Interpretacja indywidualna z dnia 3 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.454.2023.1.MM
Temat interpretacji
Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na utrzymanie psa.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
Dnia 13 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 7 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Jest Pani polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jest Pani lekarzem rezydentem pierwszego roku psychiatrii dzieci i młodzieży. Od 1 czerwca 2023 prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą sklasyfikowaną kodem PKD 86.21.Z. Z uwagi na przedmiot działalności jest Pani zwolniona z VAT.
W ramach działalności będzie Pani uzyskiwała przychody, przyjmując pacjentów w gabinecie POZ, przede wszystkim dzieci. Jest Pani właścicielką 3-letniego psa rasy (…). Pies ma na imię (…), ma certyfikat (…), który kwalifikuje psa do pracy z ludźmi, w tej chwili jest Pani w trakcie szkolenia na zespół wizytujący. Pies będzie pełnił rolę terapeutyczną podczas wizyt dzieci w gabinecie. Obecność psa, możliwość pogłaskania go redukuje u dziecka stres związany z wizytą, możliwość dotknięcia go, czy pogłaskania uspokaja małych pacjentów i pozwala przeprowadzić niezbędne procedury medyczne, przed którymi często występuje opór.
Planuje Pani ponosić w ramach działalności gospodarczej wydatki na utrzymanie psa, takie jak: koszty wyżywienia (około 200 zł/miesięcznie), opieki weterynaryjnej (około 300 zł/wizyta), szczepionki (około 70 zł/rok), kurs (…) (dogoterapii) od około 1000 zł, preparaty na odrobaczanie, kleszcze (około 60 zł miesięcznie), wyposażenie, takie jak szelki, smycz, legowisko, miska itp. (około 600 zł rocznie), przycinanie włosów (około 600 zł rocznie).
Zgodnie z aktualną wiedzą naukową dogoterapia jest metodą wzmacniającą efektywność podjętych działań leczniczych, w większości przypadków obecność psa w gabinecie skutecznie wspomaga przeprowadzenie niezbędnych badań dzieci, dlatego w Pani przekonaniu wydatki na utrzymanie psa powinny być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów.
Pytanie
Czy będzie Pani mogła zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki w związku z utrzymaniem psa?
Pani stanowisko w sprawie
W Pani ocenie – wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.
Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesiony w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
W Pani przekonaniu może Pani zaliczać do kosztów uzyskania wydatki wskazane we wniosku związane ze szkoleniami i utrzymaniem psa, ponieważ ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą jest oczywisty, a poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Wydatki na utrzymanie psa nie są wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.
W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
-został poniesiony przez podatnika,
-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
-został właściwie udokumentowany,
-nie może znajdować się w grupie wydatków, wyłączonych na podstawie art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z kosztów uzyskania przychodów.
W związku z tym, ze względu na rodzaj i charakter prowadzonej przez Panią działalności wydatki związane z posiadaniem psa są dla Pani niezbędne, w Pani przekonaniu ma Pani prawo zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.
Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodów” zawarte we wskazanym art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Zauważam, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodów), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).
Dlatego kosztem uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskiwanymi przychodami z danego źródła, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wobec tego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:
-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodów podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
-został właściwie udokumentowany,
-nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Podkreślam również, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący tę działalność, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów.
Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.
Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodów z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodów z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.
Co warte podkreślenia w kontekście Pani sprawy, jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.
Wskazane przez Panią wydatki związane z utrzymaniem psa nie zostały wprost wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Jednak fakt, że dany wydatek nie został ujęty w tym katalogu, nie uprawnia do automatycznego przyjęcia domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są tam wymienione, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z wyrokiem NSA z 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3526/16:
Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczy kwalifikator, jakim jest wpływ wydatku na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum.
W konsekwencji kwestia kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów uzależniona jest od wykazania przez podatnika związku przyczynowo-skutkowego, czyli udowodnienia, że wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła tych przychodów.
Do wskazanego związku przyczynowo-skutkowego NSA odniósł się także w wyroku z 8 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1859/15, gdzie stwierdził, że:
Kryterium celowości nie wyznacza w sposobu ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszy uzyskania przychodów, od tych które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekomendowaniu otwartego ciągu zdarzeń, tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy.
W doktrynie wskazuje się, że zwrot „w celu uzyskania przychodów” nie powinien być interpretowany zbyt szeroko. Możność uzyskania przychodów przez dokonanie danego wydatku powinna być oceniana z uwzględnieniem zasad doświadczenia życiowego i praktyki obrotu gospodarczego. Nie jest bowiem wykluczone, że dany wydatek teoretycznie może się przyczynić do uzyskania przychodów, niemniej jednak faktycznie jest on obojętny dla uzyskiwania przychodów. W praktyce występują bowiem sytuacje, w których podatnicy zaliczają do kosztów uzyskania przychodów wydatki, które przeznaczone są na realizację ich potrzeb osobistych, a ich możność przyczynienia się do powstania przychodów jest czysto teoretyczna.
Skoro zatem jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów sprowadza się w istocie do ustalenia, czy mógł się on potencjalnie przyczynić do osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów bez względu na to, czy ten skutek się ziści. Wykazywany związek przyczynowo-skutkowy powinien mieć charakter obiektywny.
Z opisu sprawy wynika, że jest Pani lekarzem rezydentem pierwszego roku psychiatrii dzieci i młodzieży. Od czerwca 2023 prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą, w ramach której będzie Pani uzyskiwała przychody, przyjmując pacjentów (przede wszystkim dzieci) w gabinecie. Jest Pani właścicielką psa, który ma certyfikat (…) i kwalifikuje psa do pracy z ludźmi. Jest Pani w trakcie szkolenia na zespół wizytujący. Pies będzie pełnił rolę terapeutyczną podczas wizyt dzieci w gabinecie. Obecność psa, możliwość pogłaskania go redukuje u dziecka stres związany z wizytą, a możliwość dotknięcia go czy pogłaskania uspokaja małych pacjentów i pozwala przeprowadzić niezbędne procedury medyczne, przed którymi często występuje opór. Planuje Pani ponosić w ramach działalności gospodarczej wydatki na utrzymanie psa, takie jak: koszty wyżywienia (około 200 zł/miesięcznie), opieki weterynaryjnej (około 300 zł/wizyta), szczepionki (około 70 zł/rok), kurs (…) (dogoterapii) od około 1000 zł, preparaty na odrobaczanie, kleszcze (około 60 zł miesięcznie), wyposażenie, takie jak szelki, smycz, legowisko, miska itp. (około 600 zł rocznie), przycinanie włosów (około 600 zł rocznie).
W przedstawionym przez Panią opisie sprawy ocenie podlega, czy zachodzi bezsporny i oczywisty związek wydatków na utrzymanie i szkolenie psa z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą, w ramach której będzie Pani uzyskiwała przychody, przyjmując pacjentów (przede wszystkim dzieci) w gabinecie. Pani działalność gospodarcza obejmuje następujący zakres 86.21.Z – Praktyka lekarska ogólna.
Zgodnie z wyrokiem NSA z 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 430/11:
Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku.
Jak Pani wskazała – zgodnie z aktualną wiedzą naukową dogoterapia jest metodą wzmacniającą efektywność podjętych działań leczniczych, w większości przypadków obecność psa w gabinecie skutecznie wspomaga przeprowadzenie niezbędnych badań dzieci.
W mojej ocenie w opisanej przez Panią sprawie wydatki poniesione na utrzymanie i szkolenia psa mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i będą ponoszone w celu uzyskiwania przychodów w ramach tej działalności. Wydatki te będą wykazywać związek przyczynowo–skutkowy z osiąganymi przez Panią przychodami z leczenia pacjentów. Stąd – zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie Pani mogła zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.
Ponadto dodaję, że to na Pani – jako podmiocie odnoszącym korzyść z faktu zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów – ciąży obowiązek wykazania związku przyczynowo-skutkowego ponoszonych wydatków z prowadzoną przez Panią pozarolniczą działalnością gospodarczą, jak również obowiązek ich właściwego udokumentowania.
Reasumując – będzie Pani mogła zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki w związku z utrzymaniem psa.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).