Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 25 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy ustalenia:

1)czy świadczone przez Pana jako podwykonawcę usługi szkoleniowe na rzecz Spółki w zakresie masażu klasycznego (tradycyjnego), masażu relaksacyjnego, współczesnego masażu klasycznego (hybrydowego), masażu biurowego (w pozycji siedzącej), masażu tajskiego, masażu balijskiego, dla fizjoterapeutów posiadających uprawnienia do wykonywania zawodu, będą korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy;

2)czy świadczone przez Pana jako podwykonawcę usługi szkoleniowe na rzecz Spółki w zakresie masażu klasycznego (tradycyjnego), masażu relaksacyjnego, współczesnego masażu klasycznego (hybrydowego), masażu biurowego (w pozycji siedzącej), masażu tajskiego, masażu balijskiego, dla osób nieposiadających uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem), nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Uzupełnił go Pan pismami z 28 lipca 2025 r. (wpływ 28 lipca 2025 r.), 30 lipca 2025 r. (wpływ 30 lipca 2025 r. oraz z 7 sierpnia 2025 r. (wpływ 7 sierpnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (zwany dalej również Podatnikiem), Pan (...) jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca rozważa wznowienie działalności gospodarczej, której przedmiotem będzie działalność prowadzeniu szkoleń i instruktażu dla fizjoterapeutów i innych zawodów medycznych oraz techników masażystów, studentów fizjoterapii, kosmetyczek, kosmetologów, naturoterapeutów, a także osób niezwiązanych zawodowo z masażem, nieposiadających kierunkowego wykształcenia, lecz chcących zdobyć nowe umiejętności w tej dziedzinie. Prowadzona w latach ubiegłych przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza prowadzona pod numerem identyfikacji podatkowej: (...) została z dniem (...) 2021 r. wykreślona z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej.

Podatnik zamierza świadczyć usługi szkoleniowe w ramach zawartej umowy o współpracę z (...) (dalej: Spółka), w której jest wspólnikiem oraz członkiem zarządu.

Szkolenia prowadzone są przez Spółkę w formie stacjonarnej w różnych częściach Polski. Spółka jest w procesie prowadzenia również szkoleń online. W trakcie szkoleń uczestnicy nabywają m.in. wiedzę dotyczącą prawidłowego diagnozowania klienta, ergonomicznej pracy, jakich produktów używać oraz poznają schemat technik lub jakich narzędzi używać w zależności od rodzaju kursu. Uczestnicy otrzymują materiały dydaktyczne w formie papierowej oraz część praktyczną w formie wideo na wybranych szkoleniach. Spółka dysponuje odpowiednimi pomieszczeniami, wyposażonymi w profesjonalny sprzęt i pomoce dydaktyczne umożliwiające prawidłową realizację szkoleń.

Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za przeprowadzenie szkoleń zgodnie z harmonogramem i zaakceptowanym planem szkolenia wskazanym przez Spółkę. Wnioskodawca jest fizjoterapeutą z długoletnim doświadczeniem praktycznym oraz kilkuletnią praktyką dydaktyczną. Legitymuje się posiadaniem wiedzy i doświadczenia adekwatnego do przedmiotu danego kursu, co potwierdzone zostało odbytymi przez niego szkoleniami i kursami oraz posiadaniem prawa do wykonywania zawodu fizjoterapeuty wydanymi przez Krajową Izbę Fizjoterapeutów.

W szkoleniach uczestniczyć będą odbiorcy, zarówno osoby posiadające doświadczenie w branży, jak i rozpoczynające przygodę z masażem. Kursy dedykowane są fizjoterapeutom (z tytułem magistra lub licencjata), technikom masażystom, studentom fizjoterapii oraz wszystkim osobom pragnącym zdobyć nowe umiejętności, niezależnie od ich dotychczasowego doświadczenia zawodowego. Szkolenia są również idealnym wyborem dla osób chcących się przekwalifikować lub rozwijać swoje umiejętności w zakresie masażu w celach hobbystycznych.

Prowadzone przez Wnioskodawcę jako podwykonawca usługi szkoleniowe umożliwią osobom, które z nich korzystają uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy i umiejętności, które posłużą do podnoszenia kwalifikacji zawodowych oraz poszerzania spektrum świadczonych usług.

Wnioskodawca nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, jak również nie posiada statutu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Wnioskodawca nie świadczy usług kształcenia na poziomie wyższym. Wskazać należy, iż w rezultacie odbycia szkoleń uczestnicy zdobywają oraz pogłębiają praktyczną wiedzę z zakresu obsługi klienta, prowadzenia procesu terapeutycznego pacjentów, które to umiejętności niezbędne są do prowadzenia samodzielnej praktyki. Dodatkowo uczestnicy zapoznają się ze wskazaniami i przeciwwskazaniami do stosowania poszczególnych metod objętych szkoleniami, a także z zasadami bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie koniecznym do bezpiecznego praktykowania poszczególnych technik. Wiedza zdobyta w trakcie szkoleń stanowi istotny element dokształcenia zawodowego, ale także daje możliwość zdobycia nowych kompetencji dla osób, które chcą uzyskać nowe umiejętności w celu rozszerzenia katalogu świadczonych usług. Dlatego szkolenia należy traktować jako sposób rozszerzania kompetencji lub przekwalifikowania zawodowego.

Świadczone na rzecz (...) usługi podwykonawstwa obejmować będą zarówno kształcenie zawodowe, jak i szkolenia dla osób niezwiązanych z branżą, które chcą zdobyć nowe umiejętności w zakresie masażu. Oferowane kursy pozostawać będą w ścisłym i bezpośrednim związku z wykonywaniem zawodu fizjoterapeuty, technika masażysty oraz innych specjalistów, ale będą również dostępne dla osób chcących rozwijać się w tej dziedzinie hobbystycznie lub w celu przekwalifikowania zawodowego.

Zawód fizjoterapeuty został uregulowany w odrębnych od ustawy o podatku od towarów i usług przepisach, tj. w ustawie z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t. j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1213). Zgodnie z art. 2 tej ustawy, zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym. Fizjoterapeuta wykonuje zawód zgodnie z zasadami etyki zawodowej, wykorzystując wskazania aktualnej wiedzy medycznej (art. 4 ust. 1 ww. ustawy).

Przedmiotowa ustawa wprost nie zobowiązuje osób wykonujących zawód fizjoterapeuty do doskonalenia zawodowego jak to ma miejsce w przypadku lekarzy. Jednak fizjoterapeuci oraz technicy masażyści jako osoby wykonujące zawód medyczny mają również obowiązek stałego doskonalenia zawodowego, celem zapewnienia najwyższych standardów bezpieczeństwa świadczonych usług.

Zgodnie z art. 62 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, do zadań samorządu (fizjoterapeutów) należy działanie na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez fizjoterapeutów.

Zgodnie zaś z art. 77 pkt 7 ww. ustawy, do zakresu działania Krajowej Rady Fizjoterapeutów należy koordynowanie doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów.

Zgodnie z Zasadami Etyki Zawodowej Fizjoterapeuty, stanowiącymi załącznik do Uchwały nr 25/II KZF/2022 II Krajowego Zjazdu Fizjoterapeutów - fizjoterapeuta ma obowiązek stałego doskonalenia zawodowego, tj. doskonalenia wiedzy i umiejętności zawodowych oraz rozwijania kompetencji społecznych, w tym umiejętności komunikacji klinicznej (§ 1 ust. 6) – aby zapewnić udzielanie świadczeń zgodnych z aktualnym poziomem wiedzy.

Ponadto zgodnie z (§ 6 ust. 2) fizjoterapeuta prowadzi swoją praktykę o aktualną wiedzę naukową, profesjonalne standardy, rekomendacje oraz wytyczne.

Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego, tj. procesu mobilizującego do stałego podnoszenia kompetencji zawodowych oraz poszerzania wiedzy i umiejętności. Działaniem na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez fizjoterapeutów zajmuje się Samorząd Fizjoterapeutów. Wnioskodawca wskazuje również na rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1401 ze zm.) oraz Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (Dz. U. z 2018 r. poz. 1319). Z obu przywołanych Rozporządzeń wynika, że charakter szkoleń, które Wnioskodawca przeprowadza jako podwykonawca Spółki, jest bezpośrednio związany z poszczególnymi technikami i zakresem kształcenia fizjoterapeutów.

Wskazać zatem należy, że podnoszenie kwalifikacji zawodowych fizjoterapeuty zostało uregulowane w ww. regulacjach i przepisach – odrębnych od ustawy o podatku od towarów i usług.

Z tytułu zrealizowanych usług szkoleniowych faktury na poszczególnych uczestników szkolenia wystawiane są przez Spółkę. Wnioskodawca będzie wystawiać fakturę w ramach łączącego go stosunku współpracy (B2B) na rzecz Spółki za realizację przeprowadzonych szkoleń. Z reguły uczestnicy kursów ponoszą koszty szkoleń wyłącznie we własnym zakresie, które uiszczają na rzecz Spółki. Jednakże niektórzy uczestnicy szkoleń są dofinansowywani w części ze środków publicznych – m.in. przyznawanych przez Urząd Pracy lub Biuro Usług Rozwojowych, fundacji w zakresie od jednej osoby do połowy danej grupy szkoleniowej, w 50% do 100% dofinansowania na jedną osobę. Spółka posiada dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że zapłata za usługi szkoleniowe następuje w ramach dofinansowania ze środków publicznych. Wnioskodawca nie posiada ww. dokumentów, może jednak zwrócić się o ich udostępnienie.

Wnioskodawca z przeprowadzanych szkoleń na rzecz Spółki planuje wystawiać faktury VAT ze stawką 23% VAT zgodnie z ilością zleconych i przeprowadzonych szkoleń. Wnioskodawca powziął wątpliwości czy planowane przez niego usługi nie mogą skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. W tożsamym zakresie Spółka również wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 7 sierpnia 2025 r.

Pytanie nr 1

Od kiedy dokładnie świadczy/będzie Pan świadczył usługi będące przedmiotem wniosku na rzecz Spółki?

Pana odpowiedź:

Planowany termin świadczenia usług to 1 stycznia 2027 r.

Pytanie nr 2

Na czym konkretnie będą polegać poszczególne szkolenia będące przedmiotem Pana wniosku, tj. jakiego zakresu dotyczą, jaki będzie cel poszczególnych szkoleń, jakie umiejętności będą nabywać/rozwijać ich uczestnicy? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pana odpowiedź:

1.Masaż klasyczny

Zakres: techniki podstawowe i zaawansowane masażu klasycznego; anatomia i fizjologia w kontekście działania masażu.

Cel: nabycie umiejętności wykonywania masażu klasycznego w celach profilaktycznych, relaksacyjnych i wspierających terapię bólu mięśniowo – powięziowego.

Umiejętności: nauka technik głaskania, rozcierania, ugniatania, oklepywania i wibracji; ergonomia pracy masażysty; zasady BHP; dobór technik do potrzeb pacjenta.

2. Masaż relaksacyjny

Zakres: techniki masażu relaksacyjnego bazujące na masażu klasycznym z elementami aromaterapii i pracy oddechowej.

Cel: redukcja stresu i napięcia, poprawa samopoczucia, wspomaganie regeneracji psychofizycznej.

Umiejętności: praca z oddechem, budowanie rytmu i płynności pracy, nauka tworzenia bezpiecznej atmosfery podczas zabiegu.

3. Współczesny masaż klasyczny

Zakres: integracja klasycznych technik z nowoczesnymi koncepcjami terapii bańkami, punktów spustowych i masażu tkanek głębokich.

Cel: poszerzenie warsztatu zawodowego masażysty/fizjoterapeuty w pracy z bólem, ograniczeniami ruchomości i dysfunkcjami napięciowymi.

Umiejętności: różnicowanie głębokości masażu, praca z punktami spustowymi, ergonomia terapeutyczna, zastosowanie masażu w problemach bólowych i napięciowych.

4. Masaż biurowy

Zakres: masaż wykonywany przez ubranie w warunkach biurowych, eventowych lub podczas krótkich przerw.

Cel: nauka wykonywania krótkich sesji masażu dla pracowników biurowych lub podczas wydarzeń promujących zdrowy styl życia.

Umiejętności: praca z napięciami karku, pleców i obręczy barkowej, dostosowanie technik do ograniczeń przestrzennych i czasowych.

5. Masaż tajski

Zakres: elementy masażu tajskiego na macie – praca na liniach energetycznych (sen), mobilizacje stawowe, techniki rozciągania.

Cel: nauka masażu zorientowanego na poprawę przepływu energetycznego i elastyczność tkanek.

Umiejętności: stosowanie ucisków, rozciągnięć i mobilizacji w rytmie oddechu, poprawa mobilności u klienta.

6. Masaż balijski

Zakres: orientalna technika masażu łącząca elementy ajurwedy, refleksologii i głębokiego masażu mięśni.

Cel: nauczenie głębokiego masażu regeneracyjnego z naciskiem na relaksację oraz detoksykację organizmu.

Umiejętności: praca rytmiczna, płynna, głęboka; wykorzystanie elementów ucisku i głaskania; zastosowanie olejów i aromaterapii.

Dodatkowo:

Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości świadczenia również szkoleń w zbliżonym zakresie lub charakterze; potencjalnie może również świadczyć innego rodzaju usługi szkoleniowe. Wnioskodawca ma świadomość, iż wydana interpretacja indywidualna będzie wiążąca wyłącznie do stanu zdarzenia przyszłego zaprezentowanego powyżej, tj. opisanych tematyk szkoleniowych.

Pytanie nr 3

Do jakich konkretnie grup odbiorców kierowane są/będą szkolenia objęte zadanymi przez Pana we wniosku pytaniami? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pana odpowiedź:

 1.Masaż klasyczny (tradycyjny)

Szkolenie kierowane jest do fizjoterapeutów, techników masażystów, studentów fizjoterapii oraz osób niezwiązanych zawodowo z masażem, które chcą zdobyć nowe umiejętności – w tym także do osób hobbystycznie zainteresowanych masażem. Grupa uczestników jest mieszana.

2.  Masaż relaksacyjny

Grupą docelową są przede wszystkim osoby hobbystycznie zainteresowane masażem, kosmetolodzy, osoby prowadzące działalność w zakresie usług relaksacyjnych, a także masażyści pragnący rozszerzyć ofertę swoich usług.

3.  Współczesny masaż klasyczny

Szkolenie skierowane jest głównie do fizjoterapeutów i techników masażystów, którzy chcą pogłębić swoje umiejętności w zakresie nowoczesnych technik masażu oraz wykorzystania masażu w terapii funkcjonalnej.

4.  Masaż biurowy (w pozycji siedzącej)

Grupą docelową są fizjoterapeuci i masażyści świadczący usługi w środowisku biurowym, jak również osoby pracujące w obszarze promocji zdrowia, HR, wellness lub eventów firmowych. W szkoleniach biorą również udział osoby zainteresowane pracą z klientami w sektorze korporacyjnym.

5.  Masaż tajski

Szkolenie adresowane jest do fizjoterapeutów oraz osób zainteresowanych medycyną naturalną i terapiami orientalnymi. Grupa uczestników obejmuje zarówno osoby z branży, jak i osoby hobbystycznie rozwijające umiejętności w zakresie masażu.

6.  Masaż balijski

Szkolenie przeznaczone jest dla fizjoterapeutów, kosmetologów oraz osób prowadzących usługi wellness/spa. Często uczestniczą również osoby niezwiązane zawodowo z masażem, które chcą rozwijać się w tym kierunku hobbystycznie.

Pytanie nr 4

Czy szkolenia prowadzone przez Pana stanowią/będą stanowić usługi bezpośrednio związane z branżą lub zawodem, dla wykonywania którego wymagane jest posiadanie odpowiednich kwalifikacji potwierdzonych odpowiednimi dokumentami, które można zdobyć na takich szkoleniach? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pana odpowiedź:

Tak, będą stanowić usługi związane bezpośrednio z branża lub zawodem. Szkolenia nie kończą się uzyskaniem kwalifikacji wymaganych przepisami prawa do wykonywania zawodu fizjoterapeuty, technika masażysty ale jest to forma podniesienie kompetencji oraz poszerzenie wiedzy i umiejętności tak aby doskonalić umiejętności zawodowe. Uczestnicy dodatkowo poprzez poznanie nowych technik mogą zmienić profil pracy i dostosować ofertę do oczekiwań środowiska zawodowego. Podczas części teoretycznej analizowana jest oferta oraz najnowsze informację dotyczące zapotrzebowania na konkretne usługi mierzone za pomocą narzędzi (...). Uczestnik dostaje dostęp do grupy absolwentów, która jest miejscem wymiany doświadczeń i informacji o możliwościach zatrudnienia.

Odpowiedź odnosi się do wszystkich szkoleń.

Przeprowadzone szkolenia będą stanowić usługi bezpośrednio związane z branżą lub zawodem, dla wykonywania którego wymagane jest posiadanie odpowiednich kwalifikacji potwierdzonych odpowiednimi dokumentami, które można zdobyć na takich szkoleniach dotyczy fizjoterapeutów oraz techników masażystów zgodnie z ustawą z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych (Dz. U. 2023 poz. 1972) art. 1 ust. 1 pkt 2: „Ustawa określa zasady: (...) 2) ustawicznego rozwoju zawodowego osób wykonujących zawody medyczne, o których mowa w pkt 1; „Technik masażysta znajduje się w pkt 1 lit. 1 jako zawód medyczny objęty ustawą. Rozdział 4 – ustawiczny rozwój zawodowy art. 20 ust. 1 tam zawarty: „Osoba wykonująca zawód medyczny ma prawo i obowiązek ustawicznego rozwoju zawodowego przez aktualizację swojej wiedzy i umiejętności zawodowych” oraz dla fizjoterapeutów: ustawa z 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (Dz. U. 2023 r. poz. 1213).

Art. 35 ust. 1 – „Fizjoterapeuta ma obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego”.

Do pozostałych grup uczestników (masażystów, hobbystów, kosmetologów) ww. przepisy nie będą miały one zastosowania.

Pytanie nr 5

Czy ww. szkolenia prowadzone przez Pana mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pana odpowiedź:

1.Masaż klasyczny (tradycyjny)

Tak. Szkolenie ma na celu uzyskanie oraz uaktualnienie wiedzy z zakresu technik masażu klasycznego. Jest ono kierowane do osób, które chcą wykonywać masaże w ramach praktyki zawodowej (np. fizjoterapeuci, masażyści), jak również tych, które planują rozpocząć działalność w tym zakresie.

2.Masaż relaksacyjny

Tak. Szkolenie pozwala na rozwinięcie umiejętności przydatnych w zawodach związanych z usługami relaksacyjnymi, kosmetycznymi czy prozdrowotnymi. Choć część uczestników bierze udział w kursie hobbystycznie, kurs umożliwia także wykorzystanie wiedzy zawodowo.

3.Współczesny masaż klasyczny (hybrydowy)

Tak. Szkolenie ma charakter wysoce specjalistyczny i jest przeznaczone dla osób już działających w branży (fizjoterapeutów, masażystów), które chcą poszerzyć lub zaktualizować swoją wiedzę w zakresie nowoczesnych technik masażu i terapii manualnej.

4.Masaż biurowy (w pozycji siedzącej)

Tak. Kurs jest ukierunkowany na naukę praktycznych umiejętności, które mogą być wykorzystane w środowisku pracy – np. przez fizjoterapeutów świadczących usługi w firmach, na eventach lub w ramach kontraktów B2B. Kurs jest także przydatny dla osób w branży HR lub wellness.

5.Masaż tajski

Tak. Celem szkolenia jest zdobycie wiedzy i praktycznych umiejętności w zakresie orientalnych technik pracy z ciałem. Kurs jest często wykorzystywany zawodowo przez fizjoterapeutów, terapeutów manualnych i masażystów.

6.Masaż balijski

Tak. Kurs umożliwia nabycie umiejętności stosowanych w pracy zawodowej – m.in. w gabinetach masażu, SPA, wellness, kosmetologii. Choć część uczestników to osoby prywatne, szkolenie ma również charakter zawodowy.

Pytanie nr 6

Czy osoby biorące udział w przedmiotowych szkoleniach prowadzonych przez Pana mogą wykorzystać nabytą wiedzę/nabyte umiejętności w ramach zajmowanego stanowiska bądź w ramach prowadzonej działalności gospodarczej? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pana odpowiedź:

1.Masaż klasyczny

    Tak. Uczestnicy szkolenia mogą wykorzystać nabytą wiedzę i umiejętności w ramach swojej pracy zawodowej, m.in. jako fizjoterapeuci, masażyści, terapeuci manualni lub właściciele gabinetów masażu.

2. Masaż relaksacyjny

    Tak. Wiedza zdobyta na kursie może być wykorzystywana w działalności gospodarczej (np. masaż relaksacyjny w SPA, gabinetach wellness) lub w pracy zawodowej, a także – w przypadku uczestników hobbystycznych – jako podstawa do rozpoczęcia działalności.

3. Współczesny masaż klasyczny

Tak. Uczestnicy, szczególnie ci wykonujący zawód fizjoterapeuty lub technika masażysty, mogą stosować zaawansowane techniki masażu w codziennej praktyce zawodowej oraz w pracy z pacjentami bólowymi i przeciążeniowymi.

4. Masaż biurowy

    Tak. Kursanci mogą wykorzystywać umiejętności do świadczenia usług w biurach, firmach lub eventach. Jest to szczególnie przydatne dla fizjoterapeutów współpracujących z firmami oraz dla osób oferujących mobilne masaże.

5. Masaż tajski

    Tak. Wiedza z zakresu masażu tajskiego może być stosowana zawodowo – zwłaszcza w gabinetach terapii manualnej, masażu, wellness oraz jako element pracy fizjoterapeuty uzupełniającej klasyczne podejście do terapii.

6. Masaż balijski

    Tak. Umiejętności zdobyte podczas szkolenia mogą być wykorzystane przez osoby zawodowo zajmujące się masażem, kosmetologią, fizjoterapią lub prowadzące działalność w obszarze odnowy biologicznej i relaksacji.

Pytanie nr 7

Czy uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych w ramach szkoleń prowadzonych przez Pana dotyczą wszystkich uczestników ww. szkoleń? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pana odpowiedź:

Masaż klasyczny: nie – część uczestników to osoby zainteresowane rozwojem osobistym lub hobbystycznym.

Masaż relaksacyjny: nie – kurs często wybierany przez osoby hobbystyczne lub przekwalifikowujące się.

Współczesny masaż klasyczny: nie – choć dominują osoby zawodowe, możliwy jest udział uczestników spoza branży.

Masaż biurowy: nie – w części przypadków uczestnikami są osoby rozwijające nowe kompetencje, nie zawsze zawodowo.

Masaż tajski: nie – nie wszyscy uczestnicy planują wykorzystać wiedzę zawodowo.

Masaż balijski: nie – część kursantów uczęszcza dla rozwoju osobistego lub zainteresowań.

Pytanie nr 8

Czy szkolenia są/będą prowadzone przez Pana w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Prosimy wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf) wraz z nazwą aktu prawnego, z których te formy i zasady wynikają. Chcę podkreślić w tym miejscu, że nie chodzi o przepisy, z których wynika ogólny obowiązek przeprowadzenia szkolenia, czy też posiadania przez daną osobę konkretnych umiejętności lub uaktualnienie wiedzy czy uprawnień, lecz o przepisy określające konkretne formy i zasady, na podstawie których przeprowadza/będzie Pan przeprowadzał szkolenia (odrębne przepisy określające formy i zasady to takie przepisy, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.). Odpowiedź proszę uzasadnić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem zadanych we wniosku pytań.

Pana odpowiedź:

W przypadku fizjoterapeutów:

W ustawie o zawodzie fizjoterapeuty przewidziane zostały następujące przepisy o kontroli: art. 10.

1.KIF jest uprawniona do kontroli fizjoterapeutów w celu oceny wykonywania zawodu przez fizjoterapeutę.

2.Kontrola jest przeprowadzana przez fizjoterapeutów upoważnionych przez Krajową Radę Fizjoterapeutów.

3.Osoby, o których mowa w ust. 2, wykonując czynności kontrolne za okazaniem upoważnienia, mają prawo:

1)żądania informacji i dokumentacji medycznej;

2)wstępu do pomieszczeń podmiotu wykonującego działalność leczniczą;

3)udziału w czynnościach związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych;

4)żądania ustnych i pisemnych wyjaśnień.

4.Po wykonaniu czynności kontrolnych sporządza się wystąpienie pokontrolne, które zawiera:

1)imię i nazwisko kontrolowanego oraz adres miejsca zamieszkania, albo nazwę (firmę) oraz adres siedziby;

2)miejsce udzielania świadczeń zdrowotnych;

3)datę rozpoczęcia i zakończenia czynności kontrolnych;

4)imiona i nazwiska osób wykonujących czynności kontrolne;

5)opis stanu faktycznego;

6)opis ewentualnych nieprawidłowości;

7)wnioski osób wykonujących czynności kontrolne;

8)datę i miejsce sporządzenia wystąpienia pokontrolnego.

5.Jeżeli w wystąpieniu pokontrolnym stwierdzono postępowanie sprzeczne z zasadami etyki zawodowej lub zawinione naruszenie przepisów dotyczących wykonywania zawodu fizjoterapeuty, Krajowa Rada Fizjoterapeutów powiadamia Rzecznika. KIF nie jest instytucją państwową. Powyższa kontrola dotyczy przede wszystkim wykonywania typowych usług fizjoterapeutycznych.

  Powyższe jednoznacznie wskazuje, iż w aktualnym stanie prawnym, w zakresie prowadzonej działalności szkoleniowej, Wnioskodawca:

-wyłączony będzie spod kontroli właściwych instytucji państwowych,

-  nie będzie obowiązany do realizacji odgórnie narzucanych programów nauczania zaakceptowanych przez właściwe instytucje państwowe,

-  poza regulacjami wynikającymi wprost z ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, nie będzie związany i zachowa dowolność w zakresie kształtowania zasad własnej działalności szkoleniowej, z tym zastrzeżeniem, iż przedmiot szkoleń, jak i przekazywana w trakcie ich realizacji wiedza powinna być zgodna z aktualną wiedzą medyczną (dowolność przeprowadzanych szkoleń podlega jedynie ograniczeniom poprzez tematykę szkoleń, aktualność wiedzy, przydatność do zawodu czy rozwój usług fizjoterapeutycznych).

Każdy technik masażysta ma teraz obowiązek zdobyć:

·  200 punktów- edukacyjnych w ciągu 5 lat (czyli średnio 40 punktów rocznie),

·  z czego minimum 120 punktów – musi pochodzić z tzw. kursów- doskonalących – czyli konkretnej, zatwierdzonej formy szkolenia prowadzonej przez uprawnione podmioty

Natomiast Dyrektor CMKP powołał specjalne zespoły ekspertów dedykowane poszczególnym zawodom medycznym, które obecnie pracują nad opracowaniem programów kształcenia. W praktyce oznacza to, że na ten moment nie są jeszcze dostępne ani gotowe programy kursów, ani wykaz akredytowanych placówek, w których takie szkolenia mogłyby być realizowane.

Szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę są realizowane w ramach systemu (...).

W ramach systemu (...) obowiązują:

·zatwierdzone programy kształcenia,

·struktura godzinowa i tematyczna zgodna ze standardami certyfikacji,

·określone efekty uczenia się,

·wymagania wobec prowadzących,

·walidacja kompetencji kończąca się wydaniem certyfikatu.

Natomiast certyfikacja (...) nie podlega kontroli placówek oświatowych.

Ww. odpowiedź dotyczy każdego ze szkoleń objętych zakresem wniosku.

Technik masażysta:

Ustawa z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych (Dz. U. 2023 r. poz. 1972) art. 1 ust. 1 pkt 2 „Ustawa określa zasady:

(...) 2) ustawicznego rozwoju zawodowego osób wykonujących zawody medyczne, o których mowa w pkt 1 Technik masażysta znajduje się w pkt 1 lit. 1 jako zawód medyczny objęty ustawą.

Rozdział 4 – Ustawiczny rozwój zawodowy — F (oznaczenie w nagłówku: Dziennik Ustaw – 8 – poz. 1972).

Art. 20 ust. 1 tam zawarty:

„Osoba wykonująca zawód medyczny ma prawo i obowiązek ustawicznego rozwoju zawodowego przez aktualizację swojej wiedzy i umiejętności zawodowych”.

Fizjoterapeuta:

• Art. 35 ust. 1 – „Fizjoterapeuta ma obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego”.

Pytanie nr 9

Czy jest Pan podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 737 ze zm.)? Jeżeli tak, to: czy świadczone przez Pana usługi szkoleniowe, których dotyczą pytania, są objęte tą akredytacją? Czy jako podmiot prowadzący szkolenia, których dotyczą zadane we wniosku pytania, jest Pan podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe?

Pana odpowiedź:

Wnioskodawca (działający jako podwykonawca Spółki) realizuje szkolenia, które objęte są akredytacją (...) – od roku 2025.

Usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę w ramach współpracy z (...) są objęte tą akredytacją.

Wnioskodawca w ramach akredytacji został zaakceptowany jako prowadzący szkolenia.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Mocodawcy uzyskana akredytacja nie jest akredytacją w rozumieniu przepisów prawo oświatowe.

Pytanie nr 10

Które szkolenia są/będą w całości albo w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.), zwanej dalej ustawą o finansach publicznych?

Wnioskodawca wskazuje, iż każdorazowe szkolenie przeprowadzane dla uczestników będzie oceniane pod kątem zarówno odbiorcy (fizjoterapeuta, hobbysta, masażysta etc.), jak również źródła finansowania. Możliwe jest bowiem, iż w danej grupie szkoleniowej żaden zakup nie zostanie pokryty ze środków publicznych powyżej 70%, co oznaczać będzie iż będą to środki prywatne lub środki pochodzące ze środków publicznych jednak nie pokrywające 70% wartości szkolenia. Potencjalnie możliwe jest również iż w danej grupie poczyniony zostanie zakup ze środków publicznych powyżej 70% wartości danej usługi. Wnioskodawca każdorazowo zamierza pobierać oświadczenia wskazujące na źródło finansowania nabywanej usługi szkoleniowej.

Pytanie nr 11

Proszę o jednoznaczne wskazanie, czy posiada/będzie Pan posiadał dokumenty potwierdzające, że finansowanie świadczonych usług nastąpi ze środków publicznych?

Pana odpowiedź:

Nie. Wnioskodawca sam nie gromadzi/nie będzie gromadził dokumentów dotyczących finansowania uczestnictwa w szkoleniach ze środków publicznych.

Jednak dokumentacja taka znajduje się w posiadaniu (...), która jest bezpośrednim organizatorem i stroną rozliczeń z uczestnikami. Wnioskodawca może uzyskać kopię takich dokumentów na potrzeby postępowania podatkowego – jeśli będzie to wymagane.

Pytanie nr 12

W związku z informacją zawartą we wniosku:

proszę wskazać:

-na czym polega Pana rola jako podwykonawcy?

Pana odpowiedź:

Wnioskodawca prowadził będzie część merytoryczną szkoleń – zarówno wykłady, jak i ćwiczenia praktyczne. Będzie odpowiedzialny za realizację programu zgodnego z systemem (...), za przygotowanie dydaktyczne oraz prowadzenie zajęć w wyznaczonych terminach.

-czy podmiot zlecający usługę szkoleniową (...) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT?

Pana odpowiedź:

Na moment składania odpowiedzi – nie. Spółka nie korzysta ze zwolnienia z VAT, jednak złożyła odrębny wniosek o interpretację indywidualną w zakresie objęcia zwolnieniem usług szkoleniowych dla fizjoterapeutów oraz pozostałych uczestników szkoleń (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT).

-czy szkolenia świadczone przez Pana są usługami podstawowymi, czy usługami ściśle związanymi z usługą podstawową świadczoną przez (...)?

Pana odpowiedź:

Są to usługi podstawowe. Wnioskodawca wykonywać będzie bezpośrednio usługę szkoleniową – to nie będzie usługa pomocnicza ani organizacyjna, lecz merytoryczne prowadzenie kursu, czyli istota usługi edukacyjnej.

-czy świadczone przez Pana usługi szkoleniowe są niezbędne do świadczenia usług podstawowych, wykonywanych przez podmiot zlecający? Jeśli tak, to dlaczego.

Pana odpowiedź:

Tak. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą integralną częścią oferty edukacyjnej Akademii. Bez nich Spółka nie mogłaby prowadzić szkoleń zgodnie z systemem (...).

-czy celem świadczonych przez Pana usług jest/będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętą podatkiem VAT?

Pana odpowiedź:

Nie. Celem działalności Wnioskodawcy nie jest obejście systemu podatkowego ani uzyskanie przewagi konkurencyjnej. Wnioskodawca wykonywać będzie usługi w ramach umowy o współpracy ze Spółką, zgodnie z jej harmonogramem i strukturą organizacyjną.

Ww. odpowiedzi są tożsame dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pytanie nr 13

Czy w zakresie prowadzonych szkoleń działa Pan/będzie Pan działał pod kontrolą właściwych instytucji państwowych, na czym będzie polegała ta kontrola?

Pana odpowiedź:

W przypadku fizjoterapeutów:

W ustawie o zawodzie fizjoterapeuty przewidziane zostały następujące przepisy o kontroli: art. 10.

1.KIF jest uprawniona do kontroli fizjoterapeutów w celu oceny wykonywania zawodu przez fizjoterapeutę.

2.Kontrola jest przeprowadzana przez fizjoterapeutów upoważnionych przez Krajową Radę Fizjoterapeutów.

3.Osoby, o których mowa w ust. 2, wykonując czynności kontrolne za okazaniem upoważnienia, mają prawo:

1)żądania informacji i dokumentacji medycznej;

2)wstępu do pomieszczeń podmiotu wykonującego działalność leczniczą;

3)udziału w czynnościach związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych;

4)żądania ustnych i pisemnych wyjaśnień.

4.Po wykonaniu czynności kontrolnych sporządza się wystąpienie pokontrolne, które zawiera:

1)imię i nazwisko kontrolowanego oraz adres miejsca zamieszkania, albo nazwę (firmę) oraz adres siedziby;

2)miejsce udzielania świadczeń zdrowotnych;

3)datę rozpoczęcia i zakończenia czynności kontrolnych;

4)imiona i nazwiska osób wykonujących czynności kontrolne;

5)opis stanu faktycznego;

6)opis ewentualnych nieprawridłowrości;

7)wnioski osób wykonujących czynności kontrolne;

8)datę i miejsce sporządzenia wystąpienia pokontrolnego.

5.Jeżeli w wystąpieniu pokontrolnym stwierdzono postępowanie sprzeczne z zasadami etyki zawodowej lub zawinione naruszenie przepisów dotyczących wykonywania zawodu fizjoterapeuty. Krajowa Rada Fizjoterapeutów powiadamia Rzecznika. KIF nie jest instytucją państwową. Powyższa kontrola dotyczy przede wszystkim wykonywania typowych usług fizjoterapeutycznych.

Powyższe jednoznacznie wskazuje, iż w aktualnym stanie prawnym, w zakresie prowadzonej działalności szkoleniowej, Wnioskodawca:

-wyłączony będzie spod kontroli właściwych instytucji państwowych,

-nie będzie obowiązany do realizacji odgórnie narzucanych programów nauczania zaakceptowanych przez właściwe instytucje państwowe,

-poza regulacjami wynikającymi wprost z ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, nie będzie związany i zachowa dowolność w zakresie kształtowania zasad własnej działalności szkoleniowej, z tym zastrzeżeniem, iż przedmiot szkoleń, jak i przekazywana w trakcie ich realizacji wiedza powinna być zgodna z aktualną wiedzą medyczną (dowolność przeprowadzanych szkoleń podlega jedynie ograniczeniom poprzez tematykę szkoleń, aktualność wiedzy, przydatność do zawodu czy rozwój usług fizjoterapeutycznych).

W przypadku techników masażystów Centrum Medyczne Kształcenia Podyplomowego sprawuje nadzór nad organizacją kursów doskonalących i kwalifikacyjnych. Dyrektor CMKP powołał specjalne zespoły ekspertów dedykowane poszczególnym zawodom medycznym, które obecnie pracują nad opracowaniem programów kształcenia. W praktyce oznacza to, że na ten moment nie są jeszcze dostępne ani gotowce programy kursów, ani wykaz akredytowanych placówek, w których takie szkolenia mogłyby być realizowane.

Szkolenia prowadzone są również w ramach systemu certyfikacji (...). System ten podlega określonym standardom nadzorowanym przez operatorów systemowych i jednostki certyfikujące. Weryfikowane są min. kompetencje prowadzącego, jakość realizacji programu i efekty kształcenia. Natomiast nie jest to kontrola w rozumieniu prawa oświatowego zgodnie z naszą wiedzą.

Pytanie nr 14

Czy kontrola instytucji państwowych zapewnia/będzie zapewniać jakość realizowanych szkoleń oraz ich odpowiednią cenę?

Pana odpowiedź:

W przypadku techników masażystów na chwilę obecną Dyrektor CMKP nie określił cen oraz wymagań dotyczących jakości szkoleń.

System (...) zawiera mechanizmy zapewniania jakości – m.in. wymogi co do kompetencji trenerów, programów szkoleń, struktury zajęć oraz walidacji efektów uczenia się.

Choć kontrola nie reguluje ceny, to jakość szkoleń jest zapewniana poprzez zgodność z ustalonymi standardami (...). Natomiast nie jest to kontrola instytucji państwowych w rozumieniu prawa oświatowego zgodnie z naszą wiedzą.

Pytanie nr 15

Czy działa/będzie Pan działał w oparciu o konkretne programy nauczania zaakceptowane przez właściwe instytucje państwowe? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pana odpowiedź:

W przypadku fizjoterapeutów: Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W przypadku techników masażystów na chwilę obecną Dyrektor CMKP nie określił konkretnych programów nauczania.

Wnioskodawca realizować będzie również szkolenia w ramach systemu certyfikacji (...). Każde szkolenie realizowane w tym systemie opiera się na zatwierdzonym programie nauczania, obejmującym:

·zakres tematyczny,

·efekty kształcenia,

·minimalną liczbę godzin dydaktycznych,

·sposób weryfikacji efektów uczenia się.

Natomiast nie jest to kontrola instytucji państwowych w rozumieniu prawa oświatowego zgodnie z Pana wiedzą.

Ww. odpowiedzi są tożsame dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pytanie nr 16

Czy ma Pan/będzie Pan miał dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w zakresie realizacji szkoleń? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pana odpowiedź:

Nie w pełnym zakresie. W ramach systemu (...) Wnioskodawca działa według standardów i programów opracowanych w systemie certyfikacji - zakres tematyczny, struktura godzinowa oraz forma oceny są określone przez system. Wnioskodawca posiada ograniczoną dowolność w zakresie stylu prowadzenia zajęć i metod dydaktycznych, ale realizuje program zgodnie z obowiązującym standardem.

Ww. odpowiedź jest tożsama dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pytanie nr 17

Czy Pana działania w zakresie realizacji szkoleń wymagają/będą wymagały akceptacji instytucji państwowych? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pana odpowiedź:

W przypadku techników masażystów na chwilę obecną Dyrektor CMKP nie określił konkretnych wytycznych dotyczących zakresu realizacji szkoleń.

KIF będący instytucją kontrolująca fizjoterapeutów nie jest instytucją państwową.

W przypadku pozostałych grup nie ma szkoleń wymagających akceptacji instytucji państwowych.

Ww. odpowiedź jest tożsama dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pytanie nr 18

Czy jest Pan podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.) i czy wykonuje Pan usługi będące przedmiotem zapytania w ramach działalności leczniczej? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pana odpowiedź:

Nie. Wnioskodawca nie prowadzi działalności jako podmiot leczniczy i nie realizuje usług szkoleniowych w ramach działalności leczniczej. Prowadzone szkolenia mają charakter edukacyjny i nie stanowią świadczeń zdrowotnych.

Ww. odpowiedź jest tożsama dla każdego szkolenia objętego zakresem pytań.

Pytanie nr 19

Czy jest Pan wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot leczniczy?

Pana odpowiedź:

Nie, Wnioskodawca nie jest wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot leczniczy. Posiada prawo wykonywania zawodu fizjoterapeuty oraz numer nadany przez KIF, jednak w chwili obecnej nie prowadzi działalności jako podmiot leczniczy, lecz wykonuje działalność szkoleniową niezwiązaną bezpośrednio z udzielaniem świadczeń zdrowotnych.

Pytanie nr 20

Czy usługi szkoleniowe wykonuje Pan/będzie Pan wykonywał w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej?

Pana odpowiedź:

Nie, usługi szkoleniowe nie są i nie będą wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Szkolenia, które będą prowadzone, dotyczą masażu klasycznego, współczesnego klasycznego, relaksacyjnego, tajskiego, biurowego oraz balijskiego i mają charakter edukacyjny lub rekreacyjny. Nie są one prowadzone w ramach wykonywania zawodu medycznego, takiego jak lekarz, pielęgniarka, fizjoterapeuta czy ratownik medyczny, ani nie są związane bezpośrednio z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Szkolenia nie mają na celu leczenia lub diagnozowania pacjentów, lecz służą nauce technik masażu wykorzystywanych m.in. w celach relaksacyjnych, profilaktycznych lub rekreacyjnych.

Pytanie nr 21

Jakie posiada Pan wykształcenie (jaki kierunek studiów w jakiej specjalności Pan ukończył)?

Pana odpowiedź:

Wnioskodawca jest magistrem fizjoterapii – ukończył Pan studia wyższe na kierunku (...).

Podsumowanie

Wnioskodawca – (...) – planuje świadczenie usług szkoleniowych w ramach współpracy z (...) Szkolenia te mają charakter zawodowy oraz przekwalifikowujący i obejmują kursy z zakresu masażu klasycznego, relaksacyjnego, współczesnego, biurowego oraz orientalnego (tajski, balijski).

Szkolenia są prowadzone zgodnie z programami zatwierdzonymi w systemie (...). Oznacza to, że usługi te są świadczone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, a także są objęte akredytacją.

Uczestnikami szkoleń są zarówno osoby wykonujące zawód fizjoterapeuty, technika masażysty, kosmetologa, jak i osoby przygotowujące się do zmiany zawodu lub rozwijające kompetencje hobbystycznie. Szkolenia kończą się uzyskaniem certyfikatu (...), a nabyta wiedza i umiejętności są w większości przypadków wykorzystywane zawodowo.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, prowadzone szkolenia powinny korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, jako usługi kształcenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach prawa.

Pytania

1.Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, w zakresie świadczenia usług szkoleń dla fizjoterapeutów posiadających uprawnienia do wykonywania zawodu, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

2.Czy w świetle przedstawionego stanu przyszłego Wnioskodawca, jako podwykonawca (…), świadczący usługi szkoleniowe w zakresie:

-Masaż klasyczny (tradycyjny),

-Masaż relaksacyjny,

-Współczesny masaż klasyczny (hybrydowy),

-Masaż biurowy (w pozycji siedziącej),

-Masaż tajski,

-Masaż balijski,

dla osób nieposiadających uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty, przykładowo masażysty lub uczestnika chcącego hobbystycznie (finalny klient; uczestnik szkolenia) podnieść kompetencje w zakresie masażu, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług? (ostatecznie sformułowane w piśmie z 28 lipca 2025 r.).

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi szkoleniowe stanowią usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Tego rodzaju usługi zwolnione są od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którym, zwolnione są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane są w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że przedmiotowa regulacja ma zastosowanie, gdy dana usługa zostanie uznana za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie zostaną spełnione dodatkowe warunki wynikające z ww. przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Wnioskodawca wskazuje, że zawód fizjoterapeuty został uregulowany w odrębnych od ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18,18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1)nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2)ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Natomiast art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że: Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Należy zauważyć, że powołane wyżej przepisy stanowią odzwierciedlenie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że: Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zostały zdefiniowane w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 77 str. 1 ze zm.). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 ww. rozporządzenia określa, że: Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Wskazać przy tym należy, że możliwość skorzystania ze zwolnienia w odniesieniu do świadczenia usługi ściśle związanej z usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego wymaga spełnienia warunków wskazanych m.in. w wyroku z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College.

Po pierwsze, zarówno główna działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związane z tą działalnością muszą być wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE (por. pkt 34 wyroku Horizon College).

Po drugie, świadczenie usług lub dostawa towarów ściśle związanych z czynnościami głównymi mogą korzystać ze zwolnienia tylko wtedy, jeżeli są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu (por. pkt 38 wyroku Horizon College). Po trzecie, świadczenie usług i dostawa towarów są wyłączone z zakresu zwolnienia, jeżeli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętej podatkiem VAT (por. pkt 42 wyroku Horizon College).

Zdaniem Wnioskodawcy, jako podwykonawca w ramach planowanej umowy o współpracę będzie zobowiązany do przeprowadzenia szkoleń zawodowych dla fizjoterapeutów, którzy zapiszą się na szkolenia oferowane przez Spółkę. Usługi jakie Podatnik planuje świadczyć jako podwykonawca Spółki, nie są samoistnymi usługami świadczonymi, nie są także odrębnymi usługami od usługi szkoleniowej, gdyż mają charakter wyłącznie edukacyjny oraz stanowią usługę szkoleniową w zakresie szkolenia zawodowego fizjoterapeutów. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi będą zatem usługami w zakresie kształcenia zawodowego, które pozostają w ścisłym i bezpośrednim związku z wykonywaniem zawodu fizjoterapeuty.

W rezultacie świadczenie przez Pana (...) jako podwykonawcę Spółki usług szkoleń dla fizjoterapeutów, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, jeżeli Spółka prowadząca szkolenia, na rzecz której świadczyć będzie Wnioskodawca usługi, korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług w zakresie usług szkolenia zawodowego.

Ad. 2 (ostatecznie sformułowane w piśmie z 28 lipca 2025 r.)

Studenci, uczniowie szkół masaży, masażyści czy osoby hobbystycznie chcące zajmować się masażem to grupy, które podobnie jak sami fizjoterapeuci są w tym wypadku kursantami podnoszącymi kwalifikacje zawodowe z zakresu nauk medycznych (fizjoterapia) w ramach konkretnych obszarów wykorzystania owych nauk.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a VAT stanowi, że zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Z rozporządzenia Rady WE nr 282/11 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L nr 77), wynika, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, o których tu mowa, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, treść powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektywy 2006/112/WE oraz wskazane powyżej orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w ramach umowy o współpracę (jako podwykonawca), gdzie finalnymi uczestnikami szkolenia są studenci, uczniowie szkół masaży, masażyści czy osoby hobbystycznie chcące zajmować się masażem – nie są wykonywane na warunkach określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy oraz art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE, gdyż nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach a Wnioskodawca nie jest odpowiednim podmiotem prawa publicznego lub inną instytucją działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez państwo członkowskie.

Tym samym Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a VAT dla usług szkoleniowych w zakresie:

•Masaż klasyczny (tradycyjny),

•Masaż relaksacyjny,

•Współczesny masaż klasyczny (hybrydowy),

•Masaż biurowy (w pozycji siedzącej),

•Masaż tajski,

•Masaż balijski,

świadczonych dla studentów, uczniów szkół masaży, masażystów czy osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Powołane przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Na podstawie art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

W tym kontekście wskazania wymaga – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady, stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Pojęcie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zostało zdefiniowane w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L 77 str. 1 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł w zakresie, w jakim art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 nie określa warunków ani też sposobów uznania tych podobnych celów, zasadniczo to do prawa krajowego każdego z państw członkowskich należy ustalenie zasad, według których możliwa będzie taka kwalifikacja owych podmiotów. Państwa członkowskie dysponują w tym zakresie swobodą uznania (wyroki: z 26 maja 2005 r., Kingscrest Associates i Montecello, C‑498/03, EU:C:2005:322, pkt 49, 51; a także z 28 listopada 2013 r., MDDP, C‑319/12, EU:C:2013:778, pkt 37).

Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.

Ponadto w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Należy zaznaczyć, że od 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1 ze zm.). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż:

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Należy wskazać, że opierając się na powołanych regulacjach prawa unijnego, że definicja usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, przedmiotem świadczenia muszą być usługi obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo formy i zasady tych usług szkoleniowych muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych.

Pana wątpliwości, dotyczą zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, usług szkoleniowych świadczonych przez Pana, jako podwykonawcę, dla fizjoterapeutów posiadających uprawnienia do wykonywania zawodu, jak również dla osób nieposiadających uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty.

W rozpatrywanej sprawie wskazał Pan, że:

·zamierza Pan świadczyć usługi szkoleniowe w ramach zawartej umowy o współpracę z (...) (dalej: Spółka);

·szkolenia prowadzone są przez Spółkę w formie stacjonarnej w różnych częściach Polski;

·Spółka jest w procesie prowadzenia również szkoleń online;

·w trakcie szkoleń uczestnicy nabywają m.in. wiedzę dotyczącą prawidłowego diagnozowania klienta, ergonomicznej pracy, jakich produktów używać oraz poznają schemat technik lub jakich narzędzi używać w zależności od rodzaju kursu. Uczestnicy otrzymują materiały dydaktyczne w formie papierowej oraz część praktyczną w formie wideo na wybranych szkoleniach. Spółka dysponuje odpowiednimi pomieszczeniami, wyposażonymi w profesjonalny sprzęt i pomoce dydaktyczne umożliwiające prawidłową realizację szkoleń;

·będzie Pan odpowiedzialny za przeprowadzenie szkoleń zgodnie z harmonogramem i zaakceptowanym planem szkolenia wskazanym przez Spółkę;

·z tytułu zrealizowanych usług szkoleniowych faktury na poszczególnych uczestników szkolenia wystawiane są przez Spółkę;

·Wnioskodawca będzie wystawiać fakturę w ramach łączącego go stosunku współpracy (B2B) na rzecz Spółki za realizację przeprowadzonych szkoleń. Z reguły uczestnicy kursów ponoszą koszty szkoleń wyłącznie we własnym zakresie, które uiszczają na rzecz Spółki;

·będzie Pan prowadził część merytoryczną szkoleń – zarówno wykłady, jak i ćwiczenia praktyczne.

·będzie Pan odpowiedzialny za realizację programu zgodnego z systemem (...), za przygotowanie dydaktyczne oraz prowadzenie zajęć w wyznaczonych terminach;

·Spółka nie korzysta ze zwolnienia z VAT, jednak złożyła odrębny wniosek o interpretację indywidualną w zakresie objęcia zwolnieniem usług szkoleniowych dla fizjoterapeutów oraz pozostałych uczestników szkoleń (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT);

·będzie Pan wykonywać bezpośrednio usługę szkoleniową – to nie będzie usługa pomocnicza ani organizacyjna, lecz merytoryczne prowadzenie kursu, czyli istota usługi edukacyjnej;

·usługi świadczone przez Pana będą integralną częścią oferty edukacyjnej Akademii. Bez nich Spółka nie mogłaby prowadzić szkoleń zgodnie z systemem (...);

·celem Pana działalności nie jest obejście systemu podatkowego ani uzyskanie przewagi konkurencyjnej. Wnioskodawca wykonywać będzie usługi w ramach umowy o współpracy ze Spółką, zgodnie z jej harmonogramem i strukturą organizacyjną.

Odnosząc się więc do zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy usług szkoleniowych świadczonych przez Państwa na rzecz Spółki, w pierwszej kolejności zaznaczenia wymaga, że – jak wynika z wniosku – będzie Pan działał jako podwykonawca, tj. Spółka będzie organizowała szkolenie i zleci w całości Panu przeprowadzenie tego szkolenia. Ponadto, wskazał Pan, że będzie Pan prowadził część merytoryczną szkoleń – zarówno wykłady, jak i ćwiczenia praktyczne i będzie Pan odpowiedzialny za realizację programu zgodnego z systemem (...), za przygotowanie dydaktyczne oraz prowadzenie zajęć w wyznaczonych terminach. Zatem w analizowanym przypadku, świadczone przez Pana usługi szkoleniowe na rzecz Spółki, będą stanowić usługi ściśle związane z usługami podstawowymi świadczonymi przez Spółkę, nie zaś usługi podstawowe.

Z powołanych wyżej przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy wynika, że zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli: są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Wskazania wymaga, że możliwość skorzystania ze zwolnienia w odniesieniu do świadczenia usługi ściśle związanej z usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego wymaga spełnienia warunków wskazanych m.in. w wyroku z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College. Po pierwsze, zarówno główna działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związane z tą działalnością muszą być wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE (por. pkt 34 wyroku Horizon College). Po drugie, świadczenie usług lub dostawa towarów ściśle związanych z czynnościami głównymi mogą korzystać ze zwolnienia tylko wtedy, jeżeli są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu (por. pkt 38 wyroku Horizon College). Po trzecie, świadczenie usług i dostawa towarów są wyłączone z zakresu zwolnienia, jeżeli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętej podatkiem VAT (por. pkt 42 wyroku Horizon College).

W świetle ww. wyroku zastosowanie zwolnienia z tytułu świadczenia usług lub dostawy towarów ściśle związanych z kształceniem zawodowym lub przekwalifikowaniem zawodowym wymaga w szczególności tego, ażeby podmiot dokonujący tej czynności można było uznać za odpowiedni podmiot prawa publicznego lub inną instytucję działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez dane państwo członkowskie (w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE). Podmiotem takim może być także podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 oraz w pkt 29 lit. a-c ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. Jeżeli zatem dany podmiot jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 29 ustawy, zostanie spełniona ww. przesłanka podmiotowa dla zastosowania zwolnienia przy świadczeniu przez ten podmiot innej usługi niebędącej usługą edukacyjną, jeśli tylko ta usługa jest usługą ściśle związaną z usługą kształcenia.

Zatem, zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi kształcenia mają zastosowanie, jeżeli:

·   usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,

·   podwykonawca jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lub 29 ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 13 lub 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.,

·   głównym celem wykonania usług nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W rozpatrywanej sprawie wskazał Pan, że nie posiada Pan statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, jak również nie posiada Pan statutu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Ponadto z przedstawionego opisu sprawy nie wynika , aby oprócz świadczonych usług na rzecz Spółki, świadczył Pan inne usługi.

Zatem dla świadczonych przez Pana jako podwykonawcy usług szkoleniowych świadczonych dla fizjoterapeutów posiadających uprawnienia do wykonywania zawodu, jak również dla osób nieposiadających uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W konsekwencji należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy ,przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Dla zastosowania ww. zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Jak wynika z okoliczności sprawy:

·Wnioskodawca planuje świadczenie usług szkoleniowych w ramach współpracy z (...);

·szkolenia mają charakter zawodowy oraz przekwalifikowujący i obejmują kursy z zakresu masażu klasycznego, relaksacyjnego, współczesnego, biurowego oraz orientalnego (tajski, balijski);

·prowadzone przez Wnioskodawcę jako podwykonawcę usługi szkoleniowe umożliwią osobom, które z nich korzystają uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy i umiejętności, które posłużą do podnoszenia kwalifikacji zawodowych oraz poszerzania spektrum świadczonych usług;

·uczestnikami szkoleń są zarówno osoby wykonujące zawód fizjoterapeuty, technika masażysty, kosmetologa, jak i osoby przygotowujące się do zmiany zawodu lub rozwijające kompetencje hobbystycznie;

·szkolenia kończą się uzyskaniem certyfikatu (...), a nabyta wiedza i umiejętności są w większości przypadków wykorzystywane zawodowo;

·wiedza zdobyta w trakcie szkoleń stanowi istotny element dokształcenia zawodowego, ale także daje możliwość zdobycia nowych kompetencji dla osób, które chcą uzyskać nowe umiejętności w celu rozszerzenia katalogu świadczonych usług;

·dlatego szkolenia należy traktować jako sposób rozszerzania kompetencji lub przekwalifikowania zawodowego;

·świadczone na rzecz (…) usługi podwykonawstwa obejmować będą zarówno kształcenie zawodowe, jak i szkolenia dla osób niezwiązanych z branżą, które chcą zdobyć nowe umiejętności w zakresie masażu;

·oferowane kursy pozostawać będą w ścisłym i bezpośrednim związku z wykonywaniem zawodu fizjoterapeuty, technika masażysty oraz innych specjalistów, ale będą również dostępne dla osób chcących rozwijać się w tej dziedzinie hobbystycznie lub w celu przekwalifikowania zawodowego;

·usługi będące przedmiotem wniosku będą stanowić usługi związane bezpośrednio z branża lub zawodem;

·szkolenia nie kończą się uzyskaniem kwalifikacji wymaganych przepisami prawa do wykonywania zawodu fizjoterapeuty, technika masażysty ale jest to forma podniesienie kompetencji oraz poszerzenie wiedzy i umiejętności tak aby doskonalić umiejętności zawodowe;

·uczestnicy dodatkowo poprzez poznanie nowych technik mogą zmienić profil pracy i dostosować ofertę do oczekiwań środowiska zawodowego;

·podczas części teoretycznej analizowana jest oferta oraz najnowsze informację dotyczące zapotrzebowania na konkretne usługi mierzone za pomocą narzędzi (...). Uczestnik dostaje dostęp do grupy absolwentów, która jest miejscem wymiany doświadczeń i informacji o możliwościach zatrudnienia;

·przeprowadzone szkolenia będą stanowić usługi bezpośrednio związane z branżą lub zawodem, dla wykonywania którego wymagane jest posiadanie odpowiednich kwalifikacji potwierdzonych odpowiednimi dokumentami, które można zdobyć na takich szkoleniach dotyczy fizjoterapeutów oraz techników masażystów zgodnie z ustawą o niektórych zawodach medycznych;

·w szkoleniach uczestniczyć będą odbiorcy, zarówno osoby posiadające doświadczenie w branży, jak i rozpoczynające przygodę z masażem. Kursy dedykowane są fizjoterapeutom (z tytułem magistra lub licencjata), technikom masażystom, studentom fizjoterapii oraz wszystkim osobom pragnącym zdobyć nowe umiejętności, niezależnie od ich dotychczasowego doświadczenia zawodowego;

·szkolenia są również idealnym wyborem dla osób chcących się przekwalifikować lub rozwijać swoje umiejętności w zakresie masażu w celach hobbystycznych;

·prowadzone przez Wnioskodawcę jako podwykonawca usługi szkoleniowe umożliwią osobom, które z nich korzystają uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy i umiejętności, które posłużą do podnoszenia kwalifikacji zawodowych oraz poszerzania spektrum świadczonych usług.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że:

1.Masaż klasyczny (tradycyjny) – szkolenie ma na celu uzyskanie oraz uaktualnienie wiedzy z zakresu technik masażu klasycznego. Jest ono kierowane do osób, które chcą wykonywać masaże w ramach praktyki zawodowej (np. fizjoterapeuci, masażyści), jak również tych, które planują rozpocząć działalność w tym zakresie. Uczestnicy szkolenia mogą wykorzystać nabytą wiedzę i umiejętności w ramach swojej pracy zawodowej, m.in. jako fizjoterapeuci, masażyści, terapeuci manualni lub właściciele gabinetów masażu.

2.Masaż relaksacyjny – szkolenie pozwala na rozwinięcie umiejętności przydatnych w zawodach związanych z usługami relaksacyjnymi, kosmetycznymi czy prozdrowotnymi. Choć część uczestników bierze udział w kursie hobbystycznie, kurs umożliwia także wykorzystanie wiedzy zawodowo. Wiedza zdobyta na kursie może być wykorzystywana w działalności gospodarczej (np. masaż relaksacyjny w SPA, gabinetach wellness) lub w pracy zawodowej, a także – w przypadku uczestników hobbystycznych – jako podstawa do rozpoczęcia działalności.

3.Współczesny masaż klasyczny (hybrydowy) – szkolenie ma charakter wysoce specjalistyczny i jest przeznaczone dla osób już działających w branży (fizjoterapeutów, masażystów), które chcą poszerzyć lub zaktualizować swoją wiedzę w zakresie nowoczesnych technik masażu i terapii manualnej. Uczestnicy, szczególnie ci wykonujący zawód fizjoterapeuty lub technika masażysty, mogą stosować zaawansowane techniki masażu w codziennej praktyce zawodowej oraz w pracy z pacjentami bólowymi i przeciążeniowymi.

4.Masaż biurowy (w pozycji siedzącej) – kurs jest ukierunkowany na naukę praktycznych umiejętności, które mogą być wykorzystane w środowisku pracy – np. przez fizjoterapeutów świadczących usługi w firmach, na eventach lub w ramach kontraktów B2B. Kurs jest także przydatny dla osób w branży HR lub wellness. Kursanci mogą wykorzystywać umiejętności do świadczenia usług w biurach, firmach lub eventach. Jest to szczególnie przydatne dla fizjoterapeutów współpracujących z firmami oraz dla osób oferujących mobilne masaże.

5.Masaż tajski – celem szkolenia jest zdobycie wiedzy i praktycznych umiejętności w zakresie orientalnych technik pracy z ciałem. Kurs jest często wykorzystywany zawodowo przez fizjoterapeutów, terapeutów manualnych i masażystów. Wiedza z zakresu masażu tajskiego może być stosowana zawodowo – zwłaszcza w gabinetach terapii manualnej, masażu, wellness oraz jako element pracy fizjoterapeuty uzupełniającej klasyczne podejście do terapii.

6.Masaż balijski – kurs umożliwia nabycie umiejętności stosowanych w pracy zawodowej – m.in. w gabinetach masażu, SPA, wellness, kosmetologii. Choć część uczestników to osoby prywatne, szkolenie ma również charakter zawodowy. Umiejętności zdobyte podczas szkolenia mogą być wykorzystane przez osoby zawodowo zajmujące się masażem, kosmetologią, fizjoterapią lub prowadzące działalność w obszarze odnowy biologicznej i relaksacji.

Jednakże, z opisu sprawy również wynika, że uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych w ramach szkoleń prowadzonych przez Pana nie dotyczą wszystkich uczestników ww. szkoleń, tj.:

1)Masaż klasyczny – część uczestników to osoby zainteresowane rozwojem osobistym lub hobbystycznym.

2)Masaż relaksacyjny – kurs często wybierany przez osoby hobbystyczne lub przekwalifikowujące się.

3)Współczesny masaż klasyczny – choć dominują osoby zawodowe, możliwy jest udział uczestników spoza branży.

4)Masaż biurowy – w części przypadków uczestnikami są osoby rozwijające nowe kompetencje, nie zawsze zawodowo.

5)Masaż tajski – nie wszyscy uczestnicy planują wykorzystać wiedzę zawodowo.

6)Masaż balijski – część kursantów uczęszcza dla rozwoju osobistego lub zainteresowań.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy stwierdzenia wymaga, że świadczone usługi szkoleniowe na rzecz fizjoterapeutów, jak i dla osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.

Jednakże, należy zaznaczyć, że dla osób, dla których ww. usługi szkoleniowe nie pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem i nie mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych, usługi te nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. W związku z powyższym, dla tej grupy osób korzystających z usług szkoleniowych prowadzonych przez Pana jako podwykonawcy nie znajduje zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Przechodząc zaś do pozostałych przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług wskazać należy, że odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do regulacji, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to uregulowania, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.

W odniesieniu do usług szkoleniowych, które świadczy Pan jako podwykonawca na rzecz Spółki, w których uczestniczą fizjoterapeuci wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 1213 ze zm.):

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Wykonywanie zawodu fizjoterapeuty polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w szczególności na:

Zgodnie z art. 4 ust. 3 pkt 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

W myśl art. 36 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.) stanowi, że:

Dla oceny charakteru usług szkoleniowych realizowanych przez Pana na rzecz Spółki, z których korzystają fizjoterapeuci, którzy posiadają uprawnienia do wykonywania zawodu istotne znaczenie ma także rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1401) oraz rozporządzenie Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1319).

Załącznik do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. (poz. 1319) – szczegółowy wykaz czynności zawodowych fizjoterapeuty w ramach poszczególnych zadań zawodowych i odpowiadający im poziom wykształcenia, niezbędny do ich wykonywania, wymienia zadania i czynności zawodowe fizjoterapeuty.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (załącznik nr 1 – Ramowy program praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia w zakresie fizjoterapii):

Na mocy § 1 uchwały nr 227/I KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustala się Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do niniejszej uchwały. Zgodnie z załącznikiem do ww. uchwały Ciągłe Doskonalenia Zawodowe to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i umiejętności, tak aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie teorii i praktyki.

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem fizjoterapeutów. A zatem prowadzone dla nich szkolenia uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług ww. przepisach.

W konsekwencji powyższego, usługi szkoleniowe (kursy) świadczone przez Pana na rzecz uczestników posiadających uprawnienia do wykonujących zawody fizjoterapeuty, tj. fizjoterapeutów – jeśli są świadczone w formach i na zasadach przewidzianych w ww. przepisach, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Jak wskazano powyżej, świadczone usługi szkoleniowe w zakresie w jakim są skierowane do osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem) i jednocześnie stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych, stanowią usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Nie oznacza to jednak, że szkolenia te w ww. zakresie, mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie wskazanego przepisu ustawy. Zgodnie bowiem z normą wyrażoną w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, zwolnieniem objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych uregulowaniach. Tak więc, ustawodawca przewidział zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla ww. usług, ale wyłącznie w sytuacji, gdy warunki ich świadczenia, w szczególności forma i zasady wynikają z odrębnych od podatkowych regulacji prawnych.

A zatem mimo, że świadczone usługi dla osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować masażem) stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, jednak nie jest to jedyna, a zarazem wystarczająca przesłanka dla objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu jest nie tylko uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ale również spełnienie dodatkowych przesłanek wynikających z treści art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Mianowicie usługi te muszą być prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Spełnienie jednakże ww. warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy jest możliwe tylko wtedy, gdy istnieją przepisy prawa regulujące formy i zasady kształcenia zawodowego – co w odniesieniu do usług szkoleniowych świadczonych dla studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, czy osób hobbystycznie chcących zajmować masażem, nie ma miejsca.

Jak wskazano powyżej, odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ww. ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do regulacji, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne regulacje określające formy i zasady to przepisy, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 1972 ze zm.):

Ustawa określa zasady:

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych:

W zakresie szkoleń dla techników masażystów treść wskazanych w opisie sprawy przez Pana przepisów prawa – ustawa z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych w odniesieniu do tej grupy osób biorących udział w szkoleniach, w żaden sposób nie potwierdza form ani zasad prowadzenia tych szkoleń. Z przepisów tych wynika, jedynie ogólny obowiązek ustawicznego rozwoju zawodowego przez aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych. Wskazane regulacje prawne nie określają form i zasad przeprowadzania szkoleń dla techników masażystów, których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Zatem brak przepisów prawa regulujących formy i zasady przeprowadzania szkoleń dla osób nieposiadających uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować masażem) powoduje, że nie można uznać, że szkolenia realizowane dla ww. osób, stanowią usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Tym samym, warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy nie został spełniony, zatem w przypadku szkoleń realizowanych dla osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować masażem), nie można stosować zwolnienia od podatku wskazanego w tym przepisie.

Zatem należy przeanalizować możliwość zastosowania dla ww. usług szkoleniowych, zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu, usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego musi być świadczona przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Skoro, we wniosku wskazał Pan, że działający jako podwykonawca Spółki realizuje Pan szkolenia, które objęte są akredytacją (...) – od roku 2025, jednakże, zgodnie z najlepszą Pana wiedzą uzyskana akredytacja nie jest akredytacją w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe, to nie będzie spełniony drugi warunek niezbędny dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy.

Zatem należy przeanalizować przesłanki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W opisie sprawy wskazał Pan, że każdorazowe szkolenie przeprowadzane dla uczestników będzie oceniane pod kątem zarówno odbiorcy (fizjoterapeuta, hobbysta, masażysta etc.), jak również źródła finansowania. Możliwe jest bowiem, iż w danej grupie szkoleniowej żaden zakup nie zostanie pokryty ze środków publicznych powyżej 70%, co oznaczać będzie iż będą to środki prywatne lub środki pochodzące ze środków publicznych jednak nie pokrywające 70% wartości szkolenia. Potencjalnie możliwe jest również, iż w danej grupie poczyniony zostanie zakup ze środków publicznych powyżej 70% wartości danej usługi. Wnioskodawca każdorazowo zamierza pobierać oświadczenia wskazujące na źródło finansowania nabywanej usługi szkoleniowej. Wnioskodawca sam nie gromadzi/nie będzie gromadził dokumentów dotyczących finansowania uczestnictwa w szkoleniach ze środków publicznych. Jednak dokumentacja taka znajduje się w posiadaniu (...), która jest bezpośrednim organizatorem i stroną rozliczeń z uczestnikami. Wnioskodawca może uzyskać kopię takich dokumentów na potrzeby postępowania podatkowego – jeśli będzie to wymagane.

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem:

Przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych.

W myśl § 3 ust. 8 i ust. 9 ww. rozporządzenia:

W konsekwencji należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.):

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Jak już wyżej wskazano, dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

W analizowanej sprawie, jak wskazano wyżej, świadczone usługi szkoleniowe na rzecz fizjoterapeutów, jak i dla osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, jeśli pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych. Natomiast dla osób, dla których ww. usługi szkoleniowe nie pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem i nie mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych, usługi te nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. W związku z powyższym, dla tej grupy osób korzystających z usług szkoleniowych prowadzonych przez Pana jako podwykonawcy nie znajduje zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

W konsekwencji, świadczone usługi szkoleniowe, w przypadku, gdy pozostają one w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych, jeśli są finansowane w całości ze środków publicznych, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy. Natomiast, gdy usługi te finansowane są ze środków publicznych w części stanowiącej co najmniej 70%, wówczas będą korzystać ze zwolnienia na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Podał Pan, że możliwe jest, że w danej grupie szkoleniowej żaden zakup nie zostanie pokryty ze środków publicznych powyżej 70%, co oznaczać będzie, iż będą to środki prywatne lub środki pochodzące ze środków publicznych jednak nie pokrywające 70% wartości szkolenia.

A zatem w przypadku usług szkoleniowych dla części osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem) i stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, tj. w przypadku, gdy pozostają one w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych, finansowanych ze środków prywatnych lub finansowanych w mniej niż 70% ze środków publicznych, nie znajdzie zastosowania również zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Ponadto w odniesieniu do szkoleń, które nie zostały objęte zwolnieniem na podstawie ww. przepisów nie można uznać, że zostały spełnione wszystkie przesłanki wynikające z dyspozycji cyt. uprzednio art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE polegające na konieczności ich prowadzenia przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Przesłanki, jakie muszą być spełnione do zastosowania zwolnienia od podatku opisanych we wniosku usług na podstawie wyżej wskazanego przepisu, to:

1)świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania,

2)usługi te muszą być świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele.

Pierwsza z przesłanek oznacza, że dla objęcia zwolnieniem od podatku określonych usług kształcenia, konieczne jest, by usługi te mieściły się w zakresie definicji usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawartej w art. 44 rozporządzenia 282/2011. Z przepisu tego wynika, że nauczanie takie ma pozostawać w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także polegać na uzyskaniu bądź uaktualnieniu wiedzy dla celów zawodowych. Co ważne, w przepisie tym wskazano, że czas trwania kursu nie ma znaczenia dla uznania usług za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

W rozpatrywanej sprawie, jak ustalono powyżej, część świadczonych przez Pana usług szkoleniowych stanowi usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.

W związku z powyższym, w przypadku usług szkoleniowych dla ww. części osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem) i jednocześnie stanowiących usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych, należy przeanalizować czy podmiot świadczący usługi jest podmiotem prawa publicznego, o którym mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, lub inną instytucją uznaną za mającą podobne cele, o których mowa w tym przepisie.

Zatem, z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy wynika wyraźnie, że dla objęcia zwolnieniem na podstawie tego przepisu określonych usług kształcenia, nie jest wystarczające, by usługi te były świadczone przez podmioty prawa publicznego; konieczne jest, by usługi te były świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego – a więc takie, których celem (zadaniem) jest świadczenie usług edukacyjnych.

Chcąc zatem dokonać oceny, czy w zakresie świadczonych usług szkoleniowych, których dotyczy wniosek, jest Pan inną instytucją działającą w dziedzinie edukacji, której cele uznane są przez państwo za podobne do celów podmiotów prawa publicznego realizujących zadania edukacyjne, należy przeanalizować charakter i zasady funkcjonowania Pana działalności.

Dokonując tej analizy w pierwszej kolejności należy zdefiniować pojęcie „publiczny”. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują tego pojęcia, a więc należy go interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „publiczny” oznacza:

• dotyczący całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości,

• dostępny lub przeznaczony dla wszystkich,

• związany z jakimś urzędem lub z jakąś instytucją nieprywatną.

Jak wynika z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE, zwolnienie przez państwa członkowskie świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania dotyczy podmiotów prawa publicznego lub innych instytucji działających w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Przepis ten ogranicza zatem grupę podmiotów, które mogą korzystać w danym państwie członkowskim ze zwolnienia świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College:

Na „ramy organizacyjne instytucji edukacyjnej” zwracała również uwagę Rzecznik Generalny Eleonor Sharpston w opinii z 8 marca 2007 r. w ww. sprawie C-434/05 Horizon College:

Ponadto, z opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z 15 stycznia 2009 r. w sprawie C-357/07, TNT Post UK Ltd The Queen przeciwko The Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs wynika, że:

W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że:

W ww. wyroku TSUE wskazał, że:

W sprawie tej, TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził, że:

Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.

Jak wynika z analizy art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, aby stwierdzić czy usługi kształcenia wykonywane przez dany podmiot podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie ww. przepisu konieczne jest stwierdzenie, czy mamy do czynienia z podmiotem prawa publicznego powołanym w celach edukacyjnych, działającym w tym zakresie pod kontrolą państwa, która ma zapewnić jakość świadczeń oraz odpowiednią ich cenę, realizującym przy tym określoną politykę edukacyjną, dysponującym przy tym zasobem kadrowym oraz odpowiednią infrastrukturą.

Dyrektywa nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie może być stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty świadczące wskazane powyżej usługi oraz warunków w jakich te podmioty działają.

Podmioty prawa publicznego powołane przez dane państwo do świadczenia usług edukacyjnych, szkoleniowych to nic innego jak podmioty – jednostki, których zarówno powstawanie, jak i późniejsze działanie jest ściśle określone przez odpowiednie przepisy prawa (ustawy, rozporządzenia) (np. szkoły, uczelnie). Podmioty takie działają na podstawie odpowiednich regulacji (określonych przez dane państwo) zarówno jeśli chodzi o działalność stricte edukacyjną, jak i inną ściśle z nią związaną. Jeśli chodzi o samą stronę edukacyjną, to w Polsce podmioty te działają na podstawie konkretnych programów nauczania, zasad zatrudniania wykwalifikowanej kadry. Natomiast co do pozostałych kwestii muszą spełniać odpowiednie warunki techniczne, zapewnić odpowiednią infrastrukturę. Działania takich podmiotów podejmowane są w szeroko pojmowanym interesie publicznym. Wszystkie te aspekty odbywają się pod kontrolą państwa, podmioty nie mają dowolności w kształtowaniu ogólnych zasad swego działania. Wszystkie czynione przez podmioty działania muszą być zaakceptowane, a następnie państwo musi mieć możliwość dokonania weryfikacji czy dany podmiot realizuje cele publiczne.

Skoro ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem podobne cele edukacyjne realizować będą podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią jakość, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą państwa”.

Oceniając usługi kształcenia zawodowego, które świadczy Pan jako podwykonawca na rzecz osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty, pod kątem objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy – uwzględniając regulacje wynikające z ww. przepisów – należy stwierdzić, że nie posiadają Państwo żadnej z wymienionych wyżej cech podmiotu prawa publicznego.

Wskazał Pan, że:

·   w aktualnym stanie prawnym, w zakresie prowadzonej przez Pana działalności szkoleniowej:

-   wyłączony będzie Pan spod kontroli właściwych instytucji państwowych,

-   nie będzie Pan obowiązany do realizacji odgórnie narzucanych programów nauczania zaakceptowanych przez właściwe instytucje państwowe,

-   poza regulacjami wynikającymi wprost z ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, nie będzie Pan związany i zachowa dowolność w zakresie kształtowania zasad własnej działalności szkoleniowej, z tym zastrzeżeniem, iż przedmiot szkoleń, jak i przekazywana w trakcie ich realizacji wiedza powinna być zgodna z aktualną wiedzą medyczną (dowolność przeprowadzanych szkoleń podlega jedynie ograniczeniom poprzez tematykę szkoleń, aktualność wiedzy, przydatność do zawodu czy rozwój usług fizjoterapeutycznych);

·   w przypadku techników masażystów na chwilę obecną Dyrektor CMKP nie określił konkretnych wytycznych dotyczących zakresu realizacji szkoleń. KIF będący instytucją kontrolująca fizjoterapeutów nie jest instytucją państwową. W przypadku pozostałych grup nie ma szkoleń wymagających akceptacji instytucji państwowych.

Tym samym, w zakresie usług szkoleniowych świadczonych przez Pana dla części osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem) i jednocześnie usługi te stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, nie działa Pan pod kontrolą państwa, które mogłoby zapewnić jakość świadczeń lub zakres programu. Brak przepisów dotyczących wymagań, chociażby w zakresie określenia programów szkoleniowych, czy też zasad udziału uczestników szkoleń, pozwala na stwierdzenie, że ma Pan pełną swobodę co do organizacji wskazanych usług szkoleniowych dla ww. osób. Pana działania w tym zakresie nie wymagają akceptacji właściwych instytucji państwowych, a instytucje te nie ingerują w podejmowane przez Pana działania.

Zauważyć ponadto należy, że jest Pan komercyjnym podmiotem gospodarczym. Ze złożonego wniosku nie wynika też, aby prowadzona działalność w zakresie szkoleń nie była nastawiona na osiąganie zysku.

W rezultacie, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, treść powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektywy oraz wskazane powyżej orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że świadczone przez Pana usługi szkoleniowe dla części osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem) i jednocześnie usługi te stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych, nie będą wykonywane na warunkach określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, gdyż nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz nie jest Pan odpowiednim podmiotem prawa publicznego lub inną instytucją działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez państwo członkowskie.

W tym miejscu należy wskazać, że usługi szkoleniowe świadczone przez Pana jako podwykonawcę na rzecz Spółki, stanowią/będą stanowić usługi ściśle związane z usługami podstawowymi świadczonymi przez Spółkę, które będą niezbędne do wykonania usługi szkoleniowej Spółki. Celem tych usług – jak Pan wskazał – nie będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętą podatkiem VAT. Jednocześnie wskazał Pan, że Spółka nie korzysta ze zwolnienia z VAT, jednak złożyła odrębny wniosek o interpretację indywidualną w zakresie objęcia zwolnieniem usług szkoleniowych dla fizjoterapeutów oraz pozostałych uczestników szkoleń (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy).

Podsumowanie

Ad. 1

Uznać należy, że prowadzone przez Pana jako podwykonawcę Spółki szkolenia dla fizjoterapeutów korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Pan jako podwykonawca może być uznany za podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Usługi szkoleniowe, świadczone dla uczestników wykonujących zawody medyczne, tj. dla fizjoterapeutów posiadających uprawnienia do wykonywania zawodu stanowiące usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, świadczone przez Pana jako podwykonawcę bezpośrednio na rzecz Spółki, będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, w takim zakresie, w jakim będą stanowiły usługi ściśle związane z usługą podstawową świadczoną przez Spółkę zwolnioną od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Natomiast, jeżeli Spółka prowadząca szkolenia, na rzecz której będzie Pan świadczyć ww. usługi szkoleniowe, świadczone dla uczestników wykonujących zawody medyczne, tj. dla fizjoterapeutów posiadających uprawnienia do wykonywania zawodu, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w zakresie usług szkolenia, to świadczone przez Pana jako podwykonawcę usługi szkoleniowe ściśle związane z usługą niekorzystającą ze zwolnienia, nie będą mogły korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy w zw. z art. 43 ust. 17 i ust. 17a ustawy.

Ad. 2

Prowadzone przez Pana jako podwykonawcę Spółki szkolenia dla części osób, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem), które stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych, nie będą wykonywane na warunkach określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy oraz art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, gdyż nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz nie jest Pan odpowiednim podmiotem prawa publicznego lub inną instytucją działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez państwo członkowskie.

Zatem usługi szkoleniowe, świadczone dla osób nieposiadających uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem) i stanowiące usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, świadczone przez Pana jako podwykonawcę bezpośrednio na rzecz Spółki, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Pan jako podwykonawca nie może być uznany za podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Uznać natomiast należy, że prowadzone przez Pana jako podwykonawcę Spółki szkolenia świadczone dla osób nieposiadających uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem) będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy w przypadku, gdy w całości finansowane będą ze środków publicznych. Natomiast, gdy usługi te finansowane będą ze środków publicznych w części stanowiącej co najmniej 70%, wówczas będą korzystać ze zwolnienia na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Pan jako podwykonawca może być uznany za podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy i § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia. Usługi szkoleniowe, świadczone dla osób nieposiadających uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem), stanowiące usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, świadczone przez Pana jako podwykonawcę bezpośrednio na rzecz Spółki, będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, w takim zakresie, w jakim będą stanowiły usługi ściśle związane z usługą podstawową świadczoną przez Spółkę zwolnioną od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.

Natomiast, jeżeli Spółka prowadząca szkolenia, na rzecz której będzie Pan świadczyć ww. usługi szkoleniowe dla osób nieposiadających uprawnień do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (studentów, uczniów szkół masażu, masażystów, osób hobbystycznie chcących zajmować się masażem), nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług w zakresie usług szkolenia, to świadczone przez Pana jako podwykonawcę usługi szkoleniowe ściśle związane z usługą niekorzystającą ze zwolnienia, nie będą mogły korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy w zw. z art. 43 ust. 17 i ust. 17a ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 w związku z § 3 ust. 8 i ust. 9 rozporządzenia.

W konsekwencji Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2 uznałem w całości za nieprawidłowe ze względu na inne uzasadnienie prawne, niż przedstawione przez Pana.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku – zadanych pytań we wniosku. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności ustalenia, czy usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lub 29 ustawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.