Temat interpretacji

zatem należy stwierdzić, iż umowa spółki N. PL lub jej zmiana co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ale w powyższej sytuacji korzysta z wyłączenia zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17.08.2009 r. (data wpływu 19.08.2009 r.) oraz pismem uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 13.10.2009 r. Nr IPPB2/436-310/09-2/MZ (data nadania 13.10.2009 r., data odbioru 15.10.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ksh, tj. dokonanie podziału przez wydzielenie - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19.08.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego w N. w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ksh, tj. dokonanie podziału przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

M. B. V. (dalej: M. BV, Spółka) jest spółką prawa holenderskiego z siedzibą w Holandii. M. BV jest jedynym udziałowcem M. C. and C. Polska Spółka Akcyjna (dalej: M. Polska). M. Polska zajmuje się działalnością polegającą na prowadzeniu sprzedaży hurtowej oraz zarządzaniu i wynajmie licznych nieruchomości w postaci hal sprzedażowych.

W ramach planowanego procesu restrukturyzacyjnego, M. BV zamierza założyć nową spółkę w Polsce (dalej: N. PL). Kolejnym krokiem w planowanej restrukturyzacji będzie wydzielenie z M. Polska części działalności związanej z zarządzaniem, wynajmem etc. wyżej opisanych nieruchomości do N. PL. Całość procesu restrukturyzacyjnego nastąpi w ramach procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: ksh), tj. podział M. Polska poprzez wydzielenie części działalności związanej z zarządzaniem, wynajmem etc. nieruchomościami oraz przeniesienia jej na istniejącą spółkę (N. PL), która będzie w 100% zależna od M. BV. Zasadniczo, planowane jest utworzenie N. PL przed przeprowadzeniem podziału, natomiast nie jest również wykluczone, iż N. PL powstanie dopiero w wyniku podziału M. Polska. Podział może nastąpić bez obniżania kapitału zakładowego w spółce dzielonej.

Z uwagi na fakt, iż N. PL jeszcze nie istnieje, M. BV, jako podmiot planujący utworzenie spółki, zgodnie z art. 14 n § 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) występuje o wydanie interpretacji, w zakresie dotyczącym N PL.

Pismem z dnia 13.10.2009 r. Nr IPPB2/436-310/09-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

• przedstawienie dokumentu (oryginału lub kopii poświadczonej za zgodność z oryginałem przez osoby do tego uprawnione), z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów, tj. stosowne umocowanie dla osób, które podpisały pełnomocnictwo dla Pani Katarzyny S., jak i dla pozostałych pełnomocników Pani Karoliny S. oraz Pana Tomasza R.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy umowa spółki N. PL lub jej zmiana, na skutek podwyższenia kapitału zakładowego w N. PL w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ksh, tj. dokonanie podziału przez wydzielenie, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC)...

Zdaniem wnioskodawcy:

Kodeks spółek handlowych przewiduje cztery sposoby podziału spółek. Są to:

• podział przez przejęcie, który polega na przeniesieniu całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (art. 529 § 1 pkt 1 ksh);

• podział przez zawiązanie nowych spółek, który polega na zawiązaniu nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (art. 529 § 1 pkt 2 ksh);

• podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki, który polega na przeniesieniu całego majątku dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (art. 529 § 1 pkt 3 ksh);

• podział przez wydzielenie, który polega na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (art. 529 § 1 pkt 4 ksh).

Podział przez wydzielenie polega na wyodrębnieniu przez spółkę dzieloną części swoich aktywów i pasywów oraz przeniesieniu ich na spółkę przejmującą lub spółkę nowozawiązaną. W wyniku takiego procesu, wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej stają się wspólnikami (akcjonariuszami) spółki wydzielonej. Jest to szczególny przypadek podziału spółek, a nie odrębna od podziału spółek kategoria pojęciowa (tak: A. Szumański, Sołtysiński, Szajkowski, Szumański, Szwaja, Komentarz KSH t. IV, Warszawa 2004, s.679).

Zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 1 ustawy o PCC, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki, umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, jak też umowy spółki.

W ustawie przyjęto zasadę, że PCC podlegają również zmiany umów (czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu), jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania PCC. Zgodnie z wypracowaną linią interpretacyjna, posłużenie się przez ustawodawcę zwrotem podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne oznacza, że w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC zostały enumeratywnie wskazane wszystkie czynności cywilnoprawne podlegające temu podatkowi. Tym samym przepis ten tworzy katalog o zamkniętym charakterze, który nie może być w żaden sposób rozszerzany na inne czynności cywilnoprawne w nim niewymienione. Z analizy wyżej wymienionego przepisu oraz art. 1 ust. 3 ustawy o PCC wynika, iż podział nie jest czynnością opodatkowaną PCC.

W dniu 1 stycznia 2009 r., na mocy ustawy z dnia 7 listopada 2008 r., zmieniającej ustawę o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1319) weszła w życie nowelizacja ustawy o PCC. Była ona następstwem implementacji do polskiego porządku prawnego postanowień Dyrektywy Rady nr 2008/7/WE z 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z 21.02.2008 r., s. 11, dalej Dyrektywa).

Na podstawie wyżej opisanej nowelizacji, zmianie uległa definicja zmiany umowy spółki, która obecnie definiowana jest m.in., jako: przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Zmiana umowy spółki na gruncie ustawy o PCC przed nowelizacją, tj. do 31.12.2008 r., definiowana była m.in., jako: przekształcenie, podział lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego. Tym samym, podział spółek mógł być czynnością podlegającą opodatkowaniu. Podstawę opodatkowania zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8b ustawy o PCC, stanowiła wartość wkładów powiększających majątek spółki albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy spółki przejmującej, pomniejszona zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt 5 ustawy o PCC, o wartość kapitału zakładowego wynikającą z umowy spółki lub jej zmiany związanej z podziałem spółki, która była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych przed dokonaniem tych czynności. Takie stanowisko prezentowały również organy podatkowe (przykładowo: pismo z dnia 17 października 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB2/436-10/07-2/MZ).

Tym samym, analizując brzmienie definicji zarówno przed, jak i po nowelizacji, z uwagi na skreślenie słowa podział można wyciągnąć klarowny wniosek, iż w chwili obecnej, podwyższenie kapitału zakładowego spółki, związane z czynnością restrukturyzacyjną, jaką jest podział, nie podlega opodatkowaniu PCC.

Takie rozumowanie zaprezentował również ustawodawca w uzasadnieniu do nowelizacji, gdzie podkreślono, iż () w zakresie spółek kapitałowych - zmiany dotyczące katalogu czynności uznawanych za zmianę umowy spółki kapitałowej dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w tym zniesienie opodatkowania podziału spółek, jako czynności restrukturyzacyjnych w świetle dyrektywy () (Druk Nr 748 z dnia 7 lipca 2008 r.). Podobne stanowisko prezentują przedstawiciele doktryny (tak np. K. Chusteczka, Podatek od czynności cywilnoprawnych w 2009 r., Warszawa 2009 r., s. 17, gdzie autorka komentarza do ustawy o PCC podkreśliła, iż ograniczony został katalog czynności podlegających podatkowi kapitałowemu w tych spółkach).

Za takim wnioskiem przemawia również interpretacja systemowa, wynikająca z przyjętej przez ustawodawcę systematyki KSH. Podział, jako odrębny rodzaj czynności prawnych, został w KSH wyraźnie opisany w przepisach Działu II Podział, Tytułu IV Łączenie, podział i przekształcenie spółek, podczas gdy łączenie zostało opisane w Dziale I tego tytułu a przekształcenia w Dziale III tegoż samego tytułu. Odrębne traktowanie czynności prawnej jaką jest podział spółki, od czynności prawnych polegających na łączeniu i przekształceniu, w zestawieniu z interpretacją historyczną, wskazaną powyżej, wyraźnie wskazuje, że intencją ustawodawcy było wyłączenie podziału z katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC.

Tym samym, zdaniem Spółki, w chwili obecnej, podwyższenie kapitału zakładowego spółki już istniejącej lub też utworzenie kapitału zakładowego spółki powstałej w wyniku podziału przez wydzielenie, nie podlega, co do zasady, opodatkowaniu PCC. Odmienne stanowisko stałoby w sprzeczności nie tylko z prawem unijnym, ale również z prawem krajowym.

Podział przez wydzielenie, który jest rozpatrywany, jako jedna z opcji przy restrukturyzacji M. Polska, wiązać się będzie ze zmianą umowy spółki bądź umową spółki, gdy N. PL powstałaby w wyniku podziału. Zdaniem M. BV podwyższenie kapitału zakładowego we wcześniej utworzonej N. PL bądź też utworzenie kapitału spółki tworzonej w procesie wydzielenia, nie stanowi odrębnej transakcji, lecz jako część transakcji podziału, nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych PCC.

Konkludując, w przekonaniu M. BV, zmiana umowy spółki powodująca utworzenie bądź podwyższenie kapitału zakładowego w N. PL w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ksh, tj. dokonania podziału przez wydzielenie nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu PCC.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

1. przy spółce osobowej wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
2. przy spółce kapitałowej podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.
3. przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego;
4. przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebedącego państwem członkowskim:

1. rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
2. siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego

• także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

W myśl art. 1 ust. 5 ww. ustawy, umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1. w przypadku spółki osobowej siedziba tej spółki;
2. w przypadku spółki kapitałowej:

1. rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2. siedziba tej spółki jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 9 obowiązek podatkowy ciąży: przy umowie spółki cywilnej -na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których umowy spółki i ich zmiany nie podlegają podatkowi.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i jej zmiany związane z:

1. łączeniem spółek kapitałowych,
2. przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
3. wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

• oddziału spółki kapitałowej,
• udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem M. C. and C. Polska Spółka Akcyjna. W ramach planowanego procesu restrukturyzacyjnego, Wnioskodawca zamierza założyć nową spółkę w Polsce. Kolejnym krokiem w planowanej restrukturyzacji będzie wydzielenie z M. Polska części działalności związanej z zarządzaniem, wynajmem nieruchomości do N. PL. Całość procesu restrukturyzacyjnego nastąpi w ramach procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: ks.), tj. podział M. Polska poprzez wydzielenie części działalności związanej z zarządzaniem, wynajmem nieruchomościami oraz przeniesienie jej na istniejącą spółkę (N. PL), która będzie w 100% zależna od Wnioskodawcy. Zasadniczo, planowane jest utworzenie N. PL przed przeprowadzeniem podziału, natomiast nie jest również wykluczone, iż N. PL powstanie dopiero w wyniku podziału M. Polska. Podział może nastąpić bez obniżania kapitału zakładowego w spółce dzielonej.

A zatem należy stwierdzić, iż umowa spółki N. PL lub jej zmiana co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ale w powyższej sytuacji korzysta z wyłączenia zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie