększenie powierzchni wynajmowanej na biura (…) i/ lub wynajmowanej operatorowi zewnętrznemu na cele zakwaterowania krótkoterminowego.

W momencie gdy nastąpi zmiana przeznaczenia sposobu użytkowania na lokale użytkowe, po tym fakcie zostanie to zgłoszone w odpowiednim organie i nastąpi to po zmianie przeznaczenia.

W ten sposób udział powierzchni wynajmowanej na biura i najem krótkoterminowy przekroczył 50% powierzchni budynku i w przyszłości będzie przekraczał 50%.

Uzupełnienie

Czy w księdze wieczystej nieruchomości, o której mowa we wniosku, został wpisany typ budynku; jeżeli tak – proszę wskazać, czy zgodnie z tym wpisem jest to budynek mieszkalny czy niemieszkalny?

W księdze wieczystej nieruchomości, o której mowa we wniosku, został wpisany sposób korzystania jako tereny mieszkaniowe. Jednocześnie zwraca Pani uwagę na to, że sam budynek nie ma wyodrębnionej osobnej księgi wieczystej.

Czy w ewidencji gruntów i budynków – odnośnie do nieruchomości opisanej we wniosku – jest wpis dotyczący przeznaczenia budynku; jeżeli tak – proszę wskazać, czy zgodnie z tą ewidencją jest to budynek mieszkalny, czy niemieszkalny?

Na wypisie z rejestru gruntów jest wskazany rodzaj użytku gruntowego jako B – czyli tereny mieszkaniowe. Nie ma określenia budynek mieszkalny lub niemieszkalny. Według informacji uzyskanych w dniu dzisiejszym w (…), na kartotece budynków przedmiotowy budynek opisany jest jako mieszkalny.

Czy w ramach powierzchni 430,0 m² znajdują się powierzchnie mieszkaniowe, które – ze względu na brak chętnych najemców na mieszkania – przeznaczyła Pani na najem na cele działalności gospodarczej najemców; jeżeli tak – proszę wskazać tę powierzchnię?

Podana we wniosku powierzchnia 430 m² to suma powierzchni, która z uwagi na brak najemców mieszkalnych w całości została przeznaczona na najem krótkoterminowy i biura. Lokale znajdujące się w budynku nie stanowią odrębnych nieruchomości.

Czy jedyną przyczyną wskazania przez Panią, że dane lokale mieszczące się w opisanej nieruchomości są użytkowe, jest fakt, że lokale te są wynajmowane na cele działalności gospodarczej najemców, a w rzeczywistości ich charakter jest mieszkalny, czy też dokonywała Pani zmian w lokalach mieszkalnych (np. przebudowy), aby zmienić ich sposób użytkowania na lokale użytkowe; jeżeli tak – proszę opisać te zmiany?

Cały budynek był remontowany w 2020-2021 r. i przygotowany pod kątem prowadzenia w nim działalności gospodarczej, m.in. biur i najem krótkoterminowy. Nie zostały wyodrębnione niezależne lokale mieszkalne. Pozostały wspólne media i kotłownia. Doprowadzono szybki Internet na potrzeby przyszłych biur i najmu krótkoterminowego. W kolejnych latach systematycznie wyposażano kolejne lokale w stałe wyposażenie meblowe dla biur i najmu krótkoterminowego.

Pytanie

Czy w przypadku przewagi powierzchni lokali użytkowych ponad 50% nad lokalami mieszkalnymi znajdujących się w tym samym budynku w roku 2025 i w latach następnych będzie Pani miała możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej całego budynku, w którym znajdują się zarówno lokale mieszkalne, jak i lokale użytkowe nabyte, wynajęte i wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przed dniem 1 stycznia 2022 r.?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem – zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 163) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

−budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

−maszyny, urządzenia i środki transportu,

−inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji, o ile spełniają następujące warunki:

−stanowią własność lub współwłasność podatnika,

−są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

−przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

−są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (...).

Stosownie do art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy – zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Taka treść tego przepisu obowiązuje od 1 stycznia 2022 r. Przepis ten został bowiem zmieniony przez art. 1 pkt 16 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105).

Zmiana ta jednak nie objęła budynków i lokali użytkowych, które nadal podlegają amortyzacji.

W ramach prowadzonej działalności wynajmuje Pani znajdujące się w tym samym budynku lokale mieszkalne oraz lokale użytkowe. Poszczególne lokale nie są wyodrębnione zgodnie z ustawą o własności lokali. Opisany we wniosku budynek został zakwalifikowany według Klasyfikacji Środków trwałych pod symbolem 103. Większość lokali będzie wynajmowana na cele użytkowe, tj. na biuro, oraz operatorowi najmu krótkoterminowego.

Według rozporządzenia w sprawie KŚT budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych.

W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem.

Budynek położony przy (…) jest klasyfikowany jako budynek niemieszkalny, a jako taki nie jest wyłączony z amortyzacji.

Zgodnie ze zmienionym przepisem ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z amortyzacji zostały wykluczone tylko:

−budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami,

−lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość,

−spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.

Zatem ma Pani możliwość dokonywać odpisów amortyzacyjnych od całego budynku, tj. lokali mieszkalnych i lokali niemieszkalnych (z uwagi na to, że lokale niemieszkalne będą stanowiły większą część budynku, a ich ograniczenia nie dotyczą) nabytych, wynajętych i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przed dniem 1 stycznia 2022 r. oraz zaliczać te odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych w ramach działalności gospodarczej na zasadach obowiązujących w roku 2025 i w latach następnych.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa, stoi Pani na stanowisku, że w 2025 r. i w latach następnych ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania odpisów amortyzacyjnych od całego opisanego we wniosku budynku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Oznacza to, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z przytoczonych przepisów wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji, o ile spełniają następujące warunki:

-stanowią własność lub współwłasność podatnika,

-są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

-przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

-są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ten, w takim brzmieniu obowiązuje od 1 stycznia 2022 r. Został on bowiem zmieniony przez art. 1 pkt 16 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105; dalej: „ustawa zmieniająca”). Zmiana ta jednak nie objęła budynków i lokali użytkowych, które nadal podlegają amortyzacji.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Formą opodatkowana jest podatek liniowy. W ewidencji środków trwałych posiada Pani nieruchomość, która została zakwalifikowana według Klasyfikacji Środków trwałych do symbolu 103 i jest amortyzowana w całości. Poszczególne lokale w budynku nie są wyodrębnione zgodnie z ustawą o własności lokali i nie są osobno amortyzowane. Nieruchomość kupiła i wprowadziła Pani do ewidencji środków trwałych z zamiarem wynajmu na cele użytkowe. Obecnie część nieruchomości została wynajęta na cele mieszkalne. Łączna powierzchnia użytkowa nieruchomości stanowi 842,50 m². Obecnie podział powierzchni wynajmowanej jest następujący: 412,5 m² – powierzchnia mieszkalna, 430,0 m² – powierzchnia przeznaczona na działalność, tj. wynajem podmiotom zewnętrznym na biura i najem krótkoterminowy. Stąd – Pani zdaniem – ponad 50% powierzchni nieruchomości stanowią lokale użytkowe. W związku z brakiem chętnych najemców na mieszkania planuje Pani nadal zwiększać udział powierzchni przeznaczonej na działalność, tj. biura i najem krótkoterminowy. W momencie gdy nastąpi zmiana przeznaczenia sposobu użytkowania na lokale użytkowe, po tym fakcie zostanie to zgłoszone w odpowiednim organie i nastąpi to po zmianie przeznaczenia. W ten sposób udział powierzchni wynajmowanej na biura i najem krótkoterminowy przekroczył 50% powierzchni budynku i w przyszłości będzie przekraczał 50%. W księdze wieczystej nieruchomości został wpisany sposób korzystania jako tereny mieszkaniowe. W kartotece budynków budynek opisany jest jako mieszkalny. Cały budynek był remontowany w 2020-2021 r. i przygotowany pod kątem prowadzenia w nim działalności gospodarczej, m.in. biur i najem krótkoterminowy. Doprowadzono szybki Internet na potrzeby przyszłych biur i najmu krótkoterminowego. W kolejnych latach systematycznie wyposażano kolejne lokale w stałe wyposażenie meblowe dla biur i najmu krótkoterminowego.

W myśl Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316) – budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Zatem w przypadku, gdy powierzchnia użytkowa wykorzystywana dla celów niemieszkalnych jest większa niż powierzchnia wykorzystywana dla celów mieszkalnych – mamy do czynienia z budynkiem niemieszkalnym.

Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podaje wprost definicji środka trwałego. Wskazuje w art. 22a tej ustawy składniki majątku, które przy spełnieniu określonych warunków można uznać za środki trwałe podlegające amortyzacji.

Stosownie natomiast do art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają m.in. budynki, stanowiące własność podatnika, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Przy czym, zgodnie z art. 22c pkt 2 tej ustawy, amortyzacji nie podlegają m.in. budynki mieszkalne.

Tym samym o możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych i zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów nie decyduje przeznaczenie budynku, ale czy będzie on spełniał warunki określone w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy będzie mieścił się w dyspozycji art. 22c pkt 2 tej ustawy.

W opisie sprawy wskazała Pani, że w księdze wieczystej nieruchomości został wpisany sposób korzystania jako tereny mieszkaniowe oraz według informacji uzyskanych w (…), na kartotece budynków przedmiotowy budynek opisany jest jako mieszkalny. Ponadto z opisu sprawy nie wynika, żeby został on przekształcony na budynek mieszkalno-użytkowy.

Oznacza to, że budynek, o którym mowa we wniosku, mimo przeznaczenia go zarówno na cele mieszkalne, jak i niemieszkalne – nie spełnia definicji budynku niemieszkalnego.

Wskazała Pani, że nieruchomość, o której mowa we wniosku, zakwalifikowała Pani według Klasyfikacji Środków Trwałych do symbolu 103 – Budynki handlowo-usługowe.

Podkreślam jednak, że kwalifikowanie przez podatnika budynku bądź lokalu mieszkalnego do budynków (lokali) niemieszkalnych tylko na podstawie własnej oceny, że będzie wykorzystywany do celów niemieszkalnych, nie może zostać przyjęta za wiążącą.

Skoro Pani budynek nie spełnia definicji budynku niemieszkalnego, znajdzie zastosowanie art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem nie jest Pani uprawniona do ujmowania w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tego budynku.

Podsumowanie: skoro budynek, o którym mowa w Pani wniosku, jest budynkiem mieszkalnym, nie ma Pani możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej całego tego budynku.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.