Zdaniem Wnioskodawcy:

• za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym za przewidywany okres używania, o którym mowa w art. 16b ust. 1 UPOOP, należy uważać przewidywany przez Spółkę okres faktycznego używania praw autorskich lub licencji w prowadzonej działalności, co może wynikać ze stosowanej przez Spółkę strategii marketingowej lub planu kampanii reklamowych.

• za przewidywany okres używania, o którym mowa w art. 16b ust. 1 UPOOP, należy uważać określony w umowie licencyjnej okres dozwolonego używania licencji, nie zaś okres obowiązywania samej umowy licencyjnej.

• w przypadku, gdy faktyczny okres używania danego prawa autorskiego lub licencji (pierwotnie niezaliczonych do wartości niematerialnych i prawnych z uwagi na przewidywany przez podatnika na moment przyjęcia składnika okres jego używania) przekroczył jednak okres 1 roku, Spółka jest zobowiązana do zakwalifikowania danego składnika majątkowego do wartości niematerialnych i prawnych oraz do dokonania korekty rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 16e ust. 1 UPDOP.

• w przypadku, gdy wynagrodzenie ustalone jest w umowie jako procent wartości sprzedaży towarów oznakowanych określonym (zastrzeżonym) wizerunkiem, nie mniej niż uzgodniona pomiędzy stronami kwota minimalnego wynagrodzenia - prawidłowe jest zaliczenie całości ww. wynagrodzenia wprost do kosztów uzyskania przychodów niezależnie od okresu, na który udzielona została dana licencja.

Uzasadnienie

Na wstępie należy zauważyć, że co do zasady, dla celów podatkowych autorskie prawa majątkowe oraz licencje stanowią wartości niematerialne prawne, podlegające - w świetle art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 UPDOP - amortyzacji dla celów podatkowych.

Zgodnie z powyższą regulacją;

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:(..)

1. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
2. licencje,

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z treścią ww. normy, możliwość uznania autorskich praw majątkowych oraz licencji za wartości niematerialne i prawne uzależniona jest zatem od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

• ww. prawa majątkowe zostały nabyte przez podatnika,

• nadają się one do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

• okres używania ww. praw majątkowych (licencji i praw autorskich) musi być dłuższy niż rok, oraz

• ww. prawa majątkowe są wykorzystywane przez podatnika dla realizacji celów związanych z wykonywaną przez niego działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym, w przypadku nabycia prawa autorskiego / udzielenia licencji - pod kątem rozliczeń podatkowych mogą wystąpić dwojakiego rodzaju sytuacje:

1. w przypadku, gdy przewidywany okres korzystania z prawa autorskiego / licencji nie będzie przekraczał 1 roku - dane prawo nie będzie stanowiło dla nabywcy wartości niematerialnej i prawnej bez względu na jego wartość (cenę nabycia), a wydatki związane z nabyciem tego prawa będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia,
2. w przypadku, gdy przewidywany okres korzystania z nabytego prawe autorskiego / licencji będzie dłuższy niż 1 rok - co do zasady, nabywca powinien zaliczyć nabyte prawa autorskie / licencje do swoich wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywać od nich odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 8 marca 2007 r. (sygn. akt I SA/Wr 1096/06), który stwierdził, że:

Nie każda wykorzystywana gospodarczo licencja automatycznie staje się wartością niematerialną podlegająca amortyzacji. Nie będzie nią licencja, która wprawdzie jest wykorzystywana, ale przewidywany okres korzystania z niej zamyka się w granicach 12 miesięcy.

Należy zauważyć, że podjęcie decyzji o przewidywanym okresie używania danego składnika majątkowego leży wyłącznie w gestii podatnika - powyższe wynika zaś wprost z wykładni literalnej treści art. 16b ust. 1UPDDP. Z powyższej regulacji wynika, że to podatnik powinien na moment przyjęcia do używania danego składnika majątkowego (mogącego potencjalnie stanowić wartość niematerialną i prawną) określić przewidywany okres jego wykorzystywania. Powinien przy tym oprzeć się na okolicznościach i rzeczywistych uwarunkowaniach (prawnych / biznesowych / ekonomicznych), które pozwolą racjonalnie ustalić przewidywany okres używania danego składnika - w przypadku praw autorskich / licencji związanych z działalnością reklamową, np. poprzez odwołanie się do swojego doświadczenia, praktyki i strategii gospodarczej / marketingowej.

Za prawidłowością powyższego poglądu - tj. uzależnieniem określenia okresu używania danego składnika majątku wyłącznie od subiektywnej oceny podatnika - przemawia również wykładnia systemowa normy art. 16b ust. 1 UPDOP. Ustawodawca przewidział bowiem w art. 16e UPDOP sposób korekty kosztów podatkowych odnoszących się do składników majątkowych niebędących środkami trwałymi / wartościami niematerialnymi i prawnymi, na wypadek gdyby w trakcie ich wykorzystywania okazało się, że pierwotnie zakładany przez podatnika okres używania jest jednak dłuższy niż rok. Powyższe wskazuje, że ustawodawca jest świadomy, że w momencie przyjęcia do używania danego składnika czasami może być trudno precyzyjnie określić, jaki będzie faktyczny okres używania tego składnika. W związku z powyższym, ustawodawca - pozostawiając do swobodnej oceny podatnika określenie na moment przyjęcia do używania przewidywanego okresu wykorzystywania tego składnika bierze pod uwagę sytuację, w której podatnik określa dla danego składnika majątku okres używania krótszy niż rok (i konsekwentnie zalicza wydatki poniesione na nabycie ww. składników w całości do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia), a następnie okazuje się, że faktyczny okres używania przekracza rok. W takiej sytuacji podatnik jest zobowiązany do zaliczenia danego składnika majątku do środków trwałych / wartości niematerialnych i prawnych oraz korekty kosztów podatkowych na zasadach zawartych w regulacjach art. 16e ust. 1 UPDOP.

Stanowisko zaprezentowane powyżej znajduje pełne potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Takie stanowisko zajęli m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2011 (sygn. IBPBI/2/423-1560/10/AP), a także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2010 r. (sygn. ILPB3/423-112/10-2/MC), który stwierdził m.in., że:

Spółka wskazuje, iż zasadniczo możliwe jest, że przedmiotowe kontenery będą wykorzystywane dłużej niż rok, jednakże w praktyce taka sytuacja ma miejsce rzadko. Natomiast uzasadniając własne stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1. podkreśla, iż w momencie nabycia kontenerów faktycznie nie jest Ona w stanie określić przewidywanej długości okresu ich wykorzystania w prowadzonej przez Nią działalności, zatem brak jest podstaw, aby domniemywać, iż okres ten będzie dłuższy niż rok.

Wskazuje przy tym, iż w jej subiektywnej ocenie, okres wykorzystania poszczególnych kontenerów nabytych Spółkę - w większości przypadków - faktycznie nie przekracza jednego roku. (...> decyzja o tym, jak długo dany składnik majątku będzie wykorzystywany przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną przez Nią działalnością gospodarczą należy do Spółki. Ocena Spółki nie musi być oparta na obiektywnych kryteriach, ale może bazować na subiektywnych przewidywaniach czy doświadczeniu Spółki z podobnymi składnikami majątkowymi

. W ocenie tut. Organu, Spółka może określić przewidywany okres wykorzystywania kontenerów w prowadzone> przez Nią działalności gospodarczej, skoro jest Ona w stanie wskazać, że w Jej subiektywnej ocenie, okres wykorzystania poszczególnych kontenerów przez Nią nabytych - w większości przypadków - faktycznie nie przekracza jednego roku .

Odnosząc powyższe uwagi do konkretnej sytuacji Spółki przedstawionej w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem stwierdzić należy, że w przypadku nabywania przez Spółkę praw autorskich / licencji wykorzystywanych w ramach prowadzonych działań marketingowych, uzasadnione i uprawnione jest odwoływanie się przez Spółkę dla określenia okresu używania ww. praw autorskich / licencji do stosowanych przez nią zasad prowadzenia działań marketingowych. Strategia marketingowa Spółki zakłada zaś, że działania marketingowe (z którymi związane są nabywane autorskie prawa majątkowe i licencje), co do zasady, nie są prowadzone w okresie dłuższym niż rok. Tym samym, należy przyjąć, że prawa autorskie / licencje są używane przez Spółkę w okresie nieprzekraczającym jednego roku. Zatem wszelkie wydatki ponoszone przez Spółkę w ww. zakresie mogą być zaliczone wprost do kosztów uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia.

W świetle powyższych rozważań, w opinii Spółki, zawarcia umowy licencji na okres dłuższy niż rok nie przesądza automatycznie o przyjęciu, że okres używania danej licencji jest dłuższy niż rok. Istotny jest bowiem określony w umowie licencyjnej okres dozwolonego używania danej licencji - tj. okres, na który przyznano Spółce prawo do korzystania z określonego wizerunku. Jeśli okres ten jest krótszy niż rok, to - nawet jeśli okres obowiązywania samej umowy licencyjnej jest dłuższy niż jeden rok - Spółka nie powinna traktować ponoszonych opłat licencyjnych jako wartości niematerialnej i prawnej. Spółka powinna zaś zaliczyć ww. wydatki w całości do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienie.

Ponadto zgodnie z normą art. 16g ust. 14 UPDOP:

(..) wartość początkową praw majątkowych. w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

W opinii Spółki, norma prawna zawarta w powołanym wyżej art. 16g ust. 14 UPDOP ma zastosowanie w każdej sytuacji, gdy ustalony przez strony mechanizm określenia wysokości opłat licencyjnych odwoływał się będzie do (uzależniony będzie od) wysokości przychodów z licencji - tj. przykładowo przychodów ze sprzedaży produktów / towarów, na potrzeby których ww. licencja została nabyta. Określenie zaś przez strony, że ww. wynagrodzenie licencyjne nie może być niższe niż pewna kwota minimalnego wynagrodzenia, nie zmienia charakteru ww. wynagrodzenia. W dalszym ciągu jest to bowiem wynagrodzenie uzależnione od przychodów z licencji. W konsekwencji, opłaty te nie będą wpływały na wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, lecz stanowić będą koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Odnosząc powyższe do sytuacji Spółki będącej przedmiotem niniejszego zapytania - nawet, jeśli przedmiotowe licencje uznane zostałyby za wartości niematerialne i prawne (np. z uwagi na okres wykorzystywania licencji) to, zdaniem Spółki, z uwagi na przyjęty przez strony sposób kalkulowania wynagrodzenia licencyjnego (tj. jako procent od wartości netto sprzedaży Spółki w odniesieniu do określonych towarów), całe wynagrodzenie należne licencjodawcy powinno być traktowane jako koszty uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia. Powyższej konkluzji nie zmienia także fakt, określenia w umowie minimalnej kwoty wynagrodzenia należnego licencjodawcy. Zdaniem Spółki, wspomniana minimalna kwota stanowi jedynie element kalkulacji wynagrodzenia licencyjnego, które w dalszym ciągu jest wynagrodzeniem ściśle powiązanym z wysokością przychodów osiąganych z licencji.

Mając na uwadze powyższe rozważania - w opinii Spółki:

• za przewidywany okres używania, o którym mowa w art. 16b ust. 1 UPDOP, należy uważać przewidywany przez Spółkę okres faktycznego używania praw autorskich lub licencji w prowadzonej działalności, co może wynikać ze stosowanej przez Spółkę strategii marketingowej lub planu kampanii reklamowych;

• za przewidywany okres używania, o którym mowa w art. 16b ust. 1 UPDOP, należy uważać określony w umowie licencyjnej okres dozwolonego używania licencji, nie zaś okres obowiązywania samej umowy licencyjnej;

• w przypadku, gdy faktyczny okres używania danego prawa autorskiego lub licencji (pierwotnie niezaliczonych do wartości niematerialnych i prawnych z uwagi na przewidywany przez podatnika na moment przyjęcia składnika okres jego używania) przekroczył jednak okres 1 roku, Spółka jest zobowiązana do zakwalifikowania danego składnika majątkowego do wartości niematerialnych i prawnych oraz do dokonania korekty rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 16e ust. 1 UPDOP;

• w przypadku, gdy wynagrodzenie ustalone jest w umowie jako procent wartości sprzedaży towarów oznakowanych określonym (zastrzeżonym) wizerunkiem, nie mniej niż uzgodniona pomiędzy stronami kwota minimalnego wynagrodzenia - prawidłowe jest zaliczenie całości ww. wynagrodzenia wprost do kosztów uzyskania przychodów niezależnie od okresu, na który udzielona została dana licencja.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania pierwszego, drugiego i trzeciego uznaje się za prawidłowe. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku pod numerem cztery stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań, co do których organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy.

W odniesieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer cztery organ interpretacyjny stwierdza co następuje:

Z opisu przedłożonego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż wynagrodzenie ustalane na podstawie umowy licencyjnej określane jest procentowo od wysokości przychodów z licencji (przykładowo przychodów ze sprzedaży produktów/ towarów, na potrzeby których ww. licencja została nabyta). Niemniej jednak licencjobiorca zobowiązany będzie do wypłaty wynagrodzenia w wysokości minimalnej wartości ustalonej w umowie licencyjnej i to niezależnie od wysokości przychodów otrzymywanych z tytułu udzielonej licencji. W konsekwencji, w ocenie organu interpretacyjnego tak określone wynagrodzenia nie może odpowiadać warunkom przewidzianym w art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie można bowiem przyjąć, iż powyższe wynagrodzenie jest w całości uzależnione od przychodów uzyskiwanych z licencji przez licencjobiorcę. Ma ono bowiem charakter stały, określony w umowie licencyjnej, a jedynie w przypadku, gdy przychód uzyskiwany z tytułu uzyskanej licencji obliczany w sposób procentowy od wysokości tego przychodu przekroczy wartość wynagrodzenia minimalnego, Wnioskodawca zobowiązany będzie do podwyższenia kwoty minimalnego wynagrodzenia. W rezultacie wynagrodzenie uzależnione od wartości uzyskanego z licencji przychodu odnosić się będzie jedynie do tej części wynagrodzenia, która stanowić będzie nadwyżkę nad kwotą wynagrodzenia minimalnego.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia. W ocenie organu interpretacyjnego brzmienie przytoczonego przepisu nakazuje przyjęcie, iż jedynie część wynagrodzenia, która związana jest z uzyskiwanym przez licencjobiorcę przychodem z tytułu udzielonej licencji nie będzie uwzględniana przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych. W pozostałym zakresie, wynagrodzenie ustalane w sposób kwotowy, niezależny od uzyskiwanego przychodu nie podlega wyłączeniu z art. 16g ust. 14 ww. ustawy. Za powyższym rozumieniem powołanego przepisu przemawia jego wykładnia literalna. Ustawodawca w sposób wyraźny ogranicza możliwość nieuwzględniania wynagrodzenia przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych jedynie co do części wynagrodzenia, która w sposób bezpośredni związana jest z przychodem uzyskiwanym z tytułu zawartej umowy licencyjnej. Nie ma bowiem znaczenia okoliczność, iż wynagrodzenie uzależnione jest co do zasady od wysokości przychodów z licencji, skoro część wynagrodzenia, określona w sposób stały nie korzysta z wyłączenia przewidzianego w art. 16g ust. 14 ww. ustawy.

W rezultacie, biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż opłata licencyjna w części w jakiej ustalona jest w sposób stały, jako minimalne wynagrodzenie z tytułu udzielanej licencji, w przypadku, gdy faktyczny okres używania danego prawa autorskiego lub licencji przekroczy rok, co skutkować będzie uznaniem powyższych składników majątkowych jako wartości niematerialnych i prawnych w myśl art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będzie wartość początkową praw autorskich /licencji i tym samym powinna być odniesiona w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane według art. 16a-16m ustawy. Natomiast opłata licencyjna w części w jakiej przekracza wartość wynagrodzenia minimalnego, jako uzależniona wyłącznie od przychodów otrzymywanych z tytułu licencji, podlegać będzie uwzględnieniu w kosztach uzyskania przychodów Spółki, w dacie poniesienia wydatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie