Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży części działki nr 1/1 oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 61.ZE oraz prawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 1/2 i części działki nr 1/1 oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 112.MN1.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 czerwca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek nr 1/2 i 1/1 w trybie egzekucji komorniczej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest komornikiem sądowym i prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi (…) S. A. (dalej Dłużnik) w sprawie (…). Przedmiotem egzekucji jest nieruchomość gruntowa niezabudowana, położona w miejscowości (...), dla której jest prowadzona księga wieczysta o nr (…).

Nieruchomość jest podzielona na dwie działki ewidencyjne:

1) nr 1/2 o powierzchni 75 m²,

2) nr 1/1 o powierzchni 18 248 m².

Dłużnik nabył tę nieruchomość od osoby fizycznej a transakcja została udokumentowana jedynie aktem notarialnym. Sprzedający tę nieruchomość nie wystawił faktury VAT, a sama transakcja nie była obciążona podatkiem VAT. Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z tą czynnością. Z informacji uzyskanych od Dłużnika wynika, że nie wykorzystywał on tej nieruchomości do żadnych czynności opodatkowanych, zwolnionych ani niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość nie była przedmiotem działalności gospodarczej i nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Dłużnika. Dłużnik nie dokonywał żadnych odliczeń podatku VAT w związku z tymi działkami. Od roku 2016 Dłużnik nie jest podatnikiem VAT czynnym.

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działka 1/2 znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem 112.MN1 – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wolnostojącej. Działka ta jest obciążona służebnością na rzecz każdoczesnego właściciela działek oznaczonych w ewidencji numerami 2/1 i 2/2, polegającą na prawie przejścia i przejazdu oraz przeprowadzenia w ziemi instalacji wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej i wszelkich innych mediów oraz korzystania z tych instalacji, dokonywania konserwacji, napraw i remontów wraz z prawem wejścia i wjazdu odpowiednim sprzętem.

Działka nr 1/1 znajduje się w obszarze objętym symbolami:

a)112.MN1 – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wolnostojącej;

b)61.ZE – tereny zieleni ekologiczno-krajobrazowej.

W części ogólnej miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ustalono, że:

1)na całym obszarze dopuszcza się zabudowę gospodarczą respektując określony w kartach terenu procent powierzchni zabudowanej,

2)w obrębie obszaru opracowania dopuszcza się budowę urządzeń i sieci inżynierii w zależności od potrzeb (§ 4 ust. 1 lit. k), jednak z tym zastrzeżeniem, że obszar oznaczony m.in. symbolem 61.ZE jest położony w granicach obszaru Natura 2000 (…) „(...)”, dla którego obowiązują ograniczenia określone w ustawie o ochronie przyrody, w tym zakaz zabudowy kubaturowej;

3)szczegółowe nakazy i zakazy dotyczące zagospodarowania terenu i kształtowania zabudowy, a także parametry i wskaźniki zawarte są w poszczególnych kartach terenu.

W części szczegółowej planu miejscowego wskazano jednak, że dla terenu oznaczonego symbolem ZE określa się jedynie funkcję podstawową i nie określa się funkcji uzupełniającej. Dla terenu oznaczonego symbolem 61.ZE określono ponadto, że na tym obszarze:

a)wprowadza się zakaz zabudowy kubaturowej;

b)dopuszcza się drewniane urządzenia rekreacyjne tj. ławki, formy małej architektury, zadaszenia, pergole, przejścia piesze, oraz obiekty dydaktyczne jak tablice informacyjne dotyczące rezerwatu, tablice poglądowe dotyczące gatunków ptaków i roślinności rezerwatu oraz inne formy propagujące ochronę rezerwatu i środowiska przyrodniczego oraz kosze na śmieci;

c)dopuszcza się drewniane platformy do obserwacji ornitologicznych (do wys. ok. 1,50 m);

d)w rejonie określonym na rysunku planu ustala się lokalizację zbiornika retencyjnego wraz z urządzeniami oczyszczającymi ścieki deszczowe jak separator i piaskownik. Lokalizacja zbiornika retencyjnego wraz z urządzeniami oczyszczającymi ścieki deszczowe nie jest zaznaczona na rysunku planu zagospodarowania linią rozgraniczającą, a jedynie zaznaczono niebieskim kolorem część terenu oznaczonego symbolem 61.ZE.

Pytanie

Czy sprzedaż działek opisanych we wniosku będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług właściwą stawką podatku?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy planowana dostawa działki nr 1/2 będzie w całości opodatkowana właściwą stawką VAT, natomiast dostawa działki nr 1/1 będzie opodatkowana w następujący sposób:

a)w części objętej symbolem 112.MN1 – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki;

b)w części objętej symbolem 61.ZE będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., z wyjątkiem obszaru przeznaczonego na lokalizację zbiornika retencyjnego wraz z urządzeniami oczyszczającymi ścieki deszczowe jak separator i piaskownik w granicach określonych na rysunku planu miejscowego, który to obszar będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., teren budowlany to grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Opodatkowanie dostawy gruntu właściwą stawką VAT zależy więc od spełnienia dwóch warunków:

1)grunt musi stanowić teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 u.p.t.u.;

2)przedmiotem dostawy jest grunt niezabudowany.

Działka nr 1/2 jest terenem niezabudowanym objętym planem miejscowym, w którym w całości przeznacza się ją pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wolnostojącą (symbol 112.MN1). Ponadto działka ta jest obciążona służebnością polegającą na prawie przejścia i przejazdu oraz przeprowadzenia w ziemi instalacji wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej i wszelkich innych mediów oraz korzystania z tych instalacji, dokonywania konserwacji, napraw i remontów wraz z prawem wejścia i wjazdu odpowiednim sprzętem. W związku z przywołanymi wyżej przepisami art. 43 ust. 1 pkt 9 i art. 2 pkt 33 u.p.t.u. dostawa działki nr 1/2 powinna zostać w całości opodatkowana podatkiem VAT wg właściwej stawki, jest bowiem budowlanym terenem niezabudowanym.

Działka nr 1/1 także stanowi teren niezabudowany objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z tym, że na planie zaznaczono w sposób graficzny podział na poszczególne obszary, które są przeznaczone na odmienne cele:

1)część działki jest przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wolnostojącą (symbol 112.MN1);

2)część działki to teren zieleni ekologiczno-krajobrazowej (symbol 61.ZE);

3)część działki objętej symbolem 61.ZE jest wydzielona granicznie na rysunku planu miejscowego jako teren, w którym może zostać wybudowany zbiornik retencyjny wraz z urządzeniami oczyszczającymi ścieki deszczowe.

W ocenie Wnioskodawcy, obszar działki nr 1/1 objęty symbolem 112.MN1 mieści się w definicji terenu budowlanego zawartej w art. 2 pkt 33 u.p.t.u., w związku z czym jego dostawa powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT wg właściwej stawki.

W ocenie Wnioskodawcy, obszaru działki nr 1/1 objęty symbolem 61.ZE z wyłączeniem części przeznaczonej pod lokalizację zbiornika retencyjnego, nie można zaliczyć do terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u. Teren ten jest położony w granicach obszaru Natura 2000 (…) „(...)”, dla którego obowiązują ograniczenia określone w ustawie o ochronie przyrody, w tym zakaz zabudowy. Na tym terenie dopuszcza się jedynie drewniane urządzenia rekreacyjne, tj. ławki, formy małej architektury, zadaszenia, pergole, przejścia piesze, oraz obiekty dydaktyczne jak tablice informacyjne dotyczące rezerwatu, tablice poglądowe dotyczące gatunków ptaków i roślinności rezerwatu, drewniane platformy do obserwacji ornitologicznych oraz kosze na śmieci.

W definicji terenu budowlanego zawartej w art. 2 pkt 33 u.p.t.u. mowa jest o zabudowie, tj. o obiektach budowlanych w rozumieniu prawa budowlanego. O takim rozumieniu tego pojęcia świadczą także przepisy zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług dotyczące dostawy obiektów budowlanych, w tym art. 29a ust. 8 u.p.t.u. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że chodzi o budynki i budowle trwale związane z gruntem.

Samo pojęcie budynków i budowli wskazuje zaś, że chodzi o obiekty budowlane określone ustawie z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Te zaś są zdefiniowane w art. 3 Prawa budowlanego, jako obiekty wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych. Na obszarze oznaczonym jako 61.ZE dopuszcza się jedynie posadowienie drewnianych urządzeń rekreacyjnych, tablic informacyjnych i drewnianych platform do obserwacji ptaków. Nie można więc uznać, że ten obszar mieści się w pojęciu terenu przeznaczonego pod zabudowę budynkami lub budowlami. Prawo budowlane do budowli zalicza takie obiekty jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń). Ponadto prawo budowlane z pojęcia budowli wprost wyłącza obiekty małej architektury (art. 3 pkt 3 prawa budowlanego).

Niezależnie od powyższych rozważań dotyczących wyłączenia z pojęcia budowli drewnianych urządzeń rekreacyjnych oraz tablic poglądowych i platform obserwacyjnych, istotne jest także podstawowe przeznaczenie obszaru oznaczonego jako 61.ZE w planie miejscowym zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z zapisami tego planu zawartymi w jego części szczegółowej, dla terenu oznaczonego symbolem 61.ZE określa się jedynie funkcję podstawową i nie określa się funkcji uzupełniającej. Tą funkcją podstawową zaś jest ochrona ekologiczno-krajobrazowa ze szczególnym uwzględnieniem ochrony ptaków. Teren ten bowiem jest zlokalizowany w granicach obszaru Natura 2000 (…) „(...)”. Jedyne obiekty, jakie mogą być lokalizowane na tym terenie są związane właśnie z tą funkcją ekologiczno-krajobrazową i edukacyjną. Nie można więc uznać terenu zlokalizowanego na obszarze chronionym za teren budowlany. To zaś oznacza, że dostawa tej części działki będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. O zastosowaniu zwolnienia decyduje bowiem przeznaczenie podstawowe wskazane w planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku obszaru 61.ZE jest to przeznaczenie o charakterze niebudowlanym, z generalnym zakazem zabudowy, z dopuszczeniem jedynie obiektów drewnianych związanych z funkcją podstawową. Jednak możliwość lokalizacji takich obiektów drewnianych nie zmienia w żaden sposób zasadniczego przeznaczenia tego gruntu nakierowanego na ochronę przyrody i nie prowadzi do zmiany charakteru tego terenu na budowlany.

W orzecznictwie podkreśla się, że o charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego (tak NSA w wyroku z 10 grudnia 2022 r., I FSK 1766/19). W innym wyroku NSA podobnie uznał, że dla stwierdzenia, czy grunt został przeznaczony pod zabudowę, czy też nie, kluczowe znaczenie ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego podstawowego przeznaczenia terenu. Dopuszczone w tym planie pomocnicze funkcje służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu gospodarowania danego terenu, lecz go nie zmieniają (wyrok z 26 kwietnia 2022 r. I FSK 49/22).

Podobnie uznano w wyrokach NSA z 9 czerwca 2017 r., I FSK 1650/15; z 30 stycznia 2019 r., I FSK 1829/16; z 26 kwietnia 2022 r., I FSK 49/22; z 10 listopada 2021 r., I FSK 575/18; z 1 marca 2022 r., I FSK 2325/19; z 19 października 2018 r., I FSK 1992/16. Dla przykładu, w wyroku z 10 listopada 2021 r., I FSK 575/18 NSA podkreślił, że: „O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 VATU, można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego. Możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, co dotyczy zwłaszcza terenów zieleni”. Podobnie orzekają sądy wojewódzkie (np. wyrok WSA w Kielcach z 23 lutego 2023 r., I SA/Ke 548/22, niepraw.).

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prawidłowa interpretacja art. 2 pkt 33 u.p.t.u. wiąże się z przyjęciem, iż terenem budowlanym jest grunt, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego został przeznaczony na cele budowlane, przy czym decydujące znaczenie ma w tym kontekście wskazane w planie przeznaczenie podstawowe, dominujące.

Zatem skoro art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. przewiduje zwolnienie od podatku dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, to należy uznać, iż znajduje ono zastosowanie w przypadkach, w których przeznaczenie podstawowe gruntów stanowiących przedmiot transakcji jest - zgodnie z planem miejscowym - inne niż budowlane.

W związku z powyższym, wolna od podatku będzie dostawa tej części działki nr 1/1, która jest oznaczona symbolem 61.ZE, jednak z wyjątkiem tej części, która została wydzielona na planie graficznym planu miejscowego pod lokalizację zbiornika retencyjnego wraz z urządzeniami oczyszczającymi ścieki deszczowe. Ta część działki jest bowiem przeznaczona pod zabudowę budowlą, jaką jest zbiornik retencyjny.

Reasumując:

1)dostawa działki nr 1/2 będzie w całości opodatkowana właściwą stawką VAT;

2)dostawa działki nr 1/1 będzie opodatkowana w następujący sposób:

a) w części objętej symbolem 112.MN1 – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki,

b) w części objętej symbolem 61.ZE - będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., z wyjątkiem obszaru przeznaczonego na lokalizację zbiornika retencyjnego,

c) w części objętej symbolem 61.ZE, w granicach określonych na rysunku planu miejscowego jako obszar przeznaczony na lokalizację zbiornika retencyjnego - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.

W ocenie Wnioskodawcy w sytuacji opisanej we wniosku nie można zastosować zwolnienia od podatku uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z informacji uzyskanych od Dłużnika wynika jednak, że:

1)nabył on nieruchomość bez podatku VAT, nie miał więc prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości oraz

2)nie wykorzystywał on tej nieruchomości do żadnych czynności opodatkowanych, zwolnionych ani niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość nie była przedmiotem działalności gospodarczej i nie była w żaden sposób wykorzystywana Dłużnika.

Brak więc przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży części działki nr 1/1 oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 61.ZE oraz prawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 1/2 i części działki nr 1/1 oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 112.MN1.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei przepis art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do powołanych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Interpretując zawarty w tym artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy utożsamiać z czynnością, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Wskazać także należy, że pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Określona czynność jest opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy wskazać należy, że w przypadku, gdy dłużnik – właściciel nieruchomości – jest podatnikiem podatku VAT, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan komornikiem sądowym. Prowadzi Pan postępowanie egzekucyjne przeciwko (…) S. A. (Dłużnik) w sprawie (…). Przedmiotem egzekucji są dwie działki o nr 1/2 i 1/1.

Pana wątpliwości dotyczą tego, czy sprzedaż działek opisanych we wniosku, tj. działki nr 1/2 i działki nr 1/1, będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem VAT właściwą stawką podatku.

Aby odpowiedzieć na zadane pytanie należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w odniesieniu do ww. dostawy Dłużnik będzie działał jako podatnik podatku VAT.

Działki nr 1/2 i 1/1 stanowią majątek spółki kapitałowej, który zawsze będzie wykazywał bezpośredni związek z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą jako nabyty na skutek świadomego działania organów spółki w okresie jej istnienia i właśnie w celu wykorzystania go do prowadzenia działalności Spółki.

Mając na uwadze fakt, że w niniejszej sprawie Dłużnikiem jest spółka akcyjna, stwierdzić należy, że dojdzie do sprzedaży majątku przedsiębiorstwa Dłużnika. Zatem przy dostawie działek, spełnione będą przesłanki do uznania Dłużnika za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż przez Pana działek nr 1/2 i 1/1 należących do Dłużnika będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Należy w tym miejscu powołać art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w myśl którego:

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, zgodnie z którym:

W tym miejscu wyjaśnienia wymaga, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen, „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z wniosku wynika, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego działka nr 1/2 znajduje się na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wolnostojącej oznaczonej symbolem 112.MN1. Tym samym, ww. działka będzie stanowiła teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Jak wynika z wniosku, Dłużnik nabył nieruchomość od osoby fizycznej, a transakcja została udokumentowana aktem notarialnym, sprzedający nie wystawił faktury VAT. Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem ww. nieruchomości.

Tym samym, do sprzedaży działki nr 1/2 nie będzie miał zastosowania również art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie są spełnione warunki określone w tym przepisie niezbędny do zastosowania tego zwolnienia.

W związku z powyższym sprzedaż niezabudowanej działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 1/2 będącej przedmiotem sprzedaży w trybie egzekucji, będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym, Pana stanowisko ww. wskazanym zakresie uznałem za prawidłowe.

W odniesieniu do działki nr 1/1 wskazał Pan, że znajduje się ona w obszarze objętym symbolami: 112.MN1 – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wolnostojącej, 61.ZE – tereny zieleni ekologiczno-krajobrazowej. W części ogólnej miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ustalono, że: na całym obszarze dopuszcza się zabudowę gospodarczą respektując określony w kartach terenu procent powierzchni zabudowanej, w obrębie obszaru opracowania dopuszcza się budowę urządzeń i sieci inżynierii w zależności od potrzeb, jednak z tym zastrzeżeniem, że obszar oznaczony m.in. symbolem 61.ZE jest położony w granicach obszaru Natura 2000 (…) „(...)”, dla którego obowiązują ograniczenia określone w ustawie o ochronie przyrody, w tym zakaz zabudowy kubaturowej, szczegółowe nakazy i zakazy dotyczące zagospodarowania terenu i kształtowania zabudowy, a także parametry i wskaźniki zawarte są w poszczególnych kartach terenu. W części szczegółowej planu miejscowego wskazano jednak, że dla terenu oznaczonego symbolem ZE określa się jedynie funkcję podstawową i nie określa się funkcji uzupełniającej. Dla terenu oznaczonego symbolem 61.ZE określono ponadto, że na tym obszarze: wprowadza się zakaz zabudowy kubaturowej, dopuszcza się drewniane urządzenia rekreacyjne tj. ławki, formy małej architektury, zadaszenia, pergole, przejścia piesze, oraz obiekty dydaktyczne jak tablice informacyjne dotyczące rezerwatu, tablice poglądowe dotyczące gatunków ptaków i roślinności rezerwatu oraz inne formy propagujące ochronę rezerwatu i środowiska przyrodniczego oraz kosze na śmieci, dopuszcza się drewniane platformy do obserwacji ornitologicznych (do wys. ok. 1,50 m), w rejonie określonym na rysunku planu ustala się lokalizację zbiornika retencyjnego wraz z urządzeniami oczyszczającymi ścieki deszczowe jak separator i piaskownik.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.), zwana dalej ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Stwierdzić więc należy, że ww. część działki nr 1/1 oznaczona symbolem 112.MN1 – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wolnostojącej stanowi teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy - i w rezultacie sprzedaż tej części działki, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. 

Sprzedaż tej części działki nie będzie również korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak Pan wskazał Dłużnik nabył nieruchomość od osoby fizycznej, a transakcja została udokumentowana aktem notarialnym, sprzedający nie wystawił faktury VAT. W związku z tym, nie można stwierdzić, że Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem ww. nieruchomości, skoro ten podatek nie został naliczony przy sprzedaży.

Tym samym, do sprzedaży części działki nr 1/2 oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania terenu symbolem 112.MN1 nie będzie miał zastosowania również art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie są spełnione warunki określone w tym przepisie niezbędny do zastosowania tego zwolnienia.

W efekcie należy stwierdzić, że dostawa tej części działki nr 1/1, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 bądź pkt 2 ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko w tej części uznałem za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do część działki nr 1/1, oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 61.ZE – tereny zieleni ekologiczno-krajobrazowej oraz znajdującego się na tej działce obszaru przeznaczonego na lokalizację zbiornika retencyjnego, wskazać należy, że ta część działki również będzie stanowiła teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. Wynika to z faktu, że w części ogólnej miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ustalono, że na całym obszarze działki nr 1/1 dopuszcza się zabudowę gospodarczą oraz budowę urządzeń i sieci inżynierii. Ponadto lokalizacja zbiornika retencyjnego wraz z urządzeniami oczyszczającymi ścieki deszczowe nie jest zaznaczona na rysunku planu zagospodarowania linią rozgraniczającą. W rezultacie tą część działki, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy również należy traktować jako teren przeznaczony pod zabudowę. Tym samym, sprzedaż tej części działki, nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. 

Sprzedaż tej części działki nie będzie również korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż Dłużnik nabył nieruchomość od osoby fizycznej, a transakcja została udokumentowana aktem notarialnym, sprzedający nie wystawił faktury VAT. W związku z tym, nie można stwierdzić, że Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem ww. nieruchomości, skoro ten podatek nie został naliczony przy sprzedaży.

W efekcie należy stwierdzić, że dostawa tej części działki nr 1/1, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 bądź pkt 2 ustawy.

Tym samym, oceniając całościowo Pana stanowisko w tej części, uznałem je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.