Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 19.10.2005, sygn. PUS.I/423/63/05, Podkarpacki Urząd Skarbowy

Temat interpretacji

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 7 ust. 3 i ust. 4, art. 8 ust. 1 i ust. 6, art. 25 ust. 1, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, po rozpatrzeniu wniosku P. sp. z o. o. z dnia 12.09.2005 r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych postanawia uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym stanowisko zawarte we wniosku jest prawidłowe.

Z przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że w dniu 12.07.2005 r. spółka P. GmbH z siedzibą w S. (Niemcy) jako jedyny wspólnik spółek: P. sp. z o. o. w S. i P. sp. z o. o. w M., podjął uchwałę o ich połączeniu. Fakt podjęcia uchwały został zgłoszony do akt rejestrowych. Przy założeniu, że wpis do KRS zostanie dokonany ostatniego dnia miesiąca, tj. 30.09.2005 r., skutki połączenia będą zaewidencjonowane i rozliczone w księgach rachunkowych spółki przejmującej w tym dniu. Równocześnie spółka przejęta straci byt prawny i zgodnie z podjętą uchwałą o połączeniu spółek będzie oddziałem samodzielnie sporządzającym sprawozdanie finansowe, jak również otrzyma status pracodawcy w świetle kodeksu pracy. Spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Łączenie spółek zostanie rozliczone w księgach rachunkowych metodą łączenia udziałów i nie spowoduje powstania nowej jednostki. Wątpliwość spółki budzi kwestia sporządzenia deklaracji podatkowej CIT-2 za wrzesień oraz właściwości urzędu skarbowego, do którego należy kierować rozliczenie. Zdaniem podatnika:

• Spółka przejmowana nie jest zobowiązana w świetle ustawy o rachunkowości do zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień połączenia, co oznacza, że nie kończy roku podatkowego na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na dzień połączenia.
• Na dzień połączenia, tj. 30.09.2005 r., dane spółki przejmowanej zostaną uwzględnione w księgach spółki przejmującej. Deklarację CIT-2 za miesiąc wrzesień sporządzi spółka przejmująca z uwzględnieniem danych również spółki przejętej, która zostanie przesłana do Urzędu Skarbowego właściwego dla spółki przejmującej. Równocześnie spółka przejmująca zawiadomi Urząd Skarbowy właściwy dla spółki przejętej o fakcie przejęcia, składając zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, zaznaczając kwadrat 2 w części B4.
• Spółka przejmująca sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przyjętym rokiem obrotowym, tj. za okres od 1.01.2005 - 31.12.2005 r. zawierające dane finansowe połączonych spółek oraz złoży zeznanie podatkowe CIT-8 za rok podatkowy od 1.01.2005 - 31.12.2005 uwzględniając przychody i koszty połączonych spółek w obowiązującym terminie.

Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, udzielając interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie przedstawionej we wniosku przez P. sp. z o. o., stwierdza, co następuje:

Określenie dnia połączenia w ustawie z dnia 15.09.2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zawarte zostało w art. 493 § 2, zgodnie z którym połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. W myśl art. 494 § 1 ww. ustawy spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. W świetle art. 93 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), z zastrzeżeniem sytuacji przewidzianej w art. 93e tej ustawy, osoba prawna łącząca się przez przejęcie innych osób prawnych wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek.

Rokiem podatkowym w spółce kapitałowej jest - co do zasady - rok kalendarzowy. Podatnicy, w statucie lub umowie spółki, mogą przyjąć za rok podatkowy inny niż rok kalendarzowy, okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. Powyższe reguluje przepis art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Bez względu na to, w jaki sposób ustalony został rok podatkowy, ulega on skróceniu w przypadku, gdy wystąpią okoliczności wymuszające wcześniejsze (tj. przed zakończeniem przyjętego roku podatkowego) zamknięcie ksiąg rachunkowych. Zgodnie bowiem z zapisem art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego. Stosownie do postanowień art. 12 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), księgi rachunkowe zamyka się w jednostce przejmowanej na dzień przejęcia jednostki przez inną jednostkę. Od tak sformułowanej zasady ustawodawca w art. 12 ust. 3 ww. ustawy przewidział wyjątek, pozwalając na niezamykanie ksiąg rachunkowych w przypadku połączenia jednostek, gdy w myśl ustawy rozliczenie przejęcia jednostki następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki. Zamknięcie ksiąg spółki przejętej wynika z zastosowanej metody rozliczenia przejęcia. Może ono nastąpić, w zależności od sytuacji, metodą nabycia - art. 44b ustawy o rachunkowości albo metodą łączenia udziałów - art. 44c tej ustawy. Przewidziane metody rozliczeń połączeń nie są wobec siebie alternatywne i nie można wybrać dowolnie jednej z nich. Zastosowanie jednej z nich zależy od tego, czy spełnione są warunki właściwe danej metodzie.

Z powołanych jak wyżej przepisów wynika, że jeśli rozliczenie połączenia spółek przez inkorporację następuje metodą nabycia, wówczas powstaje obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych spółki przejmowanej, jeżeli natomiast zastosowana zostanie metoda łączenia udziałów wówczas istnieje możliwość (nie obowiązek) niezamykania ksiąg w spółce przejmowanej. Połączenie spółek w drodze inkorporacji nie powoduje obowiązku zakończenia roku podatkowego przez spółkę przejmującą, gdyż niezależnie od tego czy połączenie rozliczane jest przy zastosowaniu metody nabycia, czy metody łączenia udziałów, spółka przejmująca nie ma obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż połączenie spółek ma nastąpić 30.09.2005r. (przewidywana data wpisu połączenia do Krajowego Rejestru Sądowego) poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą. Połączenie ma nastąpić metodą łączenia udziałów. Z uwagi na fakt, iż połączenie następuje metodą łączenia udziałów, w obydwu spółkach nie wystąpi obowiązek zamknięcia ksiąg na dzień połączenia.

Biorąc pod uwagę powołane jak wyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny, tut. organ podatkowy stwierdza, iż spółka przejęta nie będzie miała obowiązku złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za rok podatkowy obejmujący okres od 1.01.2005 r. do 30.09.2005 r., tj. do dnia połączenia. Natomiast spółka przejmująca powinna sporządzić deklarację o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-2 za okres od 1.01.2005 r. do 30.09.2005 r. uwzględniając w niej z zastrzeżeniem art. 7 ust. 3 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (przy ustalaniu dochodu nie uwzględnia się strat przedsiębiorstw przejmowanych), przychody, koszty i zaliczki na podatek połączonych podmiotów. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. Natomiast przy ustalaniu straty, zgodnie z art. 7 ust. 4 ww. ustawy, nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe.

W świetle art. 27 ust. 1 ww. ustawy na spółce przejmującej ciąży obowiązek złożenia zeznania CIT-8 za rok podatkowy 2005 do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacenia należnego podatku dochodowego albo różnicy między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Zeznanie podatkowe składa się naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego - z punktu widzenia siedziby - dla spółki w ostatnim dniu roku podatkowego.

Ponadto spółka przejmująca powinna w terminie 14 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana - przejęcie spółki P. sp. z o. o. w M. - zawiadomić w imieniu spółki przejętej właściwego dla niej Naczelnika Urzędu Skarbowego składając zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2. Zasady dotyczące ewidencji i identyfikacji podatników oraz wynikające z tego obowiązki, określa ustawa z dnia 13.10.1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.). Każda zmiana danych, objętych zgłoszeniem, na podstawie którego podatnikowi został nadany NIP, pociąga za sobą powstanie obowiązku ich aktualizacji. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego. Podatnicy VAT realizują ten obowiązek w ciągu 14 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych.