Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacone Prezesowi Zarządu na podstawie uchwały nr 1 z dnia (…). Zgromadzenia Wspólników oraz składka zdrowotna od tego wynagrodzenia stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie pismem z 17 marca 2025 r. (wpływ w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Działalność Spółki Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością „A” z siedzibą w B prowadzi działalność w branży gier komputerowych, koncentrując się na tworzeniu i publikacji gier wyścigowych na platformy Android (Google Play Market), iOS (App Store) i WebGL.

Kluczowe obszary działalności Spółki obejmują:

- Produkcję gier komputerowych: rozwój tytułów opartych na platformie Unity, implementacja kodu (C#), projektowanie mechanik rozgrywki i fizyki pojazdów.

- Publikację gier na międzynarodowych rynkach: dystrybucja gier w sklepach Google Play i App Store, optymalizacja widoczności produktów.

- Monetyzację produktów: implementacja mikropłatności, strategii reklamowej, modeli subskrypcyjnych oraz systemów zakupów w grze.

- Analizę rynku i konkurencji: monitorowanie trendów w segmencie gier wyścigowych, optymalizacja strategii cenowej i mechanik w celu maksymalizacji przychodów.

Wynagrodzenie Prezesa Zarządu

W dniu (…). Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę nr 1, w której zatwierdzono jednorazową wypłatę wynagrodzenia dla Prezesa Zarządu – (…).

Wynagrodzenie w wysokości 120 000 PLN brutto zostało przeznaczone z zysku bilansowego wypracowanego za okres styczeń-wrzesień (…).

Wypłata została wykonana z konta Spółki dnia (…).

Prezes Zarządu pełni swoją funkcję na podstawie powołania przez Zgromadzenie Wspólników i nie posiada odrębnej umowy o pracę ani kontraktu menedżerskiego.

Co do zasady, funkcji Prezesa obejmują:

- Podejmowanie decyzji strategicznych dotyczących kierunków rozwoju Spółki,

- Reprezentowanie Spółki na zewnątrz, w tym podpisywanie umów z kontrahentami i instytucjami finansowymi,

- Nadzór nad finansami firmy oraz kontrola budżetu,

- Analiza wyników finansowych i podejmowanie działań optymalizacyjnych,

- Monitorowanie rynku IT oraz reagowanie na zmieniające się warunki biznesowe.

Jednak jego zakres obowiązków wykracza poza standardowe funkcje zarządcze i obejmuje:

- Rozwój i programowanie: implementacja kodu w języku C# na platformie Unity, optymalizacja logiki gry, tworzenie fizyki pojazdów, projektowanie interfejsu użytkownika.

- Game design i balansowanie: projektowanie mechanik rozgrywki, optymalizacja ekonomii wewnątrzgryowej oraz strategii monetyzacji.

- Produkcja i zarządzanie projektami: tworzenie harmonogramów, zarządzanie procesem deweloperskim, optymalizacja priorytetów i redukcja długu technicznego.

- Analiza rynku i strategia sprzedaży: badanie konkurencji w segmencie gier wyścigowych, implementacja skutecznych modeli mikropłatności i reklam.

- Testowanie i optymalizacja: przeprowadzanie testów użytkowników, dostosowanie wydajności do różnych urządzeń.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 17 marca 2025 r. wskazali Państwo, że:

 1) Wynagrodzenie Prezesa Zarządu zostało wypłacone wyłącznie z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu na podstawie uchwały o powołaniu. Nie zawarto z Prezesem żadnych umów cywilnoprawnych ani umowy o pracę. Wszelkie inne czynności, takie jak rozwój i programowanie, game design i balansowanie, produkcja i zarządzanie projektami, analiza rynku i strategia sprzedaży, testowanie i optymalizacja, Prezes wykonuje bez wynagrodzenia, gdyż jest wspólnikiem Spółki.

 2) Wynagrodzenie Prezesa Zarządu zostało zakwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

 3) Wynagrodzenie Prezesa Zarządu podlega obowiązkowi opłacania składki na ubezpieczenie zdrowotne zgodnie z art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

 4) Wynagrodzenie Prezesa Zarządu zostało pomniejszone o obowiązkową składkę zdrowotną w wysokości 9%.

Pytanie

Czy wynagrodzenie wypłacone Prezesowi Zarządu na podstawie uchwały nr 1 z dnia (…). Zgromadzenia Wspólników oraz składka zdrowotna od tego wynagrodzenia stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Wynagrodzenie Prezesa Zarządu jako koszt uzyskania przychodów

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Wynagrodzenie Prezesa Zarządu w Spółce spełnia te warunki, ponieważ:

- jest wypłacane na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników,

- wiąże się bezpośrednio z pełnieniem obowiązków zarządczych i operacyjnych,

- ma na celu zapewnienie skutecznego funkcjonowania Spółki i zwiększenie jej przychodów,

- jego ponoszenie jest niezbędne dla zapewnienia stabilności finansowej i organizacyjnej firmy.

Ponadto, liczne interpretacje indywidualne potwierdzają, że wynagrodzenie członka zarządu pełniącego funkcję na podstawie powołania może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów:

   - Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.175.2019.1.AS potwierdza, że wynagrodzenie członka zarządu pełniącego funkcję na podstawie powołania stanowi koszt uzyskania przychodów,

   - Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 września 2015 r., Znak: IBPB-1-3/4510- 314/15/AB, uznaje wynagrodzenie członków zarządu za koszt podatkowy ,

   - Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 grudnia 2007 r., Znak: ITPB3/423-86/07/AT potwierdza, że wynagrodzenie prezesa spółki powołanego na stanowisko stanowi koszt uzyskania przychodów, jeżeli jego działania mają wpływ na osiągane przychody.

Składka zdrowotna jako koszt uzyskania przychodów

Składka zdrowotna w wysokości 9% od wynagrodzenia Prezesa Zarządu jest obligatoryjnym wydatkiem wynikającym z przepisów prawa i jej ponoszenie jest niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, obowiązkowe składki zdrowotne są uznawane za koszt uzyskania przychodów, jeżeli są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W przypadku Prezesa Zarządu, którego wynagrodzenie podlega opodatkowaniu i ubezpieczeniom społecznym, składka zdrowotna jest nieuniknionym elementem kosztów związanych z jego zatrudnieniem.

Potwierdzeniem tego stanowiska są orzecznictwa sądów administracyjnych, na podstawie których można stwierdzić, że składki na ubezpieczenie zdrowotne powinny być traktowane jako koszt uzyskania przychodu, ponieważ:

- wynikają zobowiązujących przepisów prawa i są nakładane na Spółkę w sposób obligatoryjny,

- mają związek z wynagrodzeniem osoby zarządzającej, co jest kluczowe dla generowania przychodów,

- są częścią systemu wynagrodzeń, który ma na celu zapewnienie stabilnego funkcjonowania firmy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „updop”):

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Ponadto, uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga od podatnika wykazania, że wydatek jest racjonalnie i gospodarczo uzasadniony.

Tak więc, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika winien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej, z wyjątkiem gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu a przychodem, bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu. Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od tego, czy nie znajduje się on w art. 16 ust. 1 updop, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek, spełniający łącznie następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika,

- jest definitywny (rzeczywisty),

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie został wymieniony w art. 16 updop.

Oznacza to, że każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem jego związku z uzyskanymi przez podatnika przychodami oraz racjonalności działania podatnika dla osiągnięcia tego przychodu. W konsekwencji, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych może zaliczyć w ciężar kosztów wszelkie faktycznie poniesione wydatki, które mają, będą miały lub mogły mieć określony wpływ na wielkość osiągniętego przychodu z wyłączeniem enumeratywnie wymienionych w art. 16 updop.

Ustawodawca do katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów updop wprowadził art. 16 ust. 1 pkt 15a, zgodnie z którym:

Literalna wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 15a updop, prowadzi do wniosku, że wyłączeniu z kosztów podatkowych zawartym w tym przepisie podlega kwota wypłacona tytułem podziału zysku netto, a nie dowolny wydatek.

Słowo „wypłacanie” stanowi rzeczownikową formę czasownika „wypłacać”, który zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN oznacza:

1) wydać komuś należne mu pieniądze,

2) odwzajemnić się komuś jakimś czynem.

W świetle powyższego, o „wypłacie” czegoś można mówić wówczas, gdy przedmiot wypłaty jest komuś należny, lub gdy wypłata jest czynnością odwzajemniającą.

Posługując się w art. 16 ust. 1 pkt 15a updop, sformułowaniem „kwot wypłacanych tytułem podziału zysku netto”, Ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów jedynie te kwoty z zysku netto, które wypłacane są tytułem jego bezpośredniego podziału, np. w formie nagród, premii lub innych postaci wynagrodzenia.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę, w której zatwierdzono jednorazową wypłatę wynagrodzenia dla Prezesa Zarządu – (…). Wynagrodzenie w wysokości 120 000 PLN brutto zostało przeznaczone z zysku bilansowego wypracowanego za okres styczeń-wrzesień (…). Wypłata została wykonana z konta Spółki dnia (…).

Z uwagi na powyższe, w odniesieniu do analizowanych przepisów w rozpatrywanej sprawie należy zatem stwierdzić, że ograniczenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 15a updop, znajdzie zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, źródłem finansowania wynagrodzenia jest osiągnięty zysk Spółki.

W związku z powyższym, koszt wypłaconego wynagrodzenia nie będzie podlegał zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów  z uwagi na wyłączenie uregulowane w art. 16 ust. 1 pkt 15a updop, dot. braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wypłaconych tytułem podziału (rozliczenia) wyniku finansowego jednostki (zysku netto).

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaconego wynagrodzenia należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki zdrowotnej od wypłaconego wynagrodzenia należy wskazać, że z opisu sprawy wynika, że wynagrodzenie Prezesa Zarządu zostało pomniejszone o obowiązkową składkę zdrowotną w wysokości 9%, zauważyć jednak należy, że składka zdrowotna została sfinansowana przez Prezesa Zarządu, a Spółka występuje w roli płatnika, czyli pobiera składkę z wynagrodzenia i przekazuje ją do ZUS. Tym samym składka zdrowotna od wynagrodzenia Prezesa Zarządu nie stanowi dla Spółki kosztu uzyskania przychodu.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki zdrowotnej od wypłaconego wynagrodzenia należało również uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.