Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 czerwca 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W okresie od 1 maja 2023 r. do 19 stycznia 2024 r. pracowała Pani dla spółki X w A. (…) w ramach umowy o pracę, była lekarzem rezydentem na Oddziale Pediatrii i odbywała szkolenie specjalizacyjne w ramach rezydentury z pediatrii, umowa ta wygasła 19 stycznia 2024 r.

Następnie w okresie od 1 lutego do 31 marca 2024 r. pracowała Pani na tym samym Oddziale jako lekarz specjalista pediatrii, w ramach umowy cywilno-prawnej pomiędzy X w A. JDG (…), wówczas JDG opodatkowana na zasadach podatku liniowego.

Obecnie od 1 lutego 2024 r. pracuje Pani w ramach umowy cywilno-prawnej w zupełnie innym podmiocie leczniczym – Wojewódzkim Szpitalu Dziecięcym w B. (…), jako lekarz specjalista pediatrii. Jednocześnie od 31 października 2024 r. udziela Pani ponownie świadczeń zdrowotnych dla spółki X w A. (…), jednak obecnie umowa cywilno-prawna dotyczy zupełnie innego zakresu obowiązków, mianowicie udziela Pani świadczeń zdrowotnych jako specjalista pediatrii w Przychodni Podstawowej Opieki Zdrowotnej w D., co stanowi zupełnie inny zakres czynności służbowych i obowiązków.

Od 1 stycznia 2025 r. chce Pani zmienić formę opodatkowania na ryczałt, ponieważ spełnia warunki, tj. w poprzednim roku podatkowym osiągnięte przychody z działalności nie przekroczyły limitu 2 mln euro oraz nie świadczy Pani takich samych usług dla byłego/obecnego pracodawcy. Wniosek ten składała już Pani wcześniej 13 marca 2025 r., otrzymał on wówczas znak sprawy (..), na które 11 kwietnia 2025 r. wysłane zostało pismo z pytaniami uzupełniającymi, na które nie zdążyła Pani odpowiedzieć w wyznaczonym terminie. Dlatego składa Pani pismo ponownie, poniżej zamieszcza Pani odpowiedzi na pytania z wezwania z poprzedniej sprawy:

1.Na podstawie umowy o pracę odbywała Pani w X w A. na Oddziale Pediatrii szkolenie specjalizacyjne w ramach rezydentury, w związku z tym prowadziła pacjentów na oddziale, zlecała im leki, robiła wypisy, przyjmowała osoby zgłaszające się do Izby przyjęć. Pracowała Pani codziennie po 7h 35min, a także wykonywała obowiązkowe w ramach programu specjalizacji dyżury nocne. W ramach działalności gospodarczej pracuje Pani też dla Spółki X w A., ale udziela świadczeń w innym miejscu – w Poradni POZ przy ul. C. w D. i wykonuje zupełnie inne obowiązki – poradniane – czyli krótkie ambulatoryjne wizyty, teleporady, szczepienia, pracuje 5h w tygodniu.

2.Zmieniła Pani formę opodatkowania na ryczałt za pośrednictwem CEIDG 14 lutego 2025 r.

3.Do wykonywanej przez Panią działalności nie mają zastosowania pozostałe wyłączenia z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

4.Zakres czynności i obowiązków wykonywanych przez Panią:

a)podczas umowy o pracę, czyli podczas odbywania specjalizacji – praca na Oddziale Pediatrii w Szpitalu w A. – prowadzenie pacjentów, przyjęcia, wypisy, dyżury, praca po 7h 35min dziennie + wymagane dyżury, pełen etat;

b)na działalności gospodarczej – pracuje Pani w filii tej spółki w Poradni POZ przy ul. C. w D., wykonuje krótkie ambulatoryjne porady dla dzieci w ramach poradni POZ, teleporady, szczepienia, bilanse zdrowia.

Pytanie

Czy udzielając świadczeń dla byłego pracodawcy, ale w zakresie zupełnie innych obowiązków zawodowych, może Pani zmienić opodatkowanie na ryczałt od tego roku podatkowego?

Pani stanowisko w sprawie

Według Pani, udzielając świadczeń dla byłego pracodawcy, ale w zakresie zupełnie innych obowiązków zawodowych, może zmienić opodatkowanie na ryczałt od tego roku podatkowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia o 20 listopada 1998 r. zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843):

ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, użyte w ustawie:

określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)prowadzenia aptek,

b)(uchylona)

c)działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)(uchylona)

e)(uchylona)

f)działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

–jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

a.wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

b.wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w okresie od 1 maja 2023 r. do 19 stycznia 2024 r. była Pani zatrudniona w ramach umowy o pracę jako lekarz rezydent na Oddziale Pediatrii w spółce X w A., a następnie od 1 lutego 2024 r. do 31 marca 2024 r. pracowała na tym samym Oddziale jako lekarz specjalista pediatrii w ramach umowy cywilno-prawnej i w tym okresie Pani działalność była opodatkowana na zasadach podatku liniowego. Od 31 października 2024 r. na podstawie umowy cywilno-prawnej udziela Pani świadczeń zdrowotnych dla spółki X w A. jako specjalista pediatrii w Przychodni Podstawowej Opieki Zdrowotnej w D.

Podczas odbywania rezydentury wykonywała Pani szkolenie specjalistyczne, w ramach którego prowadziła pacjentów na oddziale, zlecała leki, robiła wpisy, przyjmowała osoby zgłaszające się do Izby Przyjęć. Jako lekarz specjalista pracuje Pani dla Spółki X w jej filii - Poradni POZ w D. i przeprowadza krótkie ambulatoryjne wizyty, teleporady, szczepienia.

Pani przychód nie przekroczył w 2024 r. limitu określonego w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wybrała Pani opodatkowanie w formie ryczałtu w terminie wynikającym z art. 9 ustawy, nie mają w Pani przypadku zastosowania wyłączenia możliwości korzystania z opodatkowania w formie ryczałtu określone w art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Należy zaznaczyć, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro świadczone przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz podmiotu leczniczego jako lekarz specjalista nie są tożsame z czynnościami, które wykonywała Pani w ramach wykonywanych obowiązków na podstawie umowy o pracę w okresie zdobywania specjalizacji (rezydentury) na stanowisku lekarza rezydenta, to uzyskiwanie przychodów z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla byłego pracodawcy nie wyłącza możliwości ich opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.