Temat interpretacji

Zwolnienie energii elektrycznej zużywanej w procesach metalurgicznych

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2016 r. (data wpływu 18 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy od zużywanej energii elektrycznej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy od zużywanej energii elektrycznej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) obejmuje przede wszystkim produkcję formowanych wyrobów ogniotrwałych (wypalanych lub niewypalanych) oraz zapraw i mieszanek ogniotrwałych (tzw. nieformowanych wyrobów ogniotrwałych) (dalej łącznie: wyroby lub wyroby ogniotrwałe).

Prowadzona przez Spółkę działalność wytwórcza na gruncie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) (dalej: PKD), wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1185, z późn. zm.) jest klasyfikowana do kodu 2320 - Produkcja wyrobów ogniotrwałych.

Działalność produkcyjna w zakresie wyrobów ogniotrwałych jest realizowana na terenie dwóch należących do Spółki zakładów produkcyjnych. Działalność produkcyjna prowadzona na terenie każdego z tych zakładów obejmuje przede wszystkim produkcję wyrobów ogniotrwałych. Dodatkowo na terenie każdego zakładu produkcyjnego znajdują się także różnego rodzaju pomieszczenia socjalne. Na terenie zakładu produkcyjnego w R. znajduje się również budynek administracyjno-biurowy.

Przeprowadzany na terenie poszczególnych zakładów proces produkcji wyrobów ogniotrwałych składa się z szeregu powiązanych ze sobą czynności i procesów technologicznych zmierzających do dostarczenia gotowego wyrobu ogniotrwałego do nabywcy. Wspomniane czynności i procesy technologiczne przeprowadzane są za pomocą różnego rodzaju urządzeń i instalacji, które razem tworzą całość w postaci zespołu służącego do produkcji gotowych wyrobów ogniotrwałych.

Zakres czynności realizowanych w ramach procesu produkcji wyrobów ogniotrwałych uzależniony jest w głównej mierze od specyfiki danego wyrobu oraz właściwości i parametrów technicznych oczekiwanych przez nabywców. Czynności realizowane na terenie poszczególnych zakładów produkcyjnych rozpoczynają się od rozładunku, przyjęcia i magazynowania surowców do produkcji wyrobów ogniotrwałych. Następnie realizowane są czynności mające na celu odpowiednie przygotowanie mieszanki do produkcji wyrobów ogniotrwałych. W ramach tych czynności nabywane przez Spółkę surowce mogą być m.in. kruszone, frakcjonowane i mieszane. Dodatkowo w przypadku działalności produkcyjnej prowadzonej w zakładzie w R. wyżej wymienione czynności mogą obejmować także topienie surowców do produkcji wyrobów ogniotrwałych. W przypadku produkcji wyrobów ogniotrwałych nieformowanych po zakończeniu powyższych czynności wyroby są kierowane do magazynu wyrobów gotowych, skąd są wysyłane do nabywców.

Natomiast w przypadku produkcji wyrobów ogniotrwałych formowanych odpowiednio przygotowana mieszanka jest kierowana za pomocą przeznaczonych do tego urządzeń do procesu formowania, w którym wyrobom nadaje się odpowiedni kształt. W zależności od rodzaju wytwarzanego wyrobu po nadaniu pożądanego kształtu wyroby są kierowane do węzłów suszenia i wypalania lub węzła nawęglania i ulepszania. Dodatkowo przed wysłaniem wyrobów ogniotrwałych do nabywców na terenie danego zakładu produkcyjnego wyroby mogą być także oczyszczane, impregnowane różnego rodzaju substancjami oraz obrabiane mechanicznie. Czynności te mają za zadanie nadanie wytwarzanym wyrobom właściwości i parametrów oczekiwanych przez kontrahentów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej niejednokrotnie mają miejsce także sytuacje, w których przed dostarczeniem wyrobów do kontrahenta Spółka magazynuje wyroby ogniotrwałe.

Jak wskazano, wspomniane procesy i czynności przeprowadzane są przede wszystkim przy wykorzystaniu różnego rodzaju urządzeń i instalacji, które razem tworzą całość w postaci zespołu służącego do produkcji gotowych wyrobów ogniotrwałych, które są następnie dostarczane przez Spółkę do jej kontrahentów. Istnienie każdego elementu tego zespołu ma swoje uzasadnienie zarówno technologiczne jak i celowościowe. Równocześnie na uwagę zasługuje fakt, iż czynności i procesy technologiczne zachodzące w poszczególnych częściach danego zespołu są w znacznym stopniu uzależnione od czynności i procesów zachodzących w pozostałych elementach składowych zespołów znajdujących się w danym zakładzie produkcyjnym. Równocześnie niektóre spośród czynności i procesów technologicznych zachodzących w danym momencie niejednokrotnie warunkują możliwość przeprowadzenia procesów zachodzących w pozostałej części danego zakładu produkcyjnego. W praktyce powyższe oznacza, iż w celu przeprowadzenia całego procesu produkcji wyrobów ogniotrwałych niejednokrotnie konieczne jest:

1. przeprowadzenie wszystkich czynności i procesów technologicznych;
2. współdziałanie urządzeń poszczególnych części zespołu.

Na terenie poszczególnych zakładów produkcyjnych Spółka zużywa znaczne ilości energii elektrycznej. W zależności od specyfiki produkcji danego wyrobu przeprowadzane procesy mogą obejmować m.in. następujące czynności, do których zużywane są znaczne ilości energii elektrycznej:

• przygotowanie mieszanki służącej do produkcji formowanych i nieformowanych wyrobów ogniotrwałych - energia elektryczna jest tu wykorzystywana m.in. w następujących celach: przyjęcie, rozładunek i kierowanie do odpowiednich magazynów surowców, rozdrabnianie, frakcjonowanie, mieszanie surowców, a w niektórych przypadkach także ich topienie;
• formowanie wyrobów ogniotrwałych - energia elektryczna jest zużywana m.in. do wytworzenia sprężonego powietrza niezbędnego do przeprowadzenia procesu formowania oraz na potrzeby szeregu pras i innych urządzeń wykorzystywanych do tego procesu;
• suszenie i wypalanie wyrobów ogniotrwałych - w ramach tych czynności energia elektryczna służy w szczególności do uzyskania odpowiedniej temperatury w różnego rodzaju piecach oraz do napędu wózków piecowych i na potrzeby suszami;
• nawęglanie wyrobów ogniotrwałych oraz inne czynności mające na celu nadanie tym wyrobom pożądanych właściwości - znaczne ilości energii elektrycznej są zużywane m.in. do uzyskania temperatury niezbędnej do przeprowadzenia poszczególnych czynności;
• badanie jakości wytwarzanych wyrobów ogniotrwałych oraz surowców i półproduktów wykorzystywanych do ich produkcji - energia elektryczna służy m.in. do przeprowadzenia niezbędnych testów i prób mających na celu potwierdzenie spełnienia wymaganych właściwości i parametrów.

Ponadto na terenie zakładów produkcyjnych Spółki część energii elektrycznej zużywana jest również na bieżące potrzeby związane z całością przeprowadzanych procesów produkcyjnych, w tym przede wszystkim do zapewnienia: (i) odpowiednich warunków magazynowania gotowych wyrobów ogniotrwałych oraz (ii) wymaganej temperatury, właściwej cyrkulacji powietrza bądź oświetlenia - warunkujących możliwość przeprowadzenia procesu produkcji czy dopuszczenie wyrobu do użytku, bądź też pozwalających zachować wymagane przepisami normy.

W przypadku należącego do Spółki zakładu produkcyjnego w R. niewielkie ilości energii elektrycznej są również zużywane na potrzeby budynku administracyjno-biurowego oraz różnego rodzaju pomieszczeń socjalnych. Pomieszczenia socjalne znajdują się także na terenie zakładu produkcyjnego w C.. Część energii elektrycznej nabywanej na potrzeby tego zakładu jest również zużywana przez podmioty trzecie, wynajmujące od Spółki część terenu, pomieszczeń lub hal produkcyjnych. Uiszczana przez najemcę cena uwzględnia m.in. koszty energii elektrycznej zużywanej przez ten podmiot.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy energia elektryczna zużywana na terenie należących do Spółki zakładów produkcyjnych (z wyłączeniem energii zużywanej na potrzeby różnego rodzaju pomieszczeń administracyjno-biurowych lub socjalnych oraz energii zużywanej przez poszczególnych najemców) będzie mogła zostać objęta zwolnieniem od podatku akcyzowego na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z późn. zm.; dalej: ustawa lub ustawa o podatku akcyzowym) po spełnieniu warunków formalnych określonych w ustawie...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Energia elektryczna zużywana na terenie należących do Spółki zakładów produkcyjnych (z wyłączeniem energii zużywanej na potrzeby różnego rodzaju pomieszczeń administracyjno-biurowych lub socjalnych oraz energii zużywanej przez poszczególnych najemców) będzie mogła zostać objęta zwolnieniem od podatku akcyzowego na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym po spełnieniu warunków formalnych określonych w tej ustawie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym zwolnieniem od akcyzy może zostać objęta m.in. energia elektryczna wykorzystywana w procesach mineralogicznych. Równocześnie w art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy określono definicję procesów mineralogicznych, za które uznaje się procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.). Zgodnie z przywołaną powyżej nomenklaturą NACE do procesów sklasyfikowanych pod kodem DI 26 produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych klasyfikowana jest m.in. produkcja wyrobów ogniotrwałych. Tym samym działalność prowadzona na terenie należących do Spółki zakładów produkcyjnych, w ocenie Wnioskodawcy, spełnia definicję procesów mineralogicznych w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Za powyższym stwierdzeniem przemawia także fakt, iż działalność prowadzona na terenie wspomnianych zakładów jest klasyfikowana do kodu PKD 2320 - produkcja wyrobów ogniotrwałych. Należy bowiem zauważyć, iż PKD zachowuje pełną spójność i porównywalność (metodologiczną, pojęciową, zakresową i kodową) z nomenklaturą NACE. Jak wskazano w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1185, z późn. zm.; dalej: rozporządzenie) Polska Klasyfikacja Działalności (PKD) 2007 jest klasyfikacją pochodną w stosunku do klasyfikacji macierzystej - NACE Rev. 2. (...) Do czwartego poziomu klasyfikacja PKD-2007 jest zgodna z klasyfikacją NACE Rev. 2. (...) W związku z powyższym PKD-2007 zachowuje pełną spójność i porównywalność metodologiczną, pojęciową, zakresową i kodową na poziomie czterech cyfr z klasyfikacją NACE Rev. 2. W świetle powyższego zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, iż działalność klasyfikowana do Działu 23 PKD (Produkcja wyrobów z pozostałych mineralnych surowców niemetalicznych) na gruncie nomenklatury NACE stanowi produkcję produktów z pozostałych surowców niemetalicznych, a tym samym może zostać uznana za procesy mineralogiczne w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Oznacza to, iż na gruncie ustawy o podatku akcyzowym działalność prowadzona na terenie należących do Spółki zakładów produkcyjnych, która jest klasyfikowana do kodu PKD 2320 może zostać uznana za procesy mineralogiczne.

Równocześnie na uwagę zasługuje fakt, iż zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia działalność charakteryzowana jest przez produkty wejściowe (wyroby lub usługi), proces technologiczny oraz przez produkty wyjściowe. W świetle powyższego zdaniem Spółki za działalność klasyfikowaną do kodu PKD 2320 należy uznać całość czynności, których efektem jest dostarczenie do kontrahenta gotowego wyrobu ogniotrwałego. Powyższe stwierdzenie znajduje swoje uzasadnienie również w przytoczonym powyżej załączniku do rozporządzenia, w którym wskazano, iż: Działalność może polegać na prostym procesie (np. tkactwo), ale może również dotyczyć całego szeregu pod-procesów, gdzie każdy z nich jest wymieniony w różnych podklasach, klasach, grupach, działach, a nawet sekcjach klasyfikacji (np. produkcja samochodów polega na takich działalnościach jak odlewanie, kucie, spawanie, montaż, malowanie itp.). Jeżeli proces produkcyjny jest zorganizowany jako zintegrowany szereg elementarnych działalności, całość jest traktowana jako jedna działalność.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy energia elektryczna zużywana na terenie należących do Spółki zakładów produkcyjnych (pod warunkiem spełnienia wymogów formalnych określonych w ustawie o podatku akcyzowym) będzie mogła zostać objęta zwolnieniem od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym. Ze względu na specyfikę oraz organizację przeprowadzanych procesów produkcyjnych zwolnieniem od akcyzy będzie mogła zostać objęta całość energii elektrycznej zużywanej na terenie tych zakładów do celów związanych z prowadzoną działalnością wytwórczą. Dotyczy to w szczególności energii elektrycznej zużywanej do wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego czynności realizowanych w celu: przygotowania mieszanki służącej do produkcji formowanych i nieformowanych wyrobów ogniotrwałych, formowania wyrobów ogniotrwałych, suszenia, wypalania i nawęglania wyrobów ogniotrwałych, badania jakości wytwarzanych wyrobów ogniotrwałych oraz surowców i półproduktów wykorzystywanych do ich produkcji oraz do zapewnienia warunków niezbędnych do przeprowadzenia tych czynności i dostarczenia wyrobu gotowego do kontrahenta.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, przeprowadzany na terenie poszczególnych zakładów proces produkcji wyrobów ogniotrwałych składa się z szeregu powiązanych z sobą procesów i czynności. Tym samym w celu produkcji wyrobu końcowego, nie sposób pominąć żadnego z etapów procesu wytwarzania, a poprawne działanie powiązanych ze sobą urządzeń czy zespołów instalacji jest niezbędne do jego uzyskania. Dla przykładu przyjęcie oraz odpowiednie przygotowanie nabywanych przez Spółkę surowców warunkuje możliwość przeprowadzenia procesu produkcji wyrobów ogniotrwałych, a także ma kluczowe znaczenie dla końcowych parametrów i właściwości produkowanych wyrobów. Podobnie bez odpowiedniej obróbki termicznej, czy procesów nawęglania lub impregnacji wytwarzane przez Spółkę wyroby ogniotrwałe nie będą spełniać wymogów stawianych tym wyrobom przez normy techniczne oraz kontrahentów. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż całość elementów przedstawionych w opisie przedmiotowego zdarzenia stanowi proces mineralogiczny w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Ponadto należy także zauważyć, iż proces przeprowadzany na terenie należących do Spółki zakładów stanów celowy i uporządkowany zestaw działań, którego istotą jest ciąg zdarzeń bezpośrednio powiązanych ze sobą, a wyłączenie któregokolwiek z elementów w efekcie skutkowałoby niemożliwością uzyskania końcowego efektu, jakim jest dostarczenie wyrobów ogniotrwałych do kontrahenta. Spójny i nierozerwalny charakter przedstawionych działań potwierdza również fakt, że w przypadku odłączenia ze schematu produkcji któregoś z elementów wyrób końcowy mógłby nie powstać, lub nie posiadałby wszystkich wymaganych właściwości i cech, w szczególności mógłby nie spełniać norm pozwalających na uzyskanie stosownych atestów bądź certyfikatów wskazujących na pozytywną ocenę jakościową wytwarzanego wyrobu.

Równocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż wspomnianym powyżej zwolnieniem według niego nie będzie mogła zostać objęta energia elektryczna wykorzystywana do celów, które nie są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością produkcyjną lub są powiązane z taką działalnością tylko pośrednio. Dotyczy to energii elektrycznej zużywanej na potrzeby pomieszczeń lub budynków administracyjno-biurowych oraz różnego rodzaju pomieszczeń socjalnych, w których realizowane są czynności nieobjęte kodem PKD 2320. Na tej samej zasadzie zwolnieniem od akcyzy nie będzie mogła zostać objęta również nabywana przez Spółkę energia elektryczna, która jest następnie wykorzystywana przez najemców różnego rodzaju lokali, pomieszczeń lub należącego do Spółki terenu.

W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż energia elektryczna zużywana na terenie należących do Spółki zakładów produkcyjnych będzie mogła zostać objęta zwolnieniem od podatku akcyzowego na podstawie w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym po spełnieniu warunków formalnych określonych w tej ustawie. Niemniej jednak zwolnieniem tym nie będzie mogła zostać objęta energia elektryczna zużywana na potrzeby różnego rodzaju pomieszczeń administracyjno-biurowych lub socjalnych oraz energia zużywana przez poszczególnych najemców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2. sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3. zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4. zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5. import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6. zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

W myśl art. 30 ust. 7a ustawy, zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną:

1. do celów redukcji chemicznej;
2. w procesach elektrolitycznych;
3. w procesach metalurgicznych;
4. w procesach mineralogicznych.

Zgodnie z art. 30 ust. 7b ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

1. wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
2. przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

Stosownie do art. 30 ust. 7c ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

1. nazwę i adres siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyfikacji podatkowej (NIP);
2. ilość wykorzystanej energii elektrycznej;
3. sposób wykorzystania energii elektrycznej;
4. datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy, procesy mineralogiczne to procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.).

Z opisu sprawy wynika, że działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę obejmuje przede wszystkim produkcję formowanych wyrobów ogniotrwałych (wypalanych lub niewypalanych) oraz zapraw i mieszanek ogniotrwałych (tzw. nieformowanych wyrobów ogniotrwałych). Prowadzona przez Spółkę działalność wytwórcza na gruncie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) jest klasyfikowana do kodu 2320 - Produkcja wyrobów ogniotrwałych.

Działalność produkcyjna w zakresie wyrobów ogniotrwałych jest realizowana na terenie dwóch należących do Spółki zakładów produkcyjnych zlokalizowanych w R. i w C. Zakres czynności realizowanych w ramach procesu produkcji wyrobów ogniotrwałych uzależniony jest w głównej mierze od specyfiki danego wyrobu oraz właściwości i parametrów technicznych oczekiwanych przez nabywców. Czynności realizowane na terenie poszczególnych zakładów produkcyjnych rozpoczynają się od rozładunku, przyjęcia i magazynowania surowców do produkcji wyrobów ogniotrwałych. Następnie realizowane są czynności mające na celu odpowiednie przygotowanie mieszanki do produkcji wyrobów ogniotrwałych. W ramach tych czynności nabywane przez Spółkę surowce mogą być m.in. kruszone, frakcjonowane i mieszane. Dodatkowo w przypadku działalności produkcyjnej prowadzonej w zakładzie w R. wyżej wymienione czynności mogą obejmować także topienie surowców do produkcji wyrobów ogniotrwałych. W przypadku produkcji wyrobów ogniotrwałych nieformowanych po zakończeniu powyższych czynności wyroby są kierowane do magazynu wyrobów gotowych, skąd są wysyłane do nabywców.

Natomiast w przypadku produkcji wyrobów ogniotrwałych formowanych odpowiednio przygotowana mieszanka jest kierowana za pomocą przeznaczonych do tego urządzeń do procesu formowania, w którym wyrobom nadaje się odpowiedni kształt. W zależności od rodzaju wytwarzanego wyrobu po nadaniu pożądanego kształtu wyroby są kierowane do węzłów suszenia i wypalania lub węzła nawęglania i ulepszania. Dodatkowo przed wysłaniem wyrobów ogniotrwałych do nabywców na terenie danego zakładu produkcyjnego wyroby mogą być także oczyszczane, impregnowane różnego rodzaju substancjami oraz obrabiane mechanicznie. Czynności te mają za zadanie nadanie wytwarzanym wyrobom właściwości i parametrów oczekiwanych przez kontrahentów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej niejednokrotnie mają miejsce także sytuacje, w których przed dostarczeniem wyrobów do kontrahenta Spółka magazynuje wyroby ogniotrwałe.

Na terenie poszczególnych zakładów produkcyjnych Spółka zużywa znaczne ilości energii elektrycznej. W zależności od specyfiki produkcji danego wyrobu przeprowadzane procesy mogą obejmować m.in. następujące czynności, do których zużywane są znaczne ilości energii elektrycznej:

• przygotowanie mieszanki służącej do produkcji formowanych i nieformowanych wyrobów ogniotrwałych - energia elektryczna jest tu wykorzystywana m.in. w następujących celach: przyjęcie, rozładunek i kierowanie do odpowiednich magazynów surowców, rozdrabnianie, frakcjonowanie, mieszanie surowców, a w niektórych przypadkach także ich topienie;
• formowanie wyrobów ogniotrwałych - energia elektryczna jest zużywana m.in. do wytworzenia sprężonego powietrza niezbędnego do przeprowadzenia procesu formowania oraz na potrzeby szeregu pras i innych urządzeń wykorzystywanych do tego procesu;
• suszenie i wypalanie wyrobów ogniotrwałych - w ramach tych czynności energia elektryczna służy w szczególności do uzyskania odpowiedniej temperatury w różnego rodzaju piecach oraz do napędu wózków piecowych i na potrzeby suszami;
• nawęglanie wyrobów ogniotrwałych oraz inne czynności mające na celu nadanie tym wyrobom pożądanych właściwości - znaczne ilości energii elektrycznej są zużywane m.in. do uzyskania temperatury niezbędnej do przeprowadzenia poszczególnych czynności;
• badanie jakości wytwarzanych wyrobów ogniotrwałych oraz surowców i półproduktów wykorzystywanych do ich produkcji - energia elektryczna służy m.in. do przeprowadzenia niezbędnych testów i prób mających na celu potwierdzenie spełnienia wymaganych właściwości i parametrów.

Ponadto na terenie zakładów produkcyjnych Spółki część energii elektrycznej zużywana jest również na bieżące potrzeby związane z całością przeprowadzanych procesów produkcyjnych, w tym przede wszystkim do zapewnienia: (i) odpowiednich warunków magazynowania gotowych wyrobów ogniotrwałych oraz (ii) wymaganej temperatury, właściwej cyrkulacji powietrza bądź oświetlenia - warunkujących możliwość przeprowadzenia procesu produkcji czy dopuszczenie wyrobu do użytku, bądź też pozwalających zachować wymagane przepisami normy.

W przypadku należącego do Spółki zakładu produkcyjnego w R. niewielkie ilości energii elektrycznej są również zużywane na potrzeby budynku administracyjno-biurowego oraz różnego rodzaju pomieszczeń socjalnych. Pomieszczenia socjalne znajdują się także na terenie zakładu produkcyjnego w C.. Część energii elektrycznej nabywanej na potrzeby tego zakładu jest również zużywana przez podmioty trzecie, wynajmujące od Spółki część terenu, pomieszczeń lub hal produkcyjnych. Uiszczana przez najemcę cena uwzględnia m.in. koszty energii elektrycznej zużywanej przez ten podmiot.

Wątpliwości Spółki dotyczą prawa do zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej zużywanej na terenie zakładów produkcyjnych na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy (z wyłączeniem energii zużywanej na potrzeby pomieszczeń administracyjno-biurowych lub socjalnych oraz energii zużywanej przez najemców).

Jak wyżej stwierdzono, procesy mineralogiczne to procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (w myśl art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy).

Zgodnie z brzmieniem nomenklatury NACE, dział DI odpowiada produkcji wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych oraz dzieli się na następujące sekcje i podsekcje:

• 26.1 - Produkcja szkła
  • 26.11 Produkcja szkła płaskiego
  • 26.12 Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego
  • 26.13 Produkcja szkła gospodarczego
  • 26.14 Produkcja włókien szklanych
  • 26.15 Produkcja i przetwarzanie innych rodzajów szkła, łącznie ze szkłem technicznym
• 26.2 - Produkcja ceramiki szlachetnej; produkcja ogniotrwałych wyrobów ceramicznych
  • 26.21 Produkcja ceramicznych wyrobów gospodarstwa domowego i ozdobnych
  • 26.22 Produkcja ceramicznych wyrobów sanitarnych
  • 26.23 Produkcja izolatorów ceramicznych i ceramicznych osłon izolacyjnych
  • 26.24 Produkcja pozostałych technicznych wyrobów ceramicznych
  • 26.25 Produkcja pozostałych wyrobów ceramicznych
  • 26.26 Produkcja ogniotrwałych wyrobów ceramicznych
• 26.3 - Produkcja ceramicznych kafli i płytek
  • 26.30 Produkcja ceramicznych kafli i płytek
• 26.4 - Produkcja cegieł, dachówek i materiałów budowlanych, z wypalanej gliny
  • 26.40 Produkcja cegieł, dachówek i materiałów budowlanych, z wypalanej gliny
• 26.5 - Produkcja cementu, wapna i gipsu
  • 26.51 Produkcją cementu
  • 26.52 Produkcja wapna
  • 26.53 Produkcja gipsu
• 26.6 - Produkcja wyrobów betonowych, gipsowych i cementowych
  • 26.61 Produkcja wyrobów betonowych budowlanych
  • 26.62 Produkcja wyrobów gipsowych budowlanych
  • 26.63 Produkcja masy betonowej
  • 26.64 Produkcja zaprawy murarskiej
  • 26.65 Produkcja wyrobów włóknisto-cementowych
  • 26.66 Produkcja pozostałych wyrobów betonowych, gipsowych i cementowych
• 26.7 - Cięcie, formowanie i wykańczanie kamieni ozdobnych i budowlanych
  • 26.70 Cięcie, formowanie i wykańczanie kamieni ozdobnych i budowlanych
• 26.8 - Produkcja wyrobów z pozostałych mineralnych surowców niemetalicznych
  • 26.81 Produkcja artykułów ściernych
  • 26.82 Produkcja wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych; gdzie indziej niesklasyfikowana.

Zatem opisana we wniosku działalność, sklasyfikowana na gruncie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) do kodu 2320 Produkcja wyrobów ogniotrwałych, mieści się w kodzie DI 26 nomenklatury NACE produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych, tj. jest procesem mineralogicznym.

W zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej zużywanej w opisanej sytuacji należy zatem rozstrzygnąć, czy wszystkie opisane we wniosku czynności można uznać za czynności wykonywane w ramach tego procesu (mineralogicznego).

Zauważyć należy, że zgodnie z ww. przepisami od 1 stycznia 2016 r. wprowadzono zwolnienie dla energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych. Procesy te zostały zdefiniowane jako procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 3037/90 w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej, celem tego rozporządzenia jest ustanowienie wspólnej statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej. Należy także wskazać, że ww. nomenklatura klasyfikuje produkcję danego towaru, natomiast w definicji procesów mineralogicznych jest mowa o procesach sklasyfikowanych na podstawie tej nomenklatury. Jest tu zatem mowa o dwóch różnych czynnościach, które w praktyce mogą, lecz nie muszą się pokrywać.

Jak wynika bowiem z potocznego znaczenia produkcja oznacza zorganizowaną działalność mającą na celu wytworzenie np. określonych towarów, lakonicznie ujmując jest to wytwarzanie określonych towarów.

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo. Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r., str. 708 proces to przykładowo: przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny. Tym samym jako proces należy rozumieć tylko ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym.

Na podstawie powyższego należy zauważyć, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu, lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności niestanowiących procesu, jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

W tym miejscu należy wskazać, że w dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegającą na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać podatkowego rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98-100) por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r., sygn. FPK 1/99).

Należy również wskazać, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 Nr 5, poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Na podstawie wyżej przytoczonych pojęć proces mineralogiczny należy zatem zdefiniować jako proces, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych) w określony produkt.

W konsekwencji zwolnieniu od podatku podlega tylko energia elektryczna zużywana w danym procesie w sprawie w procesie mineralogicznym.

Mając na uwadze wszystkie ww. czynności, w kontekście klasyfikacji ich jako element procesu mineralogicznego, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że nie można do nich zaliczyć:

• przygotowania mieszanki służącej do produkcji formowanych i nieformowanych wyrobów ogniotrwałych - przyjęcie, rozładunek i kierowanie do odpowiednich magazynów surowców,
• badania jakości wytwarzanych wyrobów ogniotrwałych oraz surowców i półproduktów wykorzystywanych do ich produkcji - przeprowadzenia niezbędnych testów i prób mających na celu potwierdzenie spełnienia wymaganych właściwości i parametrów.

Zwolniona od akcyzy nie będzie również część energii elektrycznej zużywana na bieżące potrzeby związane z całością przeprowadzanych procesów produkcyjnych, tj. do zapewnienia: (i) odpowiednich warunków magazynowania gotowych wyrobów ogniotrwałych oraz (ii) wymaganej temperatury, właściwej cyrkulacji powietrza bądź oświetlenia - warunkujących możliwość przeprowadzenia procesu produkcji czy dopuszczenie wyrobu do użytku, bądź też pozwalających zachować wymagane przepisami normy (o ile energia nie jest związana z procesem mineralogicznym w ścisłym tego znaczeniu).

W wyżej wymienionych czynnościach nie ma miejsca przemiana fizykochemiczna surowców mineralnych w określony produkt. Ww. czynności same w sobie nie stanowią procesu mineralogicznego. Są to niewątpliwie etapy należące do produkcji opisanych produktów, co jednak nie zmienia charakteru tych czynności, jako niewiążących się z poddaniem surowca zmianom fizykochemicznym, w wyniku którego powstaje określony produkt.

Należy zauważyć, że zwolnienie o którym mowa w art. 30 ust. 7a ustawy jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Tym samym fakt, że Wnioskodawca jest producentem wyrobów ogniotrwałych, tj. uzyskuje gotowy produkt w wyniku procesu mineralogicznego, nie oznacza, że każdy etap jego produkcji winien być objęty ww. zwolnieniem, nawet jeśli pośrednio jest związany z procesem mineralogicznym, lecz który obiektywnie rzecz ujmując nie może być uznany za proces mineralogiczny.

Mając powyższe na uwadze zdaniem tut. Organu wskazany początkowy etap produkcji, tj. przygotowanie mieszanki służącej do produkcji formowanych i nieformowanych wyrobów ogniotrwałych - przyjęcie, rozładunek i kierowanie do odpowiednich magazynów surowców oraz końcowy - magazynowanie gotowych wyrobów ogniotrwałych, będące niewątpliwie elementem produkcji opisanych produktów nie są częściami składowymi procesu mineralogicznego ani w sensie stricte ani też sensie largo. Do procesu tego nie można również zaliczyć badania jakości wytwarzanych wyrobów ogniotrwałych oraz surowców i półproduktów wykorzystywanych do ich produkcji - przeprowadzenia niezbędnych testów i prób mających na celu potwierdzenie spełnienia wymaganych właściwości i parametrów, jak również zapewnienie wymaganej temperatury, właściwej cyrkulacji powietrza bądź oświetlenia - warunkujących możliwość przeprowadzenia procesu produkcji czy dopuszczenie wyrobu do użytku, bądź też pozwalających zachować wymagane przepisami normy.

Tym samym wykorzystanie energii elektrycznej do ww. czynności nie korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie przepisu art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy, tj. przepisu zwalniającego od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesie mineralogicznym.

Reasumując, następujące po sobie kolejne etapy produkcji opisanych produktów - z wyłączeniem ww. - stanowią elementy procesu mineralogicznego w rozumieniu szerokim. Opisane czynności, które mają miejsce na tych etapach - z uwzględnieniem ww. wyłączenia - z jednej strony przyczyniają się do zmian fizykochemicznych surowca, w efekcie którego uzyskiwane są opisane produkty, a po drugie czynności te składają się na ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym, co pozwala uznać je za proces mineralogiczny.

Dlatego też tylko energia elektryczna, która jest wykorzystana na ww. etapach (z wyłączeniem czynności przyjęcia, rozładunku i kierowania do odpowiednich magazynów surowców, magazynowania gotowych wyrobów ogniotrwałych, badania jakości wytwarzanych wyrobów ogniotrwałych oraz surowców i półproduktów wykorzystywanych do ich produkcji, zapewnienia wymaganej temperatury, właściwej cyrkulacji powietrza bądź oświetlenia (o ile energia nie jest związana z procesem mineralogicznym w ścisłym tego znaczeniu) oraz energii elektrycznej zużywanej na potrzeby różnego rodzaju pomieszczeń administracyjno-biurowych lub socjalnych i energii zużywanej przez poszczególnych najemców) korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy z zachowaniem warunków zwolnienia, tj. wykorzystaniem energii elektrycznej przez Wnioskodawcę jako podatnika akcyzy od tej energii oraz przekazywaniem przez Wnioskodawcę jako podmiotu gospodarczego wykorzystującego energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykorzystano energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie