Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 16.02.2006, sygn. ŁUS-II-2-423/164/AG, Łódzki Urząd Skarbowy

Temat interpretacji

Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej wynagrodzenia wypłacanego z tytułu pełnionych funkcji, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. z 2000 r. Dz.U. Nr 54, poz. 654 ze zm.).uznajeza prawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym wniosku.

Pismem z dnia 21.11.2005 r. (data wpływu 28.11.2005 r.) Sp. z o.o. zwróciła się z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji w sprawie "wynagrodzenia wypłacanego z tytułu pełnionych funkcji", o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym z członkami ustanowionej w Spółce Rady Nadzorczej zawarto umowy o pracę. W związku z wykonywaniem przez nich funkcji członków tej Rady, przyznane im zostało wynagrodzenie, w wysokości określonej w umowie o pracę.Wątpliwości Spółki dotyczą, użytego w art. 16 ust. 1 pkt. 38a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyrażenia: "wynagrodzenie wypłacane z tytułu pełnionych funkcji", a mianowicie, czy obejmuje ono zarówno tę część kwoty wynagrodzenia należnej członkowi rady nadzorczej spółki z o.o. na podstawie umowy o pracę która :

• jest potrącana przez pracodawcę tytułem składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i chorobowe, a następnie przekazywana przezeń do właściwego organu ubezpieczeniowego,
• finansowana jest przez pracodawcę tytułem składki emerytalnej, rentowej, wypadkowej, na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz Fundusz Pracy.

Zdaniem wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane z tytułu pełnionych funkcji obejmuje również należne składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników, zarówno finansowane z własnych środków pracownika (ubezpieczonego), jak i przez płatnika (pracodawcę). Pomimo, iż kwota składek na ubezpieczenia nie jest wypłacana bezpośrednio pracownikowi, to jednak ewidentnie stanowi część wynagrodzenia zasadniczego. W konsekwencji całość składki na ubezpieczenie społeczne stanowi, po stronie Spółki, koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi informuje, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszt uzyskania przychodu wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.Wydatki poniesione przez osobę prawną będącą pracodawcą w związku z zatrudnianiem, na umowę o pracę, pracowników stanowią dla tej osoby prawnej na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów. Do wydatków takich zalicza się w szczególności kwoty wynagrodzeń, kwoty składek na ubezpieczenie społeczne pracowników w części ponoszonej ze środków własnych pracodawcy, a także kwoty składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. W opinii tutejszego organu, aby ocenić, czy pracodawca ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zarówno tę część kwoty wynagrodzenia, należnej członkowi rady nadzorczej spółki z o.o. na podstawie umowy o pracę, która jest potrącana przez pracodawcę tytułem składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i chorobowe, jak również tę część która finansowana jest przez pracodawcę tytułem składki emerytalnej, rentowej, wypadkowej, na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz Fundusz Pracy, należy poddać analizie regulacje wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 57 i pkt 57a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszty uzyskania przychodów nie uważa się niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy.Wypłacane przez Spółkę wynagrodzenia pracowników stanowią koszt uzyskania przychodu w miesiącu dokonania wypłaty. Ponieważ składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w części finansowanej przez pracownika stanowią składnik wynagrodzenia to podlegają one zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodu na takiej samej zasadzie jak pozostała część wynagrodzenia.
W odniesieniu natomiast do części składek społecznych oraz na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, które finansowane są przez płatnika składek (zakład pracy) należy zastosować regulację prawną wynikającą z art. 16 ust. 1 pkt 57a oraz art. 16 ust. 7d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tymi przepisami do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40, określonych w ustawie z dnia 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jak również składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Składki te stają się kosztem uzyskania przychodu w miesiącu ich opłacenia do ZUS. Reasumując, wynagrodzenia pracowników stanowią dla pracodawcy koszty uzyskania przychodu w kwotach brutto. Jednak moment obciążenia kosztów należy rozpatrywać biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy, tj. art. 16 ust. 1 pkt 57 i pkt 57a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.Oznacza to, że pracodawca może obciążyć koszty uzyskania przychodów kwotą wynagrodzenia brutto z chwilą dokonania wypłaty lub postawienia jej do dyspozycji pracownika wraz ze składkami w części finansowanej przez pracownika. Natomiast składki finansowane przez pracodawcę będą kosztem uzyskania przychodów w miesiącu ich wpłaty do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.W świetle powyższego, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego uznaje stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21.11.2005 r. za prawidłowe, stąd też postanowił jak w sentencji.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania postanowienia. Interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia na podstawie art. 14b § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.