Temat interpretacji
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2007 r. (data wpływu 20 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 20 listopada 2007 r. (data wpływu) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Spółka zawiera transakcje handlowe, do których stosuje się ustawę z dnia 12 czerwca 2003 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 139, poz. 1323 ze zm.). Zgodnie z art. 5 tej ustawy, jeżeli strony transakcji handlowej przewidziały w umowie termin zapłaty dłuższy niż 30 dni, wierzyciel może żądać odsetek ustawowych za okres począwszy od 31 dnia po spełnieniu swojego świadczenia niepieniężnego i doręczeniu dłużnikowi faktury lub rachunku do dnia zapłaty, ale nie dłuższy niż do dnia wymagalności świadczenia pieniężnego. Ponadto, zgodnie z art. 6 tej ustawy, jeżeli termin zapłaty nie został określony w umowie, wierzycielowi, bez wezwania, przysługują odsetki ustawowe za okres począwszy od 31 dnia po spełnieniu świadczenia niepieniężnego do dnia zapłaty, ale nie dłuższy niż do dnia wymagalności świadczenia pieniężnego (przy tym, za dzień wymagalności świadczenia pieniężnego, uważa się dzień określony w pisemnym wezwaniu dłużnika do zapłaty, w szczególności w doręczonej dłużnikowi fakturze lub rachunku). Dodatkowo, zgodnie z art. 7 tej ustawy, jeżeli dłużnik, w terminie określonym w umowie albo wezwaniu nie dokona zapłaty na rzecz wierzyciela, który spełnił określone w umowie świadczenie niepieniężne, wierzycielowi przysługują bez odrębnego wezwania, odsetki w wysokości odsetek za zwłokę, określanej na postawie art. 56 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa, chyba, że strony uzgodniły wyższe odsetki, za okres od dnia wymagalności świadczenia pieniężnego do dnia zapłaty.
Spółka, jako nabywca towarów i usług, dokonuje transakcji handlowych, w których termin płatności ustalony przez strony jest dłuższy niż 30 dni. Może również dokonywać transakcji handlowych, w stosunku do których nie określono w umowie terminu płatności. W związku z tymi transakcjami handlowymi, Spółka może opóźniać się z zapłatą w stosunku do terminu zapłaty przewidzianego przez strony.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy kontrahent Spółki nie korzysta ze swoich uprawnień określonych w art. 5-7 ustawy o terminach w transakcjach handlowych i nie żąda od niej zapłaty odsetek, o których mowa w tych przepisach, Spółka nie uzyskuje przychodu z tego tytułu. Za powyższym stanowiskiem przemawia szereg argumentów.
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają ogólnej definicji przychodu. Należy zatem odwołać się do rozumienia tego pojęcia w przepisach o rachunkowości, gdzie przez przychód rozumie się uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów, albo zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli (art. 3 ust. 1 pkt 30 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości).
Aktywa podatnika nie powiększają się w związku z rezygnacją kontrahenta z żądania odsetek, gdyż rezygnacja taka nie może wpłynąć na stan aktywów podatnika (od tego, że kontrahent nie nalicza odsetek, nic podatnikowi nie przybywa). W szczególności, taka rezygnacja nie jest świadczeniem nieodpłatnym, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, pasywa podatnika nie zmniejszają się w związku z rezygnacją kontrahenta z żądania odsetek, gdyż taka rezygnacja nie jest umorzeniem zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy bowiem zauważyć, iż dopóki kontrahent nie wezwie podatnika do zapłaty odsetek, o których mowa w art. 5 ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych, lub też nie wyrazi woli obciążenia podatnika odsetkami, o których mowa w art. 6 i art. 7 tej ustawy, dopóty po stronie podatnika nie powstaje zobowiązanie do ich zapłaty. A skoro nie powstało zobowiązanie do zapłaty odsetek, to nie ma czego umarzać. Z tego samego względu, w przyszłości nie powstanie przychód z tytułu przedawnienia się zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych skoro bowiem bez woli kontrahenta w przedmiocie żądania odsetek, nie ma po stronie podatnika zobowiązania do zapłaty odsetek, to nie może się takie zobowiązanie przedawnić.
Zdaniem podatnika, zapis zawarty w art. 6 ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych, iż odsetki przysługują bez wezwania oraz w art. 7 tej ustawy, iż odsetki przysługują bez odrębnego wezwania, znaczą tylko tyle, że jeśli kontrahent chce obciążyć podatnika odsetkami, o których mowa w tych artykułach, to wystarczy iż wyrazi podatnikowi taka wolę (np. przy zawarciu umowy lub w inny sposób) i wówczas nie musi już wysyłać odrębnych wezwań do uiszczenia odsetek (inaczej niż w wypadku odsetek, o których mowa w art. 5 ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych, gdzie bez odrębnego wezwania się nie obejdzie). Nie można natomiast tych przepisów interpretować w ten sposób, że wierzytelność z tytułu odsetek, o których mowa w tych przepisach, powstaje wbrew woli kontrahenta. Przeczyłoby to logice prawa cywilnego.
Tym samym, nie można uznać, że Spółka uzyska przychód z tego tytułu, że jej kontrahent zrezygnuje z żądania odsetek, o których mowa w art. 5, art. 6 i art. 7 ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych, gdyż w wyniku takiej rezygnacji nie zmienia się ani suma aktywów Spółki (nie powiększa się majątek Spółki), ani suma pasywów Spółki (nie zmniejszają się zobowiązania).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 139, poz. 1323 ze zm.), przedmiotem regulacji tego aktu normatywnego są szczególne uprawnienia wierzyciela i obowiązki dłużnika w związku z terminami zapłaty w transakcjach handlowych. Wskazane przez Wnioskodawcę art. 57 tej ustawy przewidują następujące uprawnienia wierzyciela:
- w sytuacji, gdy strony w umowie przewidziały termin zapłaty dłuższy niż 30 dni, wierzyciel może żądać odsetek ustawowych za okres począwszy od 31 dnia po spełnieniu swojego świadczenia niepieniężnego i doręczeniu dłużnikowi faktury lub rachunku - do dnia zapłaty, ale nie dłuższy niż do dnia wymagalności świadczenia pieniężnego (art. 5 wskazanej ustawy);
- w sytuacji, gdy termin zapłaty nie został określony w umowie, wierzycielowi, bez wezwania, przysługują odsetki ustawowe za okres począwszy od 31 dnia po spełnieniu świadczenia niepieniężnego - do dnia zapłaty, ale nie dłuższy niż do dnia wymagalności świadczenia pieniężnego, czyli dnia określonego w pisemnym wezwaniu dłużnika do zapłaty, w szczególności w doręczonej dłużnikowi fakturze lub rachunku (art. 6 wskazanej ustawy);
- w sytuacji, gdy dłużnik, w terminie określonym w umowie albo pisemnym wezwaniu dłużnika do zapłaty nie dokona zapłaty na rzecz wierzyciela, który spełnił określone w umowie świadczenie niepieniężne, wierzycielowi przysługują, bez odrębnego wezwania, odsetki w wysokości odsetek za zwłokę, określanej na podstawie art. 56 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), chyba że strony uzgodniły wyższe odsetki, za okres od dnia wymagalności świadczenia pieniężnego do dnia zapłaty (art. 7 wskazanej ustawy).
Treść przywołanych powyżej przepisów wskazuje, że ustawa przyznaje wierzycielowi prawo żądania zapłaty przedmiotowych odsetek, pozostawiając mu jednocześnie swobodę decydowania, czy zamierza z takiego uprawnienia skorzystać. W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, kontrahent Spółki odstępuje od żądania odsetek, co powoduje wątpliwość, czy skutkiem prawnym takiej czynności będzie powstanie przychodu podatkowego po stronie Spółki.
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Otwarty katalog przysporzeń majątkowych stanowiących przychody podatkowe zawiera art. 12 ust. 1 wskazanej ustawy. Do tej kategorii należą między innymi:
- wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
- wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Odnosząc się do treści pierwszego z powołanych powyżej przepisów, należy podkreślić, że przychodem podatkowym jest wartość takiego nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, które zostało otrzymane przez beneficjenta. Wiąże się to z określonym działaniem podmiotu świadczącego. W omawianym przypadku, wierzyciel zaniechał żądania odsetek od dłużnika. Nie można zatem stwierdzić, że Spółka otrzymała świadczenie. Przedstawione zdarzenie przyszłe nie mieści się wobec tego w dyspozycji przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Drugim ze wskazanych przykładów przychodów jest wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Z uwagi na charakter przepisów art. 57 ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych należy uznać, że konkretne zobowiązanie z tytułu odsetek powstanie, jeśli wierzyciel wyrazi wolę skorzystania z wynikających z tych unormowań uprawnień. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, kontrahent Spółki w ogóle nie zamierza żądać odsetek od nieterminowej zapłaty. Nie można zatem stwierdzić, że powstało zobowiązanie z tego tytułu, a w konsekwencji, że zostało ono umorzone przez wierzyciela lub uległo przedawnieniu, wobec czego nie ma tu zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Podsumowując, w sytuacji, gdy kontrahent Spółki nie korzysta ze swoich uprawnień, określonych w przepisach art. 5, art. 6 i art. 7 ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych i nie żąda od niej zapłaty odsetek, Spółka nie osiąga przychodu podatkowego w kwocie nie zapłaconych kontrahentowi odsetek, o których mowa w tych przepisach.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń