Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

·prawidłowe – w zakresie uznania, że Czynności A (nieodpłatne udostępnianie Basenu na rzecz Odbiorców wewnętrznych (uczniów szkół będących jednostkami budżetowymi Gminy), w ramach których Gmina wykorzystuje majątek powstały w ramach Inwestycji, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy

·nieprawidłowe – w zakresie uznania, że:

·Czynności B (odpłatne udostępnianie Basenu), w ramach których Gmina wykorzystuje majątek powstały w ramach Inwestycji, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT.

·Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·uznania, że Czynności A oraz Czynności B, w ramach których Gmina wykorzystuje majątek powstały w ramach Inwestycji, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT

·braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie Basenu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca w latach 2021-2023 zrealizował inwestycję polegającą na budowie basenu w … (dalej: Inwestycja) przy budynku Samorządowej Szkoły Podstawowej im. … w … (dalej: Szkoła).

Inwestycja została sfinansowana zarówno ze środków własnych Gminy, jak również ze środków pochodzących ze źródeł zewnętrznych. Na realizację Inwestycji Gminie zostało przyznane dofinansowanie pochodzące ze środków: Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych, Ministerstwa Sportu i Turystyki oraz Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ….

W ramach realizacji Inwestycji Gmina poniosła liczne wydatki inwestycyjne (dalej: Wydatki inwestycyjne), udokumentowane fakturami VAT, na których Gmina oznaczona została jako nabywca/usługobiorca przedmiotowych towarów i usług.

Ww. wydatki inwestycyjne związane z Inwestycją dotyczyły budowy krytej pływalni przy budynku Szkoły (dalej: Basen).

Basen został przekazany przez Gminę do administrowania jej jednostce budżetowej, tj. Szkole.

Efekty Inwestycji służą przede wszystkim uczniom szkół będących jednostkami budżetowymi Gminy w zakresie prowadzenia działalności edukacyjnej w postaci zajęć wychowania fizycznego, w ramach których w godzinach lekcyjnych Basen jest udostępniany nieodpłatnie (dalej: Czynności A). Udostępnienie Basenu uczniom jednostek oświatowych ma na celu udoskonalenie ich umiejętności pływackich, a także rozwój ruchowy i poprawę zdrowia. Basen dostosowany jest także do potrzeb osób z niepełnosprawnościami.

Gmina pragnie wskazać, iż realizacja Inwestycji należy do zadań własnych Gminy, wynikających z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Zgodnie, bowiem  art. 7 ust. 1 pkt 8, pkt 10 oraz pkt 15 ww. ustawy, do zadań własnych Gminy należą w szczególności sprawy dotyczące edukacji publicznej; kultury fizycznej i turystyki w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Gmina podkreśla, iż głównym celem realizacji Inwestycji było zapewnienie uczniom szkół funkcjonujących na ternie Gminy różnorodnej oferty zajęć sportowych.

Natomiast, w pozostałym zakresie, tj. po godzinach zajęć lekcyjnych, z Basenu korzystać mogą na zasadzie odpłatnego wstępu inni zainteresowani (dalej: Czynności B).

Pytania

1.Czy w opisanym stanie faktycznym Czynności A, w ramach których Gmina wykorzystuje majątek powstały w ramach Inwestycji, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT?

2.Czy w opisanym stanie faktycznym, Czynności B, w ramach których Gmina wykorzystuje majątek powstały w ramach Inwestycji, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT?

3.Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

1.W opisanym stanie faktycznym, Czynności A, w ramach których Gmina wykorzystuje majątek powstały w ramach Inwestycji, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT.

2.W opisanym stanie faktycznym, Czynności B, w ramach których Gmina wykorzystuje majątek powstały w ramach Inwestycji, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT.

3.Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad.1 i 2

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Natomiast w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W ocenie Gminy, Czynności A i B wykonywane przez Gminę nie stanowią czynności opodatkowanych VAT, bowiem głównym celem Gminy w związku z realizacją Inwestycji było zapewnienie uczniom oraz innym podmiotom różnorodnej oferty sportowej, a zatem realizacja zadań własnych Gminy.

W szczególności intencją Gminy nie było prowadzenie działalności sportowej w celach zarobkowych. Jak Gmina wskazała w opisie stanu faktycznego, efekty Inwestycji w przeważającej mierze przeznaczone są do korzystania przez uczniów jednostek oświatowych znajdujących się na terenie Gminy w ramach zajęć lekcyjnych wychowania fizycznego. Tym samym, w ocenie Gminy, realizacja Inwestycji jest ściśle powiązana z wykonywaniem jej zadań własnych wynikających z przepisów ustawy o samorządzie gminnym (czynności o charakterze publicznym, niepodlegające opodatkowaniu VAT). Podejmowane przez Gminę czynności w postaci udostępniania Basenu są zatem przejawem działania Gminy jako organu władzy publicznej w ramach reżimu publiczno-prawnego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, zarówno Czynności A, jak i Czynności B, w ramach których Gmina wykorzystuje majątek powstały w ramach Inwestycji nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m. in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy podmiot posiada status podatnika VAT oraz czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, w szczególności pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do wskazanej powyżej przesłanki warunkującej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, brak jest bezsprzecznego i bezpośredniego związku pomiędzy wydatkami, które zostały poniesione na realizację Inwestycji, a wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak zostało bowiem wskazane powyżej, czynności, w ramach których wykorzystywany jest majątek powstały w ramach Inwestycji nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, realizacja Inwestycji nie jest związana z wykonywaniem czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji warunek związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi nie zostanie spełniony i tym samym Gmina nie jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację przedmiotowej Inwestycji.

Analogiczne stanowisko w podobnych stanach faktycznych zostało zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) m.in. w interpretacjach indywidulanych:

-z dnia 9 października 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.568.2024.1.AA, gdzie DKIS wskazał, że: „nie przysługuje i nie będzie Państwu przysługiwać - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem towarowi usług związanych z realizacją zadania pn. (…)”;

-z dnia 6 września 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.435.2023.1.AK, gdzie DKIS wskazał, iż: „Budowa obiektów/miejsc rekreacyjnych i turystycznych odbywa się w ramach władztwa publicznego, Gmina wykonując te inwestycje działa jako organ administracji publicznej i może skorzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje ona w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej (...). Podsumowując, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn.: „(...)”;

-z dnia 21 grudnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.582.2022.1.GK, gdzie DKIS wskazał, że: „Wykonana inwestycja nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ponadto cały obszar inwestycji jest ogólnodostępny oraz bezpłatny. Oznacza to, że w odniesieniu do tych czynności Gmina będzie występować jako organ władzy publicznej i na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy nie będzie uznawana za podatnika. Zatem w niniejszej sprawie podatek naliczony wynikający z wydatków objętych realizacją przedmiotowej inwestycji nie jest związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej. Tym samym, nie są spełnione przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji polegającej na (...)”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:

·    prawidłowe – w zakresie uznania, że Czynności A (nieodpłatne udostępnianie Basenu na rzecz Odbiorców wewnętrznych (uczniów szkół będących jednostkami budżetowymi Gminy), w ramach których Gmina wykorzystuje majątek powstały w ramach Inwestycji, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy

·nieprawidłowe – w zakresie uznania, że:

·Czynności B (odpłatne udostępnianie Basenu), w ramach których Gmina wykorzystuje majątek powstały w ramach Inwestycji, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT.

·Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

I tak, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo‑przedmiotowy. W celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

-czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

-ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.):

Według art. 7 ust. 1 pkt 7, pkt 8, pkt 10 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym:

W przedstawionym opisie sprawy wskazali Państwo, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W latach 2021-2023 zrealizowali Państwo inwestycję polegającą na budowie basenu przy budynku Samorządowej Szkoły Podstawowej. Realizacja Inwestycji należy do zadań własnych Gminy, wynikających z przepisów ustawy o samorządzie gminnym. Głównym celem realizacji Inwestycji było zapewnienie uczniom szkół funkcjonujących na ternie Gminy różnorodnej oferty zajęć sportowych. Inwestycja została sfinansowana zarówno ze środków własnych Gminy, jak również ze środków pochodzących ze źródeł zewnętrznych. Na realizację Inwestycji Gminie zostało przyznane dofinansowanie pochodzące ze środków: Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych, Ministerstwa Sportu i Turystyki oraz Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w …. W ramach realizacji Inwestycji Gmina poniosła liczne wydatki inwestycyjne, udokumentowane fakturami VAT, na których Gmina oznaczona została jako nabywca/usługobiorca przedmiotowych towarów i usług. Ww. wydatki inwestycyjne związane z Inwestycją dotyczyły budowy krytej pływalni przy budynku Szkoły (Basen). Basen został przekazany przez Gminę do administrowania jej jednostce budżetowej tj. Szkole. Efekty Inwestycji służą przede wszystkim uczniom szkół będących jednostkami budżetowymi Gminy w zakresie prowadzenia działalności edukacyjnej w postaci zajęć wychowania fizycznego, w ramach których w godzinach lekcyjnych Basen jest udostępniany nieodpłatnie (Czynności A). Udostępnienie Basenu uczniom jednostek oświatowych ma na celu udoskonalenie ich umiejętności pływackich, a także rozwój ruchowy i poprawę zdrowia. Basen dostosowany jest także do potrzeb osób z niepełnosprawnościami. Natomiast, w pozostałym zakresie, tj. po godzinach zajęć lekcyjnych, z Basenu korzystać mogą na zasadzie odpłatnego wstępu inni zainteresowani (Czynności B).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, w pierwszej kolejności mają Państwo wątpliwości, czy nieodpłatne udostępnianie Basenu (Czynności A), stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT?

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 ustawy:

Zatem opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, podatnik nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług. Opodatkowane będzie także nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z art. 3 ustawy z 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 280):

W myśl art. 4 wskazanej ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podatnikiem podatku VAT dla wszelkich czynności jest gmina. Zatem wszystkie czynności wykonywane przez jednostki organizacyjne gminy na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane pomiędzy tymi jednostkami mają charakter wewnętrzny.

Oznacza to, że przy scentralizowanym modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek czynności pomiędzy jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi tej samej gminy a gminą, staje się świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wcześniej wykazano, świadczenie – składające się na istotę usługi – zakłada istnienie dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, tj. dwóch odrębnych podmiotów. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że z racji braku możliwości uznania jednostek organizacyjnych za odrębnych od Państwa podatników podatku od towarów i usług, nie występuje wzajemne świadczenie pomiędzy podatnikami. Zatem nie występuje żadna czynność, dla której występowaliby Państwo w charakterze podmiotu świadczącego usługę na rzecz takich jednostek.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie występuje świadczenie usług pomiędzy Państwem a Państwa jednostką organizacyjną, które można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających opodatkowaniu. W opisanym przypadku nie znajdzie także zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie.

W konsekwencji, nieodpłatne udostępnianie Basenu na rzecz Odbiorców wewnętrznych (uczniów szkół będących jednostkami budżetowymi Gminy) nie będzie stanowiło czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i tym samym z tego tytułu nie będą Państwo zobowiązani do naliczania podatku należnego.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości, czy odpłatne udostępnianie Basenu na rzecz innych zainteresowanych (Czynności B), stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazania wymaga, że w rozpatrywanej sytuacji, będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwoma stronami umowy, tj. między Państwa jednostką organizacyjną (Szkołą), a innymi zainteresowanymi korzystającymi odpłatnie z Basenu (odbiorcami zewnętrznymi, którzy zobowiązują się do wniesienia zapłaty wynagrodzenia na Państwa rzecz w związku z ww. możliwością korzystania z Basenu).

Wobec powyższego będzie występował bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy Państwa świadczeniem a zapłatą wnoszoną przez korzystających z Basenu Odbiorców zewnętrznych. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi płatnościami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz Odbiorców zewnętrznych należy stwierdzić, że czynności, które będą Państwo wykonywać w zamian za otrzymane płatności od korzystających z Basenu, będą stanowić usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Państwo będą wykonywać ww. czynności w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zaznaczenia przy tym wymaga, że zastosowanie zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Wskazania wymaga, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na odpłatnym udostępnianiu Basenu, w związku z czym czynność ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że odpłatne udostępnianie Basenu przez Państwa (za pośrednictwem Państwa jednostki organizacyjnej - Szkoły), będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji (pytanie nr 3).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j.  Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

I tak, stosownie do § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia:

Dodatkowo, jak stanowi § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Z uwagi na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Odliczenie nie przysługuje natomiast w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W przypadku, gdy nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Co istotne, jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

-zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

-obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przy czym korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w ww. rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. określił dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

Jak wynika z ww. rozstrzygnięć w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2, powstały w ramach inwestycji Basen będzie wykorzystywany przez Państwa za pośrednictwem jednostki budżetowej (Szkoły) do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług oraz do działalności innej niż działalność gospodarcza niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym Przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie Basenu w … w zakresie, w jakim zakupione w ramach Inwestycji towary i usługi służą wykonywanym czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

Przy czym, nie mają Państwo możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w stosunku do których przysługuje prawo do odliczenia tzw. alokacji bezpośredniej, tj. bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków na Inwestycję do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT, do wyliczenia podatku naliczonego znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 2a i nast. ustawy, z uwzględnieniem zasad określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. (§ 3 ust. 3 rozporządzenia).

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Ponadto wskazuję, że powołane przez Państwa we własnym stanowisku interpretacje indywidualne dotyczą odmiennych stanów faktycznych, w których przedmiotem jest wyłącznie infrastruktura ogólnodostępna nieodpłatnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.