Interpretacja indywidualna z dnia 8 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.919.2022.1.KF
Temat interpretacji
Ustalenie przychodu ze sprzedaży nieruchomości (spłata hipoteki obciążającej nieruchomość nie zmniejsza przychodu).
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
13 grudnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 13 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
xx stycznia 2020 r. zakupiła Pani nieruchomość mieszkalną. Na zakupionej przez Panią nieruchomości jest założone zabezpieczenie w postaci hipoteki na kwotę 800.000,00 zł. Zabezpieczenie związane jest z umową pożyczki, którą zawarł poprzedni właściciel nieruchomości. W związku z istniejącym obciążeniem hipotecznym cena sprzedaży wspomnianej nieruchomości wynosiła 50.000,00 zł. Wartość rynkowa na dzień zawarcia umowy sprzedaży, tj. xx stycznia 2020 r. została ustalona na poziomie 620.000,00 zł i od wartości rynkowej zapłaciła Pani podatek od czynności cywilno-prawnych PCC.
Planuje Pani sprzedać ww. nieruchomość przed upływem 5 lat od jej zakupu. W związku z tym będzie Pani zobowiązana do obliczenia wartości ewentualnego podatku od osób fizycznych z tytułu dochodu od sprzedaży nieruchomości. Wartość nieruchomości na dzień dzisiejszy wyceniła Pani na kwotę 850.000 zł. Nabywca (osoba fizyczna), zobowiąże się zapłacić cenę sprzedaży w następujący sposób:
-800.000,00 zł bezpośrednio na rachunek pożyczkodawcy w celu spłaty i zwolnienia hipoteki z ww. nieruchomości;
-pozostała kwota, tj. 50.000,00 zł na Pani rachunek bankowy.
Pytanie
Czy biorąc pod uwagę powyższe dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości będzie wynosił 0,00 zł (tj. 50.000,00 zł minus 50.000,000 zł), czyli kwota 800.000,00 zł, która dotyczy zapłaty zobowiązania z tytułu pożyczki i tym samym wartości hipoteki, jaką obciążona jest nieruchomość nie będzie wliczana do wartości Pani przychodu z tytułu sprzedaży?
Pani stanowisko w sprawie
W Pani ocenie, biorąc pod uwagę fakt, że wartość hipoteki miała znaczny wpływ na cenę zakupionej przez Panią nieruchomości, jak i że przyszły nabywca spłaci część ceny zakupu (tj. wartość hipoteki) bezpośrednio na rachunek osoby, która to zabezpieczenie ustanowiła (w żaden sposób nie będzie Pani mogła dysponować tą kwotą) to dochód z tytułu sprzedaży tej nieruchomości będzie wynosił 0,00 zł (tj. 50.000,00 zł minus 50.000,000 zł).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c)prawa wieczystego użytkowania gruntów
– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
Z taką sytuacją będziemy mieć do czynienia w przedmiotowej sprawie. Jak wskazano we wniosku w 2020 r. nabyła Pani nieruchomość mieszkalną, którą planuje Pani sprzedać przed upływem pięciu lat od jej zakupu. Zatem sprzedaż nieruchomości nastąpi przed upływem okresu, o którym mowa w tym przepisie i w konsekwencji będzie stanowić źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Jak wynika natomiast z art. 19 ust. 3 tej ustawy:
Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
Należy przy tym podkreślić, że ogólna zasada przyjęta w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą za przychody podlegające opodatkowaniu uważa się otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, nie ma zastosowania do przychodów, o których mowa w art. 19 tej ustawy. Art. 19 jest bowiem przepisem szczególnym, modyfikującym ogólną definicję przychodu. Stanowi on, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w zbyciu nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem zbycia nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.
Do powyższej kategorii kosztów nie można zatem zaliczyć spłaty zobowiązania wynikającego z pożyczki zaciągniętej przez poprzedniego właściciela nieruchomości, dla którego zabezpieczenia ustanowiono hipotekę na nieruchomości. Spłata zobowiązań finansowych ani długów nie jest kosztem odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to bowiem koszt odpłatnego zbycia nieruchomości, lecz spłata zobowiązania obciążającego nieruchomość, które musiałoby zostać spłacone nawet gdyby nie sprzedawała Pani nieruchomości.
Spłata hipoteki obciążającej nieruchomość nie stanowi niezbędnego wydatku, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku i nie zmienia tego fakt, że przyszły nabywca nieruchomości zobowiąże się zapłacić część ceny sprzedaży bezpośrednio na rachunek pożyczkodawcy celem spłaty i zwolnienia hipoteki z ww. nieruchomości, bowiem są to jedynie techniczne ustalenia stron co do rozdysponowania środków uzyskanych z transakcji.
Zatem kwota spłaconego długu obciążającego przedmiotową nieruchomość, nie stanowi kosztu odpłatnego zbycia i nie może zostać uwzględniona przy ustalaniu wysokości przychodu z tytułu sprzedaży tej nieruchomości, bowiem nie mieści się w dyspozycji zawartej w art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
W przypadku nieruchomości nabytych odpłatnie – tak jak ma to miejsce w analizowanej sprawie – zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c ww. ustawy, zgodnie z którym:
Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
Przy czym, w myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:
Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Ustawodawca wiąże więc przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości z kosztami, które podatnik poniósł, aby te nieruchomości „weszły” do jego majątku (koszty nabycia/koszty wytworzenia) oraz z nakładami na te nieruchomości, które podatnik poniósł jako posiadacz nieruchomości, przez co zwiększył ich wartość. Ustawodawca wymaga przy tym odpowiedniego udokumentowania tych wydatków.
Wspomniany powyżej przepis ma charakter szczególny i wyczerpująco określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Artykuł ten tworzy katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów innych wydatków niż wymienione.
Koszt nabycia, co do zasady określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia będzie zatem cena jaką zapłaciła Pani zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży. Ustawodawca jako koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości wskazał również nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości poniesione w czasie jej posiadania. Przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Pod pojęciem nakładów należy zatem rozumieć wszelkie inwestycje, które zmieniają/przeobrażają daną rzecz, nadając jej nową jakość.
Do żadnej z powyższych kategorii nie można zaliczyć spłaty zadłużenia obciążającego nieruchomość (hipoteka). Nie są to bowiem wydatki poniesione na nabycie zbywanej nieruchomości, gdyż stanowią one wydatki związane z uregulowaniem ciążącego na niej zadłużenia. Wydatki takie nie mogą być również potraktowane jako nakłady zwiększające wartość rzeczy, poczynione w trakcie posiadania zbywanej nieruchomości, gdyż w żaden sposób nie wpływają na podwyższenie wartości przedmiotu zbycia. W konsekwencji spłata ta nie może zostać uznana – w rozumieniu analizowanego przepisu – za koszty obniżające podstawę obliczenia podatku z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.
Reasumując, spłata zadłużenia obciążającego rzeczoną nieruchomość nie będzie stanowić kosztu odpłatnego zbycia, jak również nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, zawartych w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak więc jest podstaw prawnych, aby o kwotę spłaconej hipoteki pomniejszyć przychód ze sprzedaży nieruchomości. Przychód ze sprzedaży nieruchomości będzie stanowić cena określona w umowie (akcie notarialnym) pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, a nie cena pomniejszona o spłacone zadłużenie z tytułu pożyczki poprzedniego właściciela. Spłata hipoteki, jaką obciążona jest nieruchomość nie wpłynie na wysokość podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).