Temat interpretacji

Czy otrzymanie zapłaty tytułem należności cywilnoprawnych będzie wywierało skutki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a także, w przypadku, gdy należności te okażą się nieściągalne, czy odpisy aktualizujące odnoszące się do tych należności będą mogły być zaliczone w całości w poczet podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 września 2011 r.), uzupełnionym w dniu 14 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy otrzymanie zapłaty tytułem należności cywilnoprawnych będzie wywierało skutki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a także, w przypadku, gdy należności te okażą się nieściągalne, czy odpisy aktualizujące odnoszące się do tych należności będą mogły być zaliczone w całości w poczet podatkowych kosztów uzyskania przychodów (pytanie wymienione w uzupełnieniu wniosku jako piąte) - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy otrzymanie zapłaty tytułem należności cywilnoprawnych będzie wywierało skutki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a także, w przypadku, gdy należności te okażą się nieściągalne, czy odpisy aktualizujące odnoszące się do tych należności będą mogły być zaliczone w całości w poczet podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 02 grudnia 2011 r. Znak IBPBI/2/423-1201/11/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 14 grudnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Po wpisaniu Spółki do rejestru przedsiębiorców planuje się podwyższenie jej kapitału zakładowego. Dotychczasowi wspólnicy - małżeństwo Pani X i Pan Y, posiadający obecnie we współwłasności wszystkie udziały spółki, obejmą na współwłasność nowe udziały w zamian za wniesioną aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wykorzystywaną obecnie przez Panią X w prowadzonej indywidualnie działalności gospodarczej. Rozpatrywana zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi majątek wspólny małżonków. Przewiduje się, że wartość aportu, tj. wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie wyższa od jej wartości księgowej wynikającej z ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Panią X. Planowany aport obejmie składające się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa aktywa i pasywa. Na aktywa te składać się będą środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, należności cywilnoprawne oraz towary. Ponadto, jako know-how do aktywów, nieujętych jednak obecnie w księgach rachunkowych, zaliczyć należy informacje posiadane przez przewidzianą do przejęcia wraz z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa załogę. Stanie się tak, gdyż zatrudnieni obecnie w zorganizowanej części przedsiębiorstwa pracownicy posiadają niezbędną do prowadzenia działalności wiedzę w zakresie funkcjonowania branży elektrycznej, w tym w szczególności w odniesieniu do poszczególnych artykułów elektrycznych - charakterystyki technicznej, możliwości zastosowania i dostępności na rynku. Z kolei do pasywów zaliczyć należy przejmowane zobowiązania cywilnoprawne.

Wskazane aktywa i pasywa w momencie wniesienia aportu zostaną wprowadzone do ksiąg rachunkowych Spółki z uwzględnieniem odpowiednio zasad przewidzianych w art. 44a i 44b w związku z art. 44d ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z późn. zm.). Oznacza to, że poszczególne aktywa i pasywa zostaną wprowadzone w następujący sposób:

1. stosownie do art. 44b ust. 4 pkt 7 ustawy o rachunkowości, środki trwałe - wg wartości rynkowej,
2. stosownie do art. 44b ust. 4 pkt 8 ustawy o rachunkowości, wartości niematerialne i prawne, w tym wskazane powyżej know-how - wg wartości oszacowanej, wyznaczonej w oparciu o ceny rynkowe takich samych lub podobnych wartości niematerialnych i prawnych,
3. stosownie do art. 44b ust. 4 pkt 3 ustawy o rachunkowości, należności cywilnoprawne - wg wartości wymagającej zapłaty; nie przewiduje się pomniejszenia rozpatrywanych należności o odpisy na należności zagrożone i nieściągalne oraz ewentualne koszty windykacji, gdyż wraz z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie będą przejmowane należności zagrożone, co do których zostały już dokonane stosowne odpisy aktualizujące, ponadto należności te nie będą dyskontowane, bowiem przejęciu będą podlegały tylko należności krótkoterminowe, a tym samym różnica pomiędzy wartością należności według kwot wymagających zapłaty a według ich wartością zdyskontowaną nie będzie istotna,
4. stosownie do art. 44b ust. 4 pkt 4 ustawy o rachunkowości, towary - wg cen, za które towary te zostały nabyte przez oddającego aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wobec założenia, że ceny te będą odpowiadały co do zasady cenom sprzedaży netto pomniejszonym o opusty marży zysku wynikające z kosztów znalezienia nabywcy; założenie to wynika z faktu, że oddający aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie prowadzi działalności spekulacyjnej, sprowadzającej się do zakupu towarów celem ich oddalonej w czasie odsprzedaży, w oczekiwaniu, że w czasie tym dojdzie do znacznego wzrostu cen tych towarów, za które mogłyby one zostać zakupione a następnie odsprzedane,
5. stosownie do art. 44b ust. 4 pkt 9 ustawy o rachunkowości, zobowiązania cywilnoprawne - wg wartości wymagającej zapłaty; nie przewiduje się dyskontowania tych zobowiązań, bowiem przejęciu będą podlegały tylko zobowiązania krótkoterminowe, a tym samym różnica pomiędzy wartością zobowiązań według kwot wymagających zapłaty, a według ich wartością zdyskontowaną nie będzie istotna.

Nadwyżka wartości aportu nad wartością ww. aktywów pomniejszonych o ww. pasywa, stosownie do art. 44b ust. 6 ustawy o rachunkowości, zostanie wprowadzona do ksiąg rachunkowych Spółki jako wartość firmy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 12 grudnia 2011 r. - wpływ do tut. BKIP 14 grudnia 2011 r.):

Czy otrzymanie zapłaty tytułem należności cywilnoprawnych będzie wywierało skutki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a także, w przypadku, gdy należności te okażą się nieściągalne, czy odpisy aktualizujące odnoszące się do tych należności będą mogły być zaliczone w całości w poczet podatkowych kosztów uzyskania przychodów (pytanie wymienione w uzupełnieniu wniosku jako piąte)...

Zdaniem Spółki (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 12 grudnia 2011 r. - wpływ do tut. BKIP 14 grudnia 2011 r.), należności te zasadniczo będą neutralne podatkowo, tzn. otrzymanie zapłaty nie będzie wywierało skutków w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, zważywszy natomiast na treść art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o pdop, w przypadku, gdy okaże się, że należności te są nieściągalne, odpisy aktualizujące odnoszące się do tych należności, będą mogły być zaliczone w całości w poczet podatkowych kosztów uzyskania przychodów o tyle, o ile zajadzie jedna z okoliczności wymienionych w art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o pdop, tzn. nieściągalność wierzytelności zostanie uprawdopodobniona w rozumieniu tego przepisu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem wniosku nie była ocena, czy masa majątkowa, która zostanie wniesiona do Spółki w drodze aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm., dalej ustawa o pdop). Zatem tut. Organ, będąc związany zakresem przedmiotowym wniosku, w niniejszej interpretacji przyjął założenie, że przedmiot aportu w istocie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa osoby prawnej. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż po wpisaniu Spółki do rejestru przedsiębiorców planuje się podwyższenie jej kapitału zakładowego. Dotychczasowi wspólnicy, posiadający obecnie we współwłasności wszystkie udziały spółki, obejmą na współwłasność nowe udziały w zamian za wniesioną aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wykorzystywaną obecnie przez Panią X w prowadzonej indywidualnie działalności gospodarczej. Planowany aport obejmie wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa aktywa i pasywa. Na aktywa te składać się będą m.in. należności cywilnoprawne.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż zapłata otrzymana tytułem należności cywilnoprawnych przejętych w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie stanowiła zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o pdop, przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ w sposób ostateczny powiększa aktywa Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z brzmienia powołanego przepisu wynika, że aby koszt mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu musi być poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, a także pomiędzy tym kosztem a uzyskanym przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesiony koszt ma lub może mieć związek z osiąganymi przez Spółkę przychodami lub służy zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Odstępstwa od wyżej wskazanej zasady poniesienia kosztu przez podatnika wynikają z przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), które regulują m.in. zagadnienia sukcesji podatkowej, tj. sytuację, w której dany podmiot (podatnik) wstępuje w prawa i obowiązki innego podatnika m.in. korzystając z praw nabytych przez inny podmiot (innego podatnika). Powyższe kwestie regulują przepisy działu III rozdziału 14 Ordynacji podatkowej, przy czym wskazać należy, iż przepisy tego rozdziału zawierają zamknięty katalog zdarzeń skutkiem, których jest sukcesja podatkowa. W katalogu tym nie została ujęta sytuacja wniesienia przez osobę fizyczną przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1.

Na postawie art. 12 ust. 3 ustawy o pdop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Mając na względzie, że przyjęciu przez Spółkę w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa osoby fizycznej nie towarzyszy sukcesja podatkowa należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w przypadku gdy przejęte należności cywilno prawne okażą się nieściągalne, odpisy aktualizujące odnoszące się do tych należności nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ należności te nie były uprzednio zaliczone do przychodów należnych Spółki, lecz do przychodów należnych osoby fizycznej wnoszącej aport.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczyć należy, iż tutejszy Organ nie dokonał oceny poprawności obliczenia wartości początkowej aktywów i pasywów w księgach rachunkowych. W myśl bowiem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przez przepisy prawa podatkowego w myśl art. 3 pkt 2 cytowanej Ordynacji podatkowej - należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W tak określonym zakresie, tut. Organ nie jest więc uprawniony do interpretacji przepisów ustawy o rachunkowości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań wymienionych w uzupełnieniu wniosku jako 1-4 oraz 6, oraz pytania wymienionego we wniosku jako 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach