Interpretacja indywidualna z dnia 02.12.2020, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.823.2020.2.AP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

możliwość opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 19 października 2020 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP), uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 16 listopada 2020 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu za pośrednictwem platformy ePUAP ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 12 listopada 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.823.2020.1.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 12 listopada 2020 r. (data doręczenia 12 listopada 2020 r., identyfikator poświadczenia doręczenia UPD). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 16 listopada 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 16 listopada 2020 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada dwa mieszkania, z których uzyskuje dochód z wynajmu. Jest to Jego dochód dodatkowy do osiąganego z pracy zawodowej. Mieszkania zostały kupione w celu zabezpieczenia dochodów w przyszłości, gdy już odejdzie na emeryturę. Nie wyklucza również przekazania ich w przyszłości synom lub wnukom. Ponieważ Wnioskodawca jest marynarzem i nie może osobiście zajmować się ich obsługą, korzysta z usług firmy zarządzającej najmem. Podatek dochodowy z tego tytułu Wnioskodawca dotychczas rozliczał ryczałtem. Wkrótce zamierza kupić trzecie mieszkanie, które także zamierza wynajmować, a w przyszłości być może następne.

W piśmie z dnia 16 listopada 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że Jego głównym źródłem dochodu jest praca kontraktowa za granicą (marynarz), a jako dodatkowy dochód wskazał wynajem dwóch mieszkań. Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej. Wnioskodawca wynajmuje pierwsze mieszkanie od 13 lutego 2019 r., a drugie mieszkanie od 1 czerwca 2020 r. Jako cel nabycia mieszkań wskazał lokatę kapitału z powodu realiów gospodarczych, a przede wszystkim postępującą inflację oraz uzyskiwanie dodatkowego dochodu z wynajmu. W przyszłości przekaże mieszkanie dzieciom, wnukom. Najem mieszkań wskazanych we wniosku następuje/będzie następować w ramach najmu prywatnego, i wobec tego przychody z tytułu najmu podlegają/będą podlegały zaliczeniu do przychodów z najmu, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca złożył oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych naczelnikowi urzędu skarbowego 26 lutego 2019 r. Mieszkania obecnie posiadane są wynajmowane na 1 rok z przerwami na pustostan. Następne mieszkanie też zamierza wynajmować w ten sposób. Mieszkania mogą równie dobrze nie być wynajmowane przez dłuższy okres, a w celu zniwelowania takiego stanu rzeczy Wnioskodawca nie zamierza podejmować jakichkolwiek intencjonalnych kroków w celu ewentualnej zmiany takiego stanu rzeczy. Wnioskodawca wskazał, że najem nie jest prowadzony w sposób ciągły i nie ma charakteru stałego, gdyż umowy zawierane są na okres roku (niewykluczone jest, że zostaną wypowiedziane wcześniej). Zdaniem Wnioskodawcy, najem nie spełnia, ani też nie będzie spełniał przesłanek zawartych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przesłanek uznania wynajmu za działalność gospodarczą. Świadczy o tym chociażby niewielka skala działalności Wnioskodawcy i fakt, że dominującym źródłem dochodu Wnioskodawcy jest zawód marynarza, a nieruchomości zakupione zostały w celu alokowania kapitału ze względu na spadek siły nabywczej pieniądza oraz poziom inflacji, zakupione zostały w zdecydowanej większości za oszczędności, mają być przekazane dzieciom lub wnukom, a nie dalej odsprzedawane. Działalność Wnioskodawcy nie jest też zorganizowana - nie prowadzi On jakichkolwiek działań reklamowych/marketingowych związanych z promowaniem wynajmu nieruchomości. Drugą stroną umowy najmu mieszkań, tzn. najemcą są tylko osoby fizyczne. Umowy najmu mieszkań zostały/zostaną zawarte na jeden rok, chociaż nie jest wykluczone, że na krócej lub, że umowa/umowy nie zostaną wypowiedziane przez jedną ze stron w trakcie trwania okresu najmu. Poszczególne umowy najmu mieszkań określają szczegółowo/będą określać, jakie opłaty i komu najemca jest obowiązany pokrywać poza czynszem najmu. Umowy te określają koszty zmienne około 360 zł i 420 zł dla mieszkań już wynajmowanych. Opłaty są przekazywane firmie zarządzającej najmem. Tak będą też określane dla następnego mieszkania. Wnioskodawca jestem jedynym właścicielem mieszkań. W przyszłym roku lub na przełomie 2021/2022 zamierza nabyć trzecie mieszkanie i nie planuje przez dłuższy okres nabywać innych mieszkań. Wnioskodawca nabywa mieszkania w małej mierze z kredytów, w większości środków z głównego źródła przychodu - wykonywanie zawodu marynarza. Umowa z firmą zarządzającą najmem została zawarta 26 lipca 2018 r. na czas nieokreślony. Umowa z ww. firmą dotyczy zarządzania najmem dwóch mieszkań, które Wnioskodawca już posiada. Firma ta będzie również zarządzała kolejnym mieszkaniem, które zamierza nabyć. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca jako marynarz nie jest w stanie osobiście dopatrywać stanu mieszkań oraz wywiązywania się przez lokatorów z obowiązków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy Wnioskodawca może posiadając dwa mieszkania, biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności, rozliczyć się z osiągniętego przychodu z wynajmu mieszkań z zastosowaniem przepisów art. 2 ust. 1a oraz art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opłacając ryczałt w wysokości 8,5%, do kwoty 100 000 zł, a od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 12,5% przychodów?
2. Czy Wnioskodawca będzie mógł, po zakupie trzeciego mieszkania, biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności, rozliczyć się z osiągniętego przychodu z wynajmu mieszkań z zastosowaniem przepisów art. 2 ust. 1a oraz art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opłacając ryczałt w wysokości 8,5%, do kwoty 100 000 zł, a od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 12,5% przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego - złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej, którego głównym źródłem utrzymania jest wykonywanie zawodu marynarza. Jest właścicielem dwóch mieszkań i zamierza nabyć trzecie. Nieruchomości te nabył na przestrzeni wielu lat finansując ich zakup przede wszystkim z oszczędności. Miała to być alternatywa dla lokat bankowych, inwestycja w nieruchomości, stanowiąca długofalowe zabezpieczenie finansowe, jak również w późniejszym okresie dla dzieci lub wnuków.

Jeżeli więc w istocie Wnioskodawca nie będzie wynajmował nieruchomości w sposób, który wskazuje na spełnienie wszystkich przesłanek prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (a więc przyjmując, że wynajem nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły), to przychody uzyskiwane z tego tytułu należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako tzw. najem prywatny. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie świadczył usług związanych z wynajmem w ramach działalności gospodarczej, a przychody uzyskiwane z tego najmu będą mogły podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W konsekwencji, uzyskiwane przychody z najmu będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawek określonych w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Fakt minimalnej współpracy Wnioskodawcy z firmą, która pomaga w pewnej mierze zarządzać nieruchomościami nie stanowi również o fakcie, że jest to przesłanką do uznania najmu za działalność gospodarczą. Tak przykładowo wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 lipca 2018 r., Nr IPPB1/4511-476/16/18-3/S/KS: W rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania, że wynajem przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego oraz zawarcie umowy współpracy z firmą zajmującą się wynajmem, spełnia wszystkie przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle powołanych regulacji prawnych oraz zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że jeżeli w istocie najem jaki prowadzi Wnioskodawczyni nie będzie spełniał przesłanek pozwalających uznać go za pozarolniczą działalność gospodarczą, to przychód z tego tytułu może być zaliczony do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać z prawa do rozliczania przychodów uzyskanych z najmu przedmiotowego mieszkania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Warto również wspomnieć, że liczba mieszkań, które Wnioskodawca wynajmuje oraz będzie wynajmował jest stosunkowo niewielka.

We wniosku o wydanie interpretacji o Nr 0112-KDIL3-3.4011.90.2019.1.MM z dnia 9 maja 2019 r., Wnioskodawca wynajmował 9 nieruchomości, w tym na rzecz podmiotów gospodarczych i stwierdzono, że może rozliczać przychody z tego tytułu podatkiem ryczałtowym w wysokości 8,5%.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, może On rozliczać się podatkiem ryczałtowym w wysokości 8,5%, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

• pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,

• pkt 6 - najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Należy podkreślić, że nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

Należy wskazać, że treść definicji zawartej w cytowanym powyżej art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze - dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie - działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz po trzecie - w sposób ciągły. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym jest możliwe osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie zorganizowanie, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji. Ponadto, jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 16 marca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1139/16: w świetle art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. cechą działalności gospodarczej jest także jej zarobkowy charakter. Oznacza to, że działalność jest zarobkowa, jeżeli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu rozumianego jako nadwyżka przychodów nad nakładami (kosztami). Istotne znaczenie ma zatem, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z najmu nieruchomości stałego (ciągłego) źródła zarobkowania. Nie można podatnikowi wynajmującemu nieruchomości w ramach zarządu osobistym mieniem odmawiać prawa do prowadzenia racjonalnego zarządu tym mieniem, co oznacza również dążenie do osiągania dochodu z najmu osobistego mienia.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy nie, ponieważ ustawa ta nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania bądź zgłoszenia do właściwego rejestru tej działalności.

W efekcie - działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy. Ocena, czy podmiot prowadzi działalność gospodarczą w zakresie najmu, jest uzależniona od ustalenia, czy dana działalność zarobkowa spełnia jednocześnie wszystkie przesłanki pozytywne wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie wystąpiły przesłanki negatywne określone w art. 5b ust. 1 tej ustawy. Jeżeli składniki majątku będą wykorzystywane w taki sposób, że rozmiary tej działalności, powtarzalność, zarobkowy charakter, sposób zorganizowania, jej profesjonalny charakter będą wskazywać, że jest to działalność gospodarcza, wówczas uzyskiwane z tej działalności przychody będą zaliczane do przychodów z działalności gospodarczej, a nie do przychodów z najmu. A zatem podatnik, kreując elementy stanu faktycznego, może uzyskiwać przychody z najmu albo w sposób zorganizowany i ciągły, czyli w sposób stały, nieokazjonalny, profesjonalny, metodyczny, systematyczny i uporządkowany, albo w sposób incydentalny, nieprofesjonalny, okazjonalny w sposób przypadkowy, nieregularny.

Tym samym z przychodami uzyskiwanymi z najmu zaliczanymi do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, mamy do czynienia wówczas, gdy najem spełnia kryteria ciągłości i zorganizowania tej działalności wynikające z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przedmiotem umowy najmu są składniki majątku związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Co do zasady, o kwalifikacji przychodów z najmu nie przesądza ilość wynajmowanych nieruchomości, lecz sposób wykonywania najmu, w tym charakter zawartej umowy najmu, a także ewentualne powiązania funkcjonalne wynajętej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeżeli zatem najem nieruchomości jest prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły, to przychody z takiego najmu należy kwalifikować jako przychody z działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 1905, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne: osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1. opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;
2. korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;
3. osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
   1. prowadzenia aptek,
   2. działalności w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenie lombardów),
   3. działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
   4. prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie wolnych zawodów innych niż określone w art. 4 ust. 1 pkt 11,
   5. świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy,
   6. działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;
4. wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;
5. podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:
   1. samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
   2. w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,
   3. samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Warunkiem skorzystania z ryczałtowanej formy opodatkowania przychodów z najmu jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, złożenie pisemnego oświadczenia o jej wyborze. Przepis ten stanowi, że pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego - złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada dwa mieszkania, z których uzyskuje dochód z wynajmu. Jest to Jego dochód dodatkowy do osiąganego z pracy zawodowej - marynarza. Mieszkania zostały kupione w celu zabezpieczenia dochodów w przyszłości, gdy już odejdzie na emeryturę. Dodatkowo Wnioskodawca, jako cel nabycia mieszkań wskazał lokatę kapitału z powodu realiów gospodarczych, a przede wszystkim postępującą inflację. Uzyskiwanie dodatkowego dochodu z wynajmu, w przyszłości przekazanie dzieciom, wnukom. Nie wyklucza również przekazania ich w przyszłości synom lub wnukom. Ponieważ Wnioskodawca jest marynarzem i nie może osobiście zajmować się ich obsługą, korzysta z usług firmy zarządzającej najmem. Podatek dochodowy z tego tytułu Wnioskodawca dotychczas rozliczał ryczałtem. Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej. Wynajmuje pierwsze mieszkanie od 13 lutego 2019 r., a drugie mieszkanie od 1 czerwca 2020 r. Najem mieszkań wskazanych we wniosku następuje/będzie następować w ramach najmu prywatnego. Najem nie jest prowadzony w sposób ciągły i nie ma charakteru stałego, gdyż umowy zawierane są na okres roku (niewykluczone jest, że zostaną wypowiedziane wcześniej). W przyszłym roku lub na przełomie 2021/2022 zamierza nabyć trzecie mieszkanie i nie planuje przez dłuższy okres nabywać innych mieszkań.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i przytoczonych powyżej regulacji prawnych stwierdzić należy, że jeżeli w istocie prowadzony przez Wnioskodawcę najem dwóch mieszkań oraz trzeciego mieszkania nie wypełnia/nie będzie wypełniać opisanych powyżej przesłanek świadczących o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej oraz negatywnych przesłanek wykluczających Go z opodatkowania w takiej formie, o których mowa w art. 8 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, to przychody uzyskiwane z najmu mogą/będą mogły być kwalifikowane jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i mogą/będą mogły zostać opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej