Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2025 r., wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 9 czerwca 2025 r. (wpływ 11 czerwca 2025 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(...)

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(...)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”, „A”) jest polskim rezydentem podatkowym. Jedynym akcjonariuszem Spółki jest (...) z siedzibą w (...). A podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja baterii. Specyfika branży producentów baterii ze względu na potencjalny negatywny wpływ na środowisko wymaga spełnienia dodatkowych wymogów, uzyskania pozwoleń, a także posiadania specjalistycznego sprzętu produkcyjnego. Spółka produkuje baterie oraz pakuje akumulatorki, ładowarki oraz inne baterie pod markami (...).

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Zainteresowany”, „Wynajmujący”) jest spółką, która posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Zainteresowany jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Zainteresowanego jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami.

A nieprzerwanie od (...) r. prowadzi działalność gospodarczą na nieruchomości zlokalizowanej przy (...). Nieruchomość ta pełni rolę zarówno siedziby, jak i zakładu produkcyjnego Spółki. Z uwagi na zmiany własnościowe nieruchomości dokonane w (...) r., Spółka w celu umożliwienia dalszego prowadzenia działalności gospodarczej na wskazanej nieruchomości zawarła w dniu (...) r. z Zainteresowanym (nowym właścicielem nieruchomości), w formie aktu notarialnego, umowę najmu gruntu wraz z nieruchomościami na nim posadowionymi na okres 15 lat (dalej: „Umowa”).

W dniu (...) r. wygasła decyzja z dnia (...) r. wydana przez Starostę (...), nr (...), udzielająca pozwolenie wodnoprawne na odprowadzenie wód opadowych i roztopowych z nieruchomości, na której Spółka prowadzi działalność gospodarczą, do wskazanego w decyzji rowu melioracyjnego.

W okresie przed (...) r., ze względu na zbliżające się wygaśnięcie ww. decyzji, Spółka starała się uzyskać pozwolenie na odprowadzanie wód opadowych i roztopowych do miejskiej sieci kanalizacyjnej na kolejne lata, jednak w dniu (...) r. Spółka otrzymała pismo wydane przez Prezydenta Miasta (...), nr (...), w którym Prezydent Miasta (...) rekomenduje przekierowanie wód opadowych z terenu nieruchomości w (...) do zbiornika retencyjnego zlokalizowanego przy ul. (...).

W konsekwencji otrzymanego pisma, w celu umożliwienia dalszego prowadzenia działalności gospodarczej na najmowanych gruntach, Spółka podjęła zgodnie z otrzymanym pismem działania zmierzające do możliwie szybkiego przekierowania wód opadowych i roztopowych do pobliskiego zbiornika retencyjnego. Ze względu na lokalizację zbiornika retencyjnego (zbiornik nie znajduje się w bezpośrednim sąsiedztwie najmowanych gruntów) oraz brak istniejącej infrastruktury, która mogłaby zostać wykorzystana przez Spółkę, w celu doprowadzenia wód opadowych do zbiornika retencyjnego, Spółka zdecydowała się samodzielnie wybudować trwale związaną z gruntem instalację odprowadzającą wody opadowe i roztopowe z obszaru siedziby Spółki doprowadzającą je do zbiornika retencyjnego (dalej: „Instalacja”). Instalacja będzie przebiegać przez grunt należący do Wynajmującego, a także przez obszar działek geodezyjnych należących do Miasta (...). Instalacja będzie stanowić budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

W związku z koniecznością budowy Instalacji przez Wnioskodawcę, podjęte zostały rozmowy z Zainteresowanym ustalające warunki przeprowadzenia inwestycji. W toku rozmów, Spółka zobowiązała się do jej wykonania we własnym zakresie oraz na własny koszt. Brak przeprowadzenia przedmiotowej inwestycji wiązałby się z niemożnością prowadzenia działalności gospodarczej przez A na najmowanym gruncie. Natomiast efektem rozmów było przygotowanie aneksu nr 2 do Umowy, w którym Zainteresowany wyraża zgodę na wybudowanie Instalacji na będącym w jego posiadaniu gruncie a Spółka zobowiąże się do uzyskania wszelkich wymaganych prawem pozwoleń oraz do poniesienia wszelkich kosztów związanych z budową Instalacji, w tym kosztów wykonania projektu Instalacji, procesu uzyskiwania pozwoleń i decyzji oraz kosztów robót budowlanych związanych z Instalacją. Zgodnie z ustaleniami między Wnioskodawcami, w związku z przekazaniem nakładów na Instalację na rzecz Wynajmującego, Spółka przekaże wszelkie poniesione w ramach inwestycji nakłady do Zainteresowanego i nie uzyska od Wynajmującego zapłaty lub zwrotu poniesionych wydatków. Zainteresowany nie będzie realizował żadnego z etapów realizowanej przez Spółkę inwestycji, a także nie będzie ponosił żadnych kosztów w związku z jej budową.

W konsekwencji, Spółka realizowała oraz realizuje szereg działań zmierzających do wykonania Instalacji. Efektami podejmowanych przez A działań są m.in.:

  - otrzymanie w (...) r. gotowego projektu Instalacji, który został zlecony zewnętrznej firmie architektonicznej z siedzibą w (...),

  - uzyskanie decyzji z dnia (...) r., nr (...), wydanej przez (...) udzielającej pozwolenia wodnoprawnego na doprowadzanie wód opadowych oraz roztopowych do zbiornika retencyjnego na okres (...) lat,

  - uzyskanie decyzji z (...) r., (...), wydanej przez Prezydenta Miasta (...) udzielającej pozwolenia na umieszczenie urządzeń obcych w pasie drogowym zarządzanym przez gminę w celu realizacji budowy Instalacji.

W związku z podejmowanymi czynnościami, Spółka ponosi oraz będzie ponosić szereg kosztów związanych z realizacją inwestycji. Według szacunkowego kosztorysu budowy Instalacji, całkowite nakłady poniesione na inwestycję przekroczą (...) zł. Wydatki związane z budową Instalacji są i będą ponoszone ze środków finansowych Spółki. Poniesione koszty mogą zostać przez A udokumentowane za pomocą otrzymywanych faktur VAT, protokołów zdawczo-odbiorczych, podpisywanych umów, korespondencji mailowej lub innych dowodów w posiadaniu Spółki. A wskazuje, że otrzymał już pierwsze faktury od kontrahentów związane z budową Instalacji, m.in. faktury za wykonanie projektu Instalacji, za opinię geotechniczną oraz roboty budowlane. Wszelkie nakłady związane z budową Instalacji są księgowane na koncie „inwestycje w toku”.

Aneks nr 2 do Umowy przewiduje również, że w momencie zakończenia budowy Instalacji, właścicielem Instalacji stanie się Zainteresowany. Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Wnioskodawcami, w dniu zakończenia inwestycji Spółka przekaże nieodpłatnie wszelkie nakłady poniesione na budowę Instalacji na rzecz Wynajmującego. Z tego względu, Spółka nie planuje przyjmować do używania oraz wpisywać przedmiotowej inwestycji do prowadzonej przez nią ewidencji środków trwałych. Instalacja w momencie zakończenia budowy i przekazania nakładów Wynajmującemu zostanie objęta przedmiotem najmu bez konieczności zmiany treści Umowy. Planowany termin ukończenia Instalacji został ustalony na początek (...) r.

Wnioskodawcy pragną zaznaczyć, że pomiędzy Spółką a Zainteresowanym nie zostały zawarte inne umowy o podobnym charakterze. Strony nie są podmiotami powiązanymi na gruncie art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Końcowo, Spółka zaznacza, że po zakończeniu budowy Instalacji dalej będzie prowadziła działalność gospodarczą na nieruchomości będącej przedmiotem Umowy, a przeprowadzona inwestycja jest uzasadniona ekonomicznie i leży w interesie Spółki, ponieważ ma na celu umożliwienie A dalsze prowadzenie działalności gospodarczej we wskazanym miejscu.

Uzupełnienie wniosku

Przekazanie nakładów na Instalację na rzecz Wynajmującego będzie polegać na przekazaniu na rzecz Wynajmującego wybudowanej przez Spółkę na najmowanym gruncie Instalacji bez zwrotu przez Wynajmującego wydatków poniesionych przez Spółkę. Przekazanie nastąpi więc tytułem darmym, strony nie przewidują tutaj szczególnej formy prawnej. Zgodnie z treścią aneksu nr 2 do Umowy, strony ustaliły iż wraz z momentem zakończenia budowy Instalacji właścicielem Instalacji stanie się Zainteresowany oraz Instalacja w momencie zakończenia budowy i przekazania nakładów Wynajmującemu zostanie objęta przedmiotem najmu bez konieczności zmiany treści Umowy. Zakończenie budowy Instalacji zostanie potwierdzone protokołem, który zostanie podpisany przez Spółkę i Zainteresowanego odpowiednio w momencie uzyskania ostatecznego pozwolenia na użytkowanie Instalacji lub skutecznego złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy. W treści protokołu strony potwierdzą, że nie przewidują w jakimkolwiek momencie dokonania rozliczenia tych nakładów lub zwrotu poniesionych przez Spółkę wydatków.

Jak wskazano we Wniosku, Spółka dokona budowy Instalacji we własnym zakresie i na własny koszt. Zgodnie z postanowieniami aneksu nr 2 do Umowy, to Spółka działając we własnym imieniu i na własną rzecz będzie odpowiedzialna za cały proces budowy Instalacji, a także za uzyskanie w tym zakresie wszelkich niezbędnych zezwoleń, decyzji, zgód i ekspertyz.

Podkreślić należy, że zgodnie z ustaleniami Stron, Spółka przekaże nieodpłatnie Wynajmującemu wszelkie poniesione w ramach inwestycji nakłady, a Strony nie przewidują w jakimkolwiek momencie dokonania rozliczenia tych nakładów lub zwrotu poniesionych przez Spółkę wydatków. Oprócz tego, Wynajmujący nie będzie realizował żadnego z etapów inwestycji, a także nie będzie ponosił we własnym zakresie żadnych kosztów związanych z budową.

Powyższe zdaniem stron oznacza, że Wynajmujący nie wykona i nie będzie wykonywał na rzecz Spółki świadczeń ekwiwalentnych w związku z nieodpłatnym przekazaniem nakładów inwestycyjnych.

Pytania

1. W przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, w jaki sposób A powinien rozpoznać koszty uzyskania przychodów związane z wybudowaniem Instalacji?

2. Czy z tytułu przekazania nakładów inwestycyjnych dojdzie do powstania przychodu podatkowego z nieodpłatnych świadczeń po stronie Zainteresowanego?

Państwa stanowisko w sprawie

  1. Wydatki poniesione na budowę Instalacji są dla Spółki kosztami innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, które na gruncie art. 15 ust. 4d Ustawy CIT stanowią koszty w dacie przekazania nakładów inwestycyjnych na rzecz Wynajmującego.

  2. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń na gruncie Ustawy CIT po stronie Zainteresowanego, w związku z brakiem wystąpienia faktycznej korzyści z jego perspektywy.

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Dotyczy to zarówno takich wydatków, które bezpośrednio przekładają się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i tych, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Zgodnie z panującą wykładnią przepisu, aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu podatnika na gruncie Ustawy CIT, musi on łącznie spełniać następujące warunki:

1) zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

2) musi być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3) musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4) musi być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

5) musi być właściwie udokumentowany,

6) nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma zatem prawo zaliczyć zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami (lub ukierunkowane na zachowanie albo zabezpieczeniem źródła przychodów), o ile zostały prawidłowo udokumentowane, z wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, powinien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Mając na uwadze powyższe, Spółka pragnie podkreślić silny związek realizowanej inwestycji z uzyskiwanymi z działalności gospodarczej przychodami. W związku z nałożonymi w tym zakresie wymogami prawnymi, dla kontynuacji prowadzenia działalności na najmowej nieruchomości, A zobowiązał się do przeprowadzenia inwestycji, tj. budowy Instalacji. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakładzie produkcyjnym od (...) r., a od momentu powstania regularnie ponosiła dodatkowe koszty w celu dostosowywania go do wymogów i standardów charakterystycznych dla branży produkcji baterii. W konsekwencji, Spółka wykazuje silne związanie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej z uzyskiwanymi z niej przychodami. W sytuacji, w której Wnioskodawca nie zdecydowałby się na poniesienie kosztów budowy Instalacji, mogłoby to spowodować konieczność zmiany miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub nawet spowodować konieczność jej zaprzestania. W związku z tym, zdaniem Spółki będące przedmiotem wniosku wydatki niewątpliwie wykazują wymagany do uznania ich za koszty uzyskania przychodów związek z uzyskiwaniem, zachowaniem oraz zabezpieczeniem przychodów osiąganych w związku z działalnością zakładu produkcyjnego.

Dlatego, w ocenie Spółki, wydatki poniesione w związku budową Instalacji spełniać będą wszystkie wymagane warunki, w związku z czym nie ma przeciwwskazań aby uznać je za podatkowe koszty uzyskania przychodów. Wydatki te:

1. będą poniesione przez Spółkę - wszelkie wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji zostały pokryte ze środków A;

2. będą miały charakter definitywny - nie zostaną one w jakiejkolwiek formie zwrócone Spółce przez Wynajmującego albo inny podmiot;

3. zostaną poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów - wydatki te są z perspektywy Spółki niezbędne dla zapewnienia możliwości kontynuowania prowadzenia działalności gospodarczej pod aktualnym adresem, w związku z czym zostały one poniesione w celu uzyskania, zachowania i zabezpieczenia przychodów z tej działalności;

4. będą poprawnie udokumentowane - A będzie w posiadaniu faktur oraz innych dokumentów potwierdzających fakt poniesienia wydatku i jego wysokości;

5. nie są wydatki wyłączonymi z kosztów uzyskania przychodów na gruncie art. 16 Ustawy CIT - wyłączenie wydatków na budowę instalacji odprowadzania wód opadowych i roztopowych nie zostało literalnie wskazane w ww. przepisie.

Przechodząc do kwestii prawidłowego rozliczenia kosztów związanych z budową Instalacji, Spółka pragnie podkreślić, że zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody przy uwzględnieniu art. 15 ust. 4b i 4c Ustawy CIT. Natomiast w myśl art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Należy wskazać, że za koszty bezpośrednio związane z przychodami uznaje się takie koszty, które bezpośrednio wpływają na powstanie konkretnego przychodu, tj. przychodu z ściśle określonego źródła (ponoszone w celu osiągnięcia przychodów). Z kolei za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami należy uznać wydatki związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, których nie da się przypisać do konkretnego źródła przychodów (ponoszone w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów).

W świetle powyższego, zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że będące przedmiotem wniosku wydatki na budowę Instalacji powinny zostać uznane za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Jak wskazano wcześniej, mają one związek z ogólną działalnością zakładu Spółki i nie można przyporządkować ich do konkretnego przychodu. A powinien zatem rozpoznać koszty w „dniu ich poniesienia” rozumianym jako dzień przekazania poniesionych nakładów na Instalację na rzecz Wynajmującego. Dopiero bowiem w tym momencie będzie można stwierdzić, że przedmiotowe wydatki mają charakter definitywny i stanowią koszty pośrednie Spółki.

Możliwość uznania wydatków na budowę infrastruktury przekazanej nieodpłatnie właścicielowi gruntu za koszty uzyskania przychodu, a także rozliczenia ich w momencie poniesienia na gruncie art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora KIS.

  - W interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.181.2024.1.AP, Dyrektor KIS wskazał, że: „Nakłady ponoszone przez Spółkę na realizację Inwestycji drogowej, pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z możliwością osiągania przychodów z tytułu działalności gospodarczej, jak i zachowania źródła przychodów i jego zabezpieczenia. Tym samym, przedmiotowe wydatki spełniać będą przedstawione powyżej warunki i mogą Państwo zaliczyć je w ciężar kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Poniesienie tych wydatków spowoduje bowiem, że realizowany jest cel gospodarczy Spółki, tj. uzyskanie przychodów z tytułu Inwestycji.”;

  - W interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.681.2023.3.ASK, Dyrektor KIS wskazał że: „Wydatki poniesione przez Państwa na przebudowę Urządzeń niestanowiących własności Spółki związane z usunięciem kolizji, będą stanowiły dla Państwa koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Poniesione przez Państwa nakłady poczynione na Urządzenia przebudowane, Urządzenia odtworzone w całości bądź w części z innych elementów niż pochodzące z demontażu oraz nowo wybudowanych Urządzeń w ramach usuwania kolizji, które następnie zostaną przekazane nieodpłatnie na rzecz B., mają pośredni związek z prowadzoną przez Państwa działalnością. Tym samym, wydatki te stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów potrącalne w momencie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. W związku z powyższym momentem, w którym będą Państwo uprawnieni do ujęcia ww. wydatków w kosztach uzyskania przychodów będzie moment przekazania poniesionych nakładów na rzecz B.”;

  - W interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.717.2022.2.DD, Dyrektor KIS uznał, że: „Mając na względzie przedstawione uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, zgodnie z którym w ramach realizacji Inwestycji (budowy budynków, a następnie ich sprzedaży bądź najmu/dzierżawy), Spółka będzie ponosiła także nakłady w zakresie budowy elementów infrastruktury technicznej niezbędnej do realizacji Inwestycji oraz dopuszczenia jej do użytkowania, takie jak (…) - zaznaczyć należy, że wskazane w pytaniu oznaczonym we wniosku Nr 2 wydatki będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu bowiem spełnione zostaną przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 updop, tj. przedmiotowe wydatki będą pozostawały w związku przyczynowo-skutkowym z całokształtem działalności gospodarczej Spółki i osiąganymi przychodami z tej działalności. (…) W świetle powyższych przepisów, należy uznać, że opisana we wniosku Infrastruktura wybudowana przez Wnioskodawcę i przekazana na rzecz Podmiotów trzecich, nie będzie stanowiła środka trwałego Wnioskodawcy. Infrastruktura ta zostanie bowiem nieodpłatnie bądź za częściową odpłatnością przekazania Podmiotom trzecim (m.in. Gminie, Zakładom energetycznym i wodociągowym) i nie będzie przedmiotem własności Wnioskodawcy. Nie można także uznać, że koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z budową Infrastruktury będą stanowić inwestycję w obcym środku trwałym w rozumieniu powołanego powyżej art. 16a ust. 2 pkt 1 updop. (…) Mając na uwadze powyższe, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na budowę Infrastruktury nie będą stanowić środka trwałego Wnioskodawcy. (…)”;

  - W interpretacji indywidualnej z dnia 22 kwietnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.100.2022.1.ŚS, wskazano, że: „Poniesione przez Wnioskodawcę Wydatki Budowlane dotyczące infrastruktury drogowej oraz wydatki na nabycie gruntów, które następnie zostaną przekazane na rzecz Gminy, mają pośredni związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością (nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przez Spółkę przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania). Tym samym, przedmiotowe wydatki stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów potrącalne w dacie ich poniesienia, stosownie do treści art. 15 ust. 4d updop. W związku z powyższym momentem, w którym Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia ww. wydatków w kosztach uzyskania przychodów będzie moment formalnego przekazania inwestycji Gminie, dopiero bowiem w tym momencie, koszty te mają charakter definitywny.”;

  - W interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.530.2021.3.MZA, wskazano, że: „Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzać, że wydatki poniesione na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, która następnie zostanie przekazana nieodpłatnie Gminie mają pośredni związek z uzyskiwanymi przychodami Spółki. Zatem, z uwagi na okoliczność, iż przedmiotowe koszty nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania nie można powiązać ich w sposób bezpośredni z przychodami Spółki. Wobec powyższego, wydatki ponoszone przez Spółkę na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, w części w jakiej zostaną przekazane nieodpłatnie na rzecz Gminy stanowić będą pośrednie koszty uzyskania przychodów.”;

  - W interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.288.2019.1.AZ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że: „Jak wynika z opisu sprawy kosztów budowy Infrastruktury dodatkowej, przekazywanej nieodpłatnie gminie, nie można bezpośrednio przyporządkować do konkretnego przychodu osiąganego przez Wnioskodawcę, jednakże brak ich poniesienia uniemożliwiałby Wnioskodawcy realizację Inwestycji, co w konsekwencji oznaczałoby dla Wnioskodawcy brak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej i uzyskiwanie z niej przychodów. Okoliczność ta przemawia za tym, że koszty Infrastruktury dodatkowej powinny być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednie w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, tj. w dacie poniesienia. (…) W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym rozliczenie kosztów Infrastruktury dodatkowej powinno następować, na podstawie udokumentowanych wydatków, w dacie poniesienia kosztu, tj. w dniu w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), w księgach rachunkowych, nie wcześniej niż w momencie podpisania protokołu przekazania z gminą.”.

Podsumowując, zdaniem A wydatki poniesione na budowę Instalacji powinny stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Zdaniem Spółki, ma ona prawo do rozpoznania tych kosztów w dacie poniesienia, tj. w momencie przekazania poniesionych nakładów na Instalację na rzecz Wynajmującego.

Ad 2.

W Ustawie CIT nie zawarto legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

W przepisach Ustawy CIT nie zawarto definicji „nieodpłatnych świadczeń”. Zgodnie z wykładnią przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, zaprezentowanym m.in. w Uchwałach Składu Siedmiu Sędziów NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. II FPS 1/06, pojęcie to obejmuje: „wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.”. Wskazany powyżej zakres pojęcia „nieodpłatnego” świadczenia jest podzielany w orzecznictwie i doktrynie.

Mając na względzie wskazane rozumienie pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” należy więc uznać, że jest to uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa, niezwiązana z poniesieniem wydatków, poniesieniem kosztów, obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Słuszne jest zatem przyjęcie, że nieodpłatne świadczenie ma miejsce wówczas, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne.

Zdaniem Wnioskodawców, w analizowanym zdarzeniu przyszłym w istocie nie dojdzie do nieodpłatnego świadczenia na rzecz Zainteresowanego, w związku z brakiem wystąpienie faktycznej korzyści po stronie Wynajmującego.

W tym kontekście, należy wskazać w szczególności, że:

  - wykonanie Instalacji leży w interesie Spółki i jest niezbędne, zwłaszcza ze względu na charakter działalności prowadzonej przez Spółkę, dla dalszego prowadzenia przez nią działalności gospodarczej we wskazanym miejscu,

  - zgodnie z intencją Wnioskodawców, Spółka będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej we wskazanym miejscu w okresie co najmniej do końca obowiązywania Umowy,

  - zgodnie z ustaleniami Wnioskodawców, wszelkie obowiązki i koszty związane z wykonaniem Instalacji leżą po stronie Spółki, podczas gdy Zainteresowany nie będzie realizował żadnego z etapów realizowanej przez Spółkę inwestycji, a także nie będzie ponosił żadnych kosztów w związku z jej budową,

  - z punktu widzenia Zainteresowanego, wykonanie Instalacji nie było niezbędne,

  - bez wykonania Instalacji, Wynajmujący mógłby nadal uzyskać przychód, np. ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy uważają, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wynajmujący nie uzyska przychodu na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, ze względu na brak faktycznego uzyskania korzyści przez Wynajmującego kosztem Spółki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji, w tym przedmiotem interpretacji nie jest ocena prawidłowości udokumentowania ponoszonych przez Spółkę wydatków.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „updop”):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby poniesiony przez podatnika wydatek stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

  - wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

  - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

  - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

  - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

  - został właściwie udokumentowany,

  - wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów z danego źródła przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie danego źródła przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że uznając dany wydatek za koszt uzyskania przychodu podatnik odnosi ewidentne korzyści, bowiem koszt uzyskania przychodu zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a) „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b) „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c) „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Państwa wątpliwości budzi kwestia czy i w jaki sposób Spółka powinna rozpoznać koszty uzyskania przychodów związane z wybudowaniem Instalacji.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że ponoszone przez Spółkę koszty budowy instalacji, pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z możliwością osiągania przychodów z tytułu działalności gospodarczej. Tym samym przedmiotowe wydatki spełniają przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 updop i mogą je Państwo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Koszty podatkowe na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można podzielić na:

- koszty bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4-4c updop), oraz

- koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4d updop).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop:

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b updop:

W myśl z art. 15 ust. 4c updop:

Natomiast, art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e updop, regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d updop:

W myśl art. 15 ust. 4e updop:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośrednio związanego z przychodami” oraz kosztu „innego niż bezpośrednio związanego z przychodami” - brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód z jej zbycia.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np.: koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony opis sprawy poniesione przez Państwa wydatki na wybudowanie instalacji odprowadzającej wody opadowe i roztopowe z obszaru siedziby Spółki doprowadzającej je do zbiornika retencyjnego, mają pośredni związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością (nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przez Spółkę przychodach, ale poniesienie tych wydatków jest warunkiem ich uzyskania). Realizacja inwestycji jest niezbędna do właściwego użytkowania zakładu produkcyjnego w celu zapewnienia odpowiedniej ciągłości prowadzenia działalności Spółki. Zatem momentem właściwym dla rozpoznania przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów dotyczących wydatków poniesionych na Inwestycję, która zostanie przekazana nieopłatnie na rzecz Wynajmującego będzie moment przekazania nakładów, dopiero bowiem w tym momencie, koszty te mają charakter definitywny.

Podsumowując Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się do kolejnej wątpliwości związanej z ustaleniem czy z tytułu przekazania nakładów inwestycyjnych dojdzie do powstania przychodu podatkowego z nieodpłatnych świadczeń po stronie Zainteresowanego na wstępie należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 updop:

Pomimo, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie” to zgodnie z uchwałą NSA z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 pojęcie to ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym podtrzymał definicję nieodpłatnego świadczenia wyrażoną we wcześniejszej uchwale. W obu tych uchwałach NSA wskazał, iż nieodpłatność powinna być rozumiana jako „niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

W świetle powyższego, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Zauważyć należy, że ww. ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do przykładowego wyliczenia w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przysporzeń majątkowych „w szczególności” zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do przychodów podatkowych należą wszelkie przysporzenia podatnika, mające charakter definitywny, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi, o ile nie zostały ujęte w art. 12 ust. 4 tej ustawy.

Ustawodawca również nie precyzuje co należy rozumieć przez „wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie” użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 5 i 5a ww. ustawy podatkowej sposobu i kryteriów ustalania wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw.

Aby móc w pełni zdefiniować pojęcia „nieodpłatne czy częściowo odpłatne rzeczy, prawa lub świadczenia” zasadnym jest odwołanie się do wykładni gramatycznej, zgodnie z którą odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002).

Pojęcie to zostało sprecyzowane również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przyjmuje się, że na gruncie prawa podatkowego pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem „wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy” (zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 lub uchwała powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06).

Dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenia należy więc rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskał albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego, a tym samym świadczenie to należy uznać za częściowo odpłatne, bez względu na formę ekwiwalentności. Przy czym ekwiwalentność, oznacza w tym względzie sytuację, że żaden z podmiotów biorących udział w transakcji nie uzyska przysporzenia wyższego względem drugiego (korzyści wyższej).

Podstawową cechą nieodpłatnego świadczenia jest to, że otrzymujący przysporzenie nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Aby zatem dane świadczenie mogło być uznane za świadczenie nieodpłatne, konieczne jest, by polegało ono wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu po stronie podmiotu, który świadczenie to uzyskał (por. wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 1007/11).

Analizując zatem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz linię orzeczniczą sądów administracyjnych i Sądu Najwyższego, stwierdzić należy, iż przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT powstanie wówczas, gdy podatnik (beneficjent) uzyska korzyść (usługę, towar) od innego podmiotu, bez konieczności uiszczenia za nią zapłaty (brak ekwiwalentności).

W związku z powyższym, w celu ustalenia czy w analizowanej sytuacji powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń po stronie Spółki, koniecznym jest przeanalizowanie charakteru tych nakładów poprzez odwołanie się do uregulowań Kodeksu cywilnego oraz ekonomicznego wymiaru całej transakcji.

Zgodnie z art. 676 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Stosownie do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego:

W świetle przytoczonych regulacji Kodeksu cywilnego, podstawowym elementem przedmiotowo istotnym umowy darowizny jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka dokona budowy Instalacji we własnym zakresie i na własny koszt. Zgodnie z postanowieniami aneksu nr 2 do Umowy, Spółka działając we własnym imieniu i na własną rzecz będzie odpowiedzialna za cały proces budowy Instalacji, a także za uzyskanie w tym zakresie wszelkich niezbędnych zezwoleń, decyzji, zgód i ekspertyz. Przekazanie nakładów na Instalację na rzecz Wynajmującego będzie polegać na przekazaniu na rzecz Wynajmującego wybudowanej przez Spółkę na najmowanym gruncie Instalacji bez zwrotu przez Wynajmującego wydatków poniesionych przez Spółkę.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo że przekazanie nastąpi tytułem darmym. Spółka przekaże nieodpłatnie Wynajmującemu wszelkie poniesione w ramach inwestycji nakłady, a Strony nie przewidują w jakimkolwiek momencie dokonania rozliczenia tych nakładów lub zwrotu poniesionych przez Spółkę wydatków. Wynajmujący nie wykona i nie będzie wykonywał na rzecz Spółki świadczeń ekwiwalentnych w związku z nieodpłatnym przekazaniem nakładów inwestycyjnych.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, skoro przekazanie instalacji nastąpi tytułem darmym, nieodpłatnym, bez żadnego świadczenia ekwiwalentnego, to po stronie Wynajmującego dojdzie do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać, za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwo i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności, będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.