Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący nieuznania Pani za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą udziałów w działkach nr 1/2, 1/3, 1/4, 1/6, 1/7, 1/8 oraz udziałów w działce nr 1/5 stanowiącą drogę wewnętrzną. Uzupełniła go Pani pismem z 30 lipca 2025 r. (wpływ 5 sierpnia 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Nie jest wpisana do CEiDG. Wnioskodawczyni pracuje jako wykładowczyni na uczelni publicznej w Polsce oraz wykładowczyni na uczelni publicznej za granicą. Wykonuje te funkcje na podstawie umów cywilno-prawnych.

Innej regularnej działalności zarobkowej nie prowadzi.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką w częściach ułamkowych (w 1/6 udziału) 7 działek budowlanych o nr:

1/2 (identyfikator działki: (…)),
1/3 (identyfikator działki: (…)),
1/4 (identyfikator działki: (…)),
1/5 (identyfikator działki: (…)),
1/6 (identyfikator działki: (…)),
1/7 (identyfikator działki: (…)) oraz
1/8 (identyfikator działki: (…)).

Działka 1/5 została przeznaczona pod drogę wewnętrzna, czyli jest działką o funkcji drogowej. Udziały w tej działce będą docelowo mieć nabywcy pozostałych działek tak, aby zapewnić im prawny dostęp do drogi publicznej.

W styczniu 2024 r. działka nr 1/1 została już przez ojca Wnioskodawczyni (udział 2/3), Wnioskodawczynię (udział 1/6) oraz brata Wnioskodawczyni (udział 1/6) sprzedana.

Nabycie przez Wnioskodawczynię 1/6 udziału w wyżej wymienionych działkach nastąpiło w ramach spadkobrania po zmarłej 4 września 2023 r. matce. W chwili nabycia ww. udziału przedmiotowa działka miała charakter działki budowlanej.

Powyższe działki powstały z podziału działki o nr 1/1 (objętej KW nr (…)), która to działka, oryginalnie o charakterze rolnym, miała areał ok. 1 ha. Ponad 5 lat temu została ona przekształcona na działkę budowlaną i zgodnie z decyzją Burmistrza (…) nr (…) podzielona na ww. działki budowlane.

Podział dziedziczonej nieruchomości na działki o powierzchni jak wyżej miał w założeniu maksymalizować jednostkową cenę sprzedaży nieruchomości.

Spadkobiercy podjęli decyzję o sprzedaży swoich udziałów w ww. działkach. W ramach planowanej sprzedaży Wnioskodawczyni:

nie prowadzi i nie będzie prowadzić bezpośrednio działań marketingowych i z takich usług nie zamierza korzystać w przyszłości,
nie jest wykluczone, że przy opisanej sprzedaży skorzysta z usług agencji nieruchomości, zawierając umowę pośrednictwa jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, jednak takie działania nie przekroczą zwykłej formy ogłoszenia,
w ramach przedmiotowych działek dokonano uzbrojenia działek w przyłącze energii elektrycznej, przedmiotowe działki są już podłączone do miejskiej instalacji wody i kanalizacji,
nie wykonywała ani nie zlecała wykonania innych czynności charakterystycznych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami,
nie realizowała oraz nie partycypowała w ogrodzeniu dzielonych działek (ani tymczasowego, ani stałego), działki, w których posiada udziały nie są ogrodzone,
w działkach będących przedmiotem niniejszego wniosku, nie zostały poniesione przez Wnioskodawczynię żadne nakłady inwestycyjne.

Wnioskodawczyni oświadcza, że nie jest i nigdy nie była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z innych tytułów. Działki będące przedmiotem wniosku nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, ani w Jej działalności rolnej, tym samym z tego tytułu nie jest i nie była ona podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie jest rolnikiem ryczałtowym. Wnioskodawczyni nie sprzedawała płodów rolnych z działek będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Działki, o których mowa w pytaniu, niegdyś były przedmiotem dzierżawy na cele produkcji rolnej.

W stosunku do działek objętych wnioskiem współwłaściciele nie występowali o warunki zabudowy.

Wnioskodawczyni nie zawierała przedwstępnych umów kupna-sprzedaży.

Oprócz działek wymienionych we wniosku Wnioskodawczyni nie posiada nieruchomości, które w przyszłości zamierza sprzedać.

Oprócz nieruchomości, objętych niniejszym wnioskiem, Wnioskodawczyni nie dokonywała wcześniej transakcji zbycia nieruchomości w ramach działalności gospodarczej.

Sprzedaż udziału w opisanych działkach będzie miała charakter jednorazowy. Wnioskodawczyni nie zamierza reinwestować środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży w dalszy obrót nieruchomościami, czyli dalej kupować i sprzedawać nieruchomości w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Długość okresu, w jakim transakcje sprzedaży gruntu następują to jest łącznie maksymalnie kilkanaście miesięcy.

Ojciec Wnioskodawczyni w 2022 r., jeszcze za życia matki Wnioskodawczyni, zwrócił się w swoim oraz jej imieniu do zakładu energetycznego o uzbrojenie przedmiotowych działek w przyłącze energii elektrycznej. Podłączenie nastąpiło ok. półtorej roku później, tj. już w 2023 r. jeszcze za życia matki Wnioskodawczyni.

W sprawie przyłączenia do sieci wodno-kanalizacyjnej, to ojciec Wnioskodawczyni 15 października 2024 r. odebrał końcowy protokół (PROTOKÓŁ ODBIORU TECHNICZNEGO nr (…) z 15 października 2024 r. wydany przez Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji w (…)) podłączenia przedmiotowych działek do sieci, o co wystąpił wczesną wiosną 2024 r. w swoim własnym imieniu, jak i działając w imieniu Wnioskodawczyni i brata Wnioskodawczyni na mocy pełnomocnictwa notarialnego.

Ojciec Wnioskodawczyni do 2019 r. użyczał bez jakiegokolwiek wynagrodzenia swojemu znajomemu część całej działki rolnej przed podziałem (obecnie podzielonej na przedmiotowe działki budowlane), na której ten uprawiał różne płody rolne. Pozostałą mniejszą część, na której stoi altanka i garaż, ojciec Wnioskodawczyni uprawiał sam dla celów własnych (owoce i warzywa). Było to dokonywane na mocy ustnej umowy. Ojciec Wnioskodawczyni nie pobierał z tego tytułu żadnego wynagrodzenia od tego znajomego. Ojciec Wnioskodawczyni po prostu nie chciał, by ziemia leżała odłogiem, bo sam już nie był w stanie się nią zająć.

Wnioskodawczyni jeden raz w 2023 r. sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (35 m²) położonego w (…), do którego była uprawniona. Wnioskodawczyni nabyła ten lokal biorąc kredyt hipoteczny razem z rodzicami w 2006 r., tj. w czasie, kiedy mieszkała jeszcze w (…), studiowała na studiach doktoranckich i pracowała jednocześnie. Wnioskodawczyni nabyła go od osoby prywatnej dla celów własnych mieszkaniowych. Od 2006 r. do 2015 r. Wnioskodawczyni użytkowała przedmiotowy lokal mieszkalny dla własnych celów mieszkaniowych. Pomiędzy rokiem 2015 a 2023, gdy Wnioskodawczyni nie mieszkała już w (…), mieszkanie albo stało puste (wewnątrz znajdowały się tylko rzeczy osobiste Wnioskodawczyni) albo było ono oddawane nieodpłatnie w użyczenie rodzinie lub znajomym, z podpisaną umową lub bez, ale bez wynagrodzenia, bez jakichkolwiek celów zarobkowych, a jedynie za zwrotem czynszu za czas korzystania z nieruchomości oraz opłat za media.

Wnioskodawczyni ani razu nie zdecydowała się na wynajmowanie tego mieszkania dla zysku, bo nie miała jak dostosować go do rynku najmu (opróżnić z rzeczy osobistych przede wszystkim), czyli nie pobierała więcej pieniędzy za korzystanie z ww. mieszkania, niż kosztowało ją jego utrzymanie tj. opłacanie czynszu i mediów.

Ww. mieszkanie zostało sprzedane przez Wnioskodawczynię we wrześniu 2023 r. Sprzedała ww. nieruchomość osobie prywatnej w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym - po prostu nie widziała sensu posiadania tego mieszkania i nie była w stanie nim się zajmować ani zaprzątać sobie głowy wynajmem. Ww. nieruchomość (kawalerka) była i jest odrębnym lokalem mieszkalnym.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, planowana sprzedaż nabytych w spadkobraniu działek nosi cechy działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, i tym samym czyni Wnioskodawczynię podatnikiem tego podatku dla czynności sprzedaży, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ww. ustawy?

Pani stanowisko w sprawie

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775, 894, 896), zwanej dalej „ustawą”, podlegają tylko następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Obie te kategorie transakcji zostały zdefiniowane w ustawie.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)”, przy czym pojęcie „towaru” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy: „ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.”

Opisane w przedmiotowym wniosku nieruchomości gruntowe (działki gruntu) niewątpliwie spełniają powyższą definicję „towaru”, a więc ich odpłatne zbycie należy traktować jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Planowana sprzedaż ogólnie rzecz biorąc stanowi zatem czynności, które mogą wchodzić w zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Powyższego nie zmienia fakt, że w przypadku Wnioskodawczyni, mielibyśmy do czynienia ze zbyciem udziału 1/6 we współwłasności przedmiotowych działek.

Zgodnie z art. 195 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeksem cywilnym: „własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).”

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom.

Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności. Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (rozumianego jako współwłasność towaru), stanowi odpłatną dostawę towarów (taka interpretacja została niejednokrotnie potwierdzona w orzecznictwie sądów administracyjnych np. uchwała NSA w składzie 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11).

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Planowana sprzedaż będzie stanowić opodatkowaną dostawę towaru tylko wtedy, gdy Wnioskodawczyni wystąpi przy tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy Wnioskodawczyni występuje tu jako podatnik przedmiotowego podatku wymaga przeanalizowania art. 15 ust. 1 ustawy (statuującego definicję podatnika tego podatku) w kontekście opisanych we wniosku o interpretacje okoliczności prawnych i faktycznych planowanej sprzedaży.

Zgodnie z powyższą definicją podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza na gruncie podatku od towarów i usług, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje z kolei wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Pojęcie „majątku osobistego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzasmt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Rozstrzygnięcie czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). We wskazanym orzeczeniu sąd stwierdził, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności z zakresu zarzadzania majątkiem osobistym.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą dana osoba dokonała podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama w sobie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim transakcje sprzedaży gruntu następują, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek gruntu, istotne jest czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży tych gruntów Sprzedający podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedającego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem w częściach ułamkowych po 1/6 w działkach szczegółowo opisanych w niniejszym wniosku o interpretację. Nabycie przez Wnioskodawczynię udziału w wyżej wymienionych działkach nastąpiło w ramach spadkobrania po zmarłej matce. Ze względu na brak zainteresowania spadkobierców prowadzeniem działalności rolniczej, brakiem chętnych do dzierżawy nabytych gruntów na cele rolnicze - spadkobiercy podjęli decyzję o zamiarze zbycia swoich udziałów w dziedziczonym gruncie. W celu zwiększenia wartości sprzedawanej nieruchomości współwłaściciele podjęli decyzję o podziale pierwotnej działki nr 1/1 (…) na mniejsze, gwarantujące możliwość sprzedaży udziału w rozsądnym czasie i uzyskanie korzystniejszej ceny sprzedaży. W celu dokonania podziału nabytych w spadkobraniu nieruchomości gruntowych współwłaściciele, działając wspólnie, dokonali następujących czynności przygotowawczych:

wyłączyli działki objęte niniejszym wnioskiem z działalności rolniczej (zmiana przeznaczenia),
podzielili na 7 opisanych w treści wniosku działek budowlanych (nowe działki ewidencyjne po podziale, na dzień sporządzenia niniejszego wniosku zostały wydzielone: 6 działek budowlanych oraz jedna działka stanowiąca drogę wewnętrzną). W każdej z wymienionych powyżej działkach Wnioskodawczyni ma po 1/6 udziału,
w stosunku do działek objętych wnioskiem, współwłaściciele nie uzyskiwali warunków zabudowy.

Wnioskodawczyni wskazuje, że jak podkreślono we wniosku o interpretację Wnioskodawczyni nie była nigdy czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, ani działalności rolnej, tym samym z tego tytułu Wnioskodawczyni nie jest i nie była podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki, o których mowa w pytaniu były niegdyś przedmiotem dzierżawy na cele działalności rolniczej. Wnioskodawczyni nie wyklucza skorzystania z agencji nieruchomości. W przedmiotowych działkach dokonano uzbrojenia w przyłącza energii elektrycznej, działki są uzbrojone w instalacje wod.-kan. Oprócz wymienionych we wniosku działek Wnioskodawczyni nie jest właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości, które w przyszłości zamierza sprzedać.

W ocenie Wnioskodawczyni opisana w niniejszym wniosku sprzedaż stanowi sprzedaż części Jej majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Zdaniem Wnioskodawczyni, nie można uznać, że Wnioskodawczyni podejmuje lub podejmowała w ramach przedmiotowej sprzedaży działania charakterystyczne dla osoby występującej przy transakcji w charakterze osoby prowadzącej działalność gospodarczą. Skala zaangażowania, w odniesieniu do sprzedaży ww. działek, nie wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nawet jeśli w takie wykonywanie własności wpisują się czynności zmierzające do zwiększenia wartości sprzedawanego majątku. Zdaniem Wnioskodawczyni, w niniejszej sprawie nie ma przesłanek świadczących o takiej aktywności w przedmiocie sprzedaży ww. działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju stałym i zawodowym obrotem posiadającym zorganizowany charakter i cechę ciągłości. Sprzedaż udziału w opisanych działkach będzie miała charakter jednorazowy i okazjonalny. Wnioskodawczyni nie zamierza reinwestować środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży w dalszy obrót nieruchomościami, czyli dalej kupować i sprzedawać nieruchomości w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowe działki podzielono na mniejsze działki o charakterze budowlanym, jednakże fakt ten nie przesądza w tej sytuacji tego, że zbycie udziału w ww. działkach podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wykonane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Uwzględniając przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz ww. przepisy, w opinii Wnioskodawczyni, należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie nie ma podstaw do uznania Wnioskodawczyni - w związku ze sprzedażą udziału 1/6 w opisanych działkach - za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w ustawie.

Sprzedaż taką, w analizowanej sprawie, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w zakresie zarzadzania majątkiem osobistym, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie maja zastosowania. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, zamierzona sprzedaż udziału we własności działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powołując się na stanowiące kamień milowy orzecznictwa podatkowego orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Wnioskodawczyni pragnie wskazać, że w Jej opinii, z tego orzeczenia wynikają trzy grupy kryteriów:

takie, które nie mogą stanowić rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami dokonywanymi w ramach działalności gospodarczej,
takie, które wskazują tylko na dokonanie czynności poza zakresem zastosowania przepisów o podatku od wartości dodanej (oraz o podatku od towarów i usług) oraz
takie, które wskazują typowo na czynności stanowiące działalność gospodarczą.

1.1 Kryteria, które nie mogą stanowić rozróżnienia

Z orzecznictwa TSUE wynika, że następujące kryteria nie są decydujące w kwestii przedmiotowego rozróżnienia:

Liczba i zakres transakcji sprzedaży,
Wielkość transakcji,
Dokonanie podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej,
Długość okresu, w jakim transakcje sprzedaży gruntu następują,
Wysokość osiągniętych z nich przychodów.

Takich czynności, zgodnie z wyrokiem TSUE, można dokonywać w ramach zarządzania majątkiem prywatnym oraz w ramach działalności gospodarczej.

1.2 Kryteria wskazujące tylko na dokonywanie czynności w ramach zarządzania majątkiem prywatnym

Jako kryteria wskazujące typowo na to, że dany podmiot dokonuje czynności tylko w ramach zarządzania majątkiem prywatnym, TSUE wskazał następujące okoliczności:

Dokonanie czynności jednorazowo lub okazjonalnie,
Brak regularnej zapłaty,
Brak zorganizowanej działalności gospodarczej w formie np. biura, siedziby firmy, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,
Brak zarejestrowania działalności gospodarczej w formie wpisu do odpowiedniego rejestru (w Polsce chodzi o Centralną Ewidencję i Informację o Działalności Gospodarczej),
Sprzedaż majątku niewykorzystywanego w działalności gospodarczej, a służącego jej do celów prywatnych.

1.3 Kryteria wskazujące na dokonywanie czynności w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Trybunał wskazał, że istnieją kryteria, które wskazują na to, że dane czynności są podejmowane w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Są to aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami przy zaangażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, przy czym działalność w tym zakresie musi przybrać formę zawodową (profesjonalną). W przedmiotowym orzeczeniu TSUE wymienił jedynie przykładowo następujące czynności, które mogą (ale nie muszą - jak to ujął TSUE) wskazywać, że działalność przybiera formę zorganizowaną:

Uzbrojenie terenu,
Podejmowanie działań marketingowych w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłą formę ogłoszenia,
Nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę,
Wydzielenie dróg wewnętrznych,
Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu,
Wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru,
Prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Jednocześnie - na co wskazał TSUE - tego rodzaju aktywność „handlowa” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych czynności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. To oznacza, że musi nastąpić odpowiedni stopień nasilenia tych czynności, aby można było uznać transakcję za dokonaną w ramach działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

1.4 Zastosowanie powyższych kryteriów do oceny zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem Wnioskodawczyni o wydanie interpretacji indywidualnej

W celu stwierdzenia, czy w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym są spełnione warunki z art. 15 ust. 1 ustawy o p.t.u. oraz art. 15 ust. 2 ustawy o p.t.u. należałoby dokonać swoistego „prześwietlenia” okoliczności zdarzenia przyszłego pod kątem zaistnienia stosownych kryteriów.

Jeśli chodzi o kryteria wskazujące czynności, które można dokonywać w ramach zarządzania majątkiem prywatnym oraz w ramach działalności gospodarczej, to w ramach opisanego zdarzenia przyszłego:

1)Liczba i zakres transakcji sprzedaży jest niewielka i obejmuje tylko 7 transakcji.

2)Wielkość transakcji jest również niewielka i nie wskazuje na działalność gospodarczą.

3)Jest spełnione kryterium dokonania podziału gruntu na działki w celu osiągniecia wyższej ceny łącznej.

4)Długość okresu, w jakim transakcje sprzedaży gruntu następują to jest łącznie maksymalnie kilkanaście miesięcy.

5)Wysokość osiągniętych z nich przychodów jest równa wartości rynkowej działek na lokalnym rynku.

Jeśli chodzi o kryteria wskazujące tylko na dokonywanie czynności w ramach zarządzania majątkiem prywatnym, to w ramach opisanego zdarzenia przyszłego:

1)Czynności zostaną dokonane incydentalnie lub okazjonalnie.

2)Brak regularnej zapłaty, w przypadku sprzedaży cena zostanie zapłacona jednorazowo.

3)Występuje kryterium braku zorganizowanej działalności gospodarczej.

4)Występuje kryterium braku zarejestrowania działalności gospodarczej w formie wpisu do odpowiedniego rejestru.

5)Występuje kryterium sprzedaży majątku niewykorzystywanego w działalności gospodarczej, a służącego do celów prywatnych.

Jeśli chodzi z kolei o kryteria wskazujące na dokonywanie czynności w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - ciąg czynności - to w ramach opisanego zdarzenia przyszłego:

1)Wystąpi kryterium uzbrojenia terenu.

2)Nie wystąpi kryterium podejmowania działań marketingowych w celu sprzedaży działki, wykraczających poza zwykłą formę ogłoszenia.

3)Nie wystąpi kryterium nabycia terenu przeznaczonego pod zabudowę.

4)Wystąpi kryterium wydzielenia dróg wewnętrznych.

5)Nie wystąpi kryterium uzyskania decyzji o warunkach zabudowy terenu.

6)Nie wystąpi kryterium wystąpienia o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego.

7)Nie wystąpi kryterium prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Dokonując oceny opisanego we wniosku o interpretację zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania w niniejszej sprawie art. 15 ust. 1 ustawy o p.t.u. oraz art. 15 ust. 2 Ustawy o p.t.u., zdaniem Wnioskodawczyni, należy dojść do wniosku, że nie mają tu decydującego znaczenia okoliczności takie, że „wyprzedaż” przedmiotowych działek ma trwać nie dłużej niż kilkanaście miesięcy, wielkość transakcji, wysokość przychodów, które mają zostać uzyskane, czy też fakt sfinalizowania przez Wnioskodawczynię podziału jednej, pierwotnie otrzymanej tytułem spadku, działki. Te elementy zdarzenia przyszłego, zgodnie z orzecznictwem TSUE, mogą wystąpić zarówno w przypadku sprzedaży działek w ramach sprzedaży majątku prywatnego, jak i sprzedaży w ramach działalności gospodarczej.

Dokonując oceny opisanego we wniosku o interpretację zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawczyni, należy zauważyć, że w ramach zamierzonego zdarzenia przyszłego występują absolutnie wszystkie okoliczności wskazujące na to, że planowane zbycie nieruchomości zostanie dokonane w ramach zarządzania majątkiem prywatnym.

Z kolei, jeśli chodzi o kryteria wskazujące na dokonywanie czynności zbycia w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w ramach opisanego zdarzenia przyszłego zostaną dokonane jedynie dwie z siedmiu czynności charakterystycznych dla tego reżimu opodatkowania. W opinii Wnioskodawczyni, w przeważającym zakresie nie wystąpią zatem okoliczności, które by przemawiały za potraktowaniem przedmiotowych transakcji jako dokonanych w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawczyni tego rodzaju aktywność „handlowa” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych czynności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W opisanym zdarzeniu przyszłym ten ciąg czynności charakterystycznych nie występuje, istnieją jedynie wyrywkowo dwie takie okoliczności, spośród siedmiu. Natężenie czynności charakterystycznych dla dokonania danej transakcji w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług jest zatem zbyt słabe, aby uznać, że Wnioskodawczyni ma dokonać zbycia opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

1.5 Aspekt temporalny podatkowo-prawnego zdarzenia przyszłego

Ponadto, zdaniem Wnioskodawczyni, konieczne jest uwypuklenie bardzo istotnej okoliczności „chronologicznej” przedstawionego zdarzenia przyszłego, a mianowicie tego, że Wnioskodawczyni ma dokonać opisanych transakcji „okazjonalnie”. Poza opisanymi w zdarzeniu przyszłym transakcjami Wnioskodawczyni nie zajmuje się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Jest ona osobą fizyczną nieprowadzącą indywidualnej działalności gospodarczej w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Nie jest też wpisana do CEiDG. Poza zaplanowaną sprzedażą przedmiotowych działek Wnioskodawczyni nie prowadzi jakiejkolwiek działalności zarobkowej/gospodarczej, jest wykładowczynią akademicką. Zostało to wyraźnie wskazane w opisie zdarzenia przyszłego. Przedmiotowe działki, jak wynika to z opisu okoliczności zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni nabyła jako mienie spadkowe po zmarłej matce, a nie kupiła od kogoś w celach inwestycyjnych. W celu zoptymalizowania wartości ekonomicznej tego majątku prywatnego Wnioskodawczyni brała udział w dokonaniu opisanych ulepszeń na nieruchomości. Sprzedaż tę można jednak uznać raczej jako najkorzystniejszą - z ekonomicznego punktu widzenia - wyprzedaż majątku osobistego (spadkowego), a nie inwestycję nieruchomościową dokonaną w ramach działalności gospodarczej. Ten istotny aspekt należy uwzględnić.

Ten właśnie aspekt temporalny jest kluczowy dla jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, czy w niniejszej sprawie mamy do czynienia z opodatkowaniem planowanej sprzedaży działek w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, czy też nie.

Przechodząc na grunt wykładni systemowej warto zacząć od tego, iż jeszcze w poprzedniej wersji art. 15 ust. 2 Ustawy o p.t.u. definicja „działalności gospodarczej” przewidziana w tym przepisie brzmiała następująco: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Z powyższego przepisu o charakterze już historyczno-prawnym wynika, że podmiot, który wykonał jednorazowo czynność charakterystyczną dla działalności m.in. handlowców podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy wykonał ją „w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.” Jak z tego wynika, okoliczności muszą wskazywać na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

I tak na gruncie ówczesnej definicji „działalności gospodarczej”, zdaniem Wnioskodawczyni, nie można by uznać, że wykonuje Ona taką działalność, gdyż w przedmiotowej sprawie jasno i wyraźnie zostało zaznaczone w zdarzeniu przyszłym, iż Wnioskodawczyni takiego zamiaru nie ma. Chce Ona tylko sprzedać w sposób optymalny ekonomicznie własność działek, które nabyła tytułem dziedziczenia po zmarłej matce. Tylko to i nic ponadto. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika, że Wnioskodawczyni zamierza kontynuować inwestowanie w nieruchomości, reinwestować pozyskane ze sprzedaży środki. Zdaniem Wnioskodawczyni, wynika coś zupełnie innego, m.in. to że jest Ona wykładowczynią akademicką i nie zamierza w jakikolwiek sposób prowadzić działalności gospodarczej. W takich okolicznościach na gruncie ówczesnej definicji nie można by było uznać Wnioskodawczyni za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

I teraz warto pochylić się nad tym, iż wskazana definicja „działalności gospodarczej” uległa zasadniczej zmianie w 2013 r., kiedy to usunięto z niej fragment: „również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.” Stało się to na gruncie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. - o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

Według uzasadnienia do projektu tej ustawy, zmiany zawarte w projekcie ustawy zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz niektóre inne ustawy związane są przede wszystkim z koniecznością dostosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054), do przepisów unijnych. Zgodnie z tym uzasadnieniem: „Zaproponowany projekt ustawy zawiera równocześnie szereg zmian upraszczających stosowanie przepisów dotyczących podatku VAT dla przedsiębiorców, zapewniających pewność prawną oraz zmierzających do odbiurokratyzowania wielu obowiązków nałożonych obecnie na podatników.”

Co istotne, we wskazanym uzasadnieniu projektu zmian w art. 15 ust. 2 (definicja „działalności gospodarczej”) wyraźnie wskazano, iż: „Do najważniejszych z nich należą: uproszczenie definicji działalności gospodarczej, poprzez jednoznaczne wskazanie, że nie obejmuje ona czynności okazjonalnych związanych z działalnością gospodarczą.”

Taki był zatem los tej zmiany. Jak z tego wynika, jeśli podmiot dokonuje określonych czynności, które co prawda mogą być zakwalifikowane jako czynności charakterystyczne dla osoby prowadzącej działalność gospodarczą (np. handlowca), ale te czynności nie wykraczają poza ramy „okazjonalności”, to w takiej sytuacji ze względu na powyższą zmianę ustawodawczą podmiot nie powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą. Ustawodawca bowiem w sposób jasny i zamierzony wyłączył „czynności okazjonalne związane z działalnością gospodarczą” spod definicji tej działalności, a tym samym spod opodatkowania.

Powyższą zasadę należałoby interpretować w kontekście wykładni systemowej odwołującej się do przepisów prawa wspólnotowego, w oparciu, o które polski podatek od towarów i usług został skonstruowany. Precyzyjnie rzecz biorąc, należałoby się odwołać do art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT, zgodnie z którym: „Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem; dostawa terenu budowlanego.”

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT: „Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.”

Dla lepszego zobrazowania mechanizmu działania opisanej zasady, w opinii Wnioskodawczyni, można przytoczyć tezy z wyroku TSUE z 13 czerwca 2013 r. w sprawie C-62/12 Galin Kostow przeciwko Direktor na Direkcija „Obżałwane i uprawlenie na izpyłnenieto” - grad Warna pri Centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite.

W wyroku tym stwierdzono, że: „Artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że osoba fizyczna, która już jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w związku ze swoją działalnością prywatnego komornika, powinna zostać uznana za „podatnika” względem każdej innej działalności gospodarczej wykonywanej w sposób okazjonalny, pod warunkiem że działalność ta stanowi działalność w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112.”

Jednak w takim przypadku powinna ona być uznana za podatnika tylko pod warunkiem, że państwo członkowskie skorzystało z wyżej opisanej opcji opodatkowania, co zdaniem Wnioskodawczyni w przypadku Polski (jak zostało wyżej wykazane) nie nastąpiło.

W konsekwencji, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że Wnioskodawczyni prowadzi jakaś inną działalność gospodarcza, a planowana sprzedaż działek stanowi okazjonalną transakcję dostawy terenu budowlanego związaną z tą działalnością gospodarczą, to w opinii Wnioskodawczyni jest jasne, że na gruncie polskich przepisów o podatku od towarów i usług nie mogłaby Ona zostać uznana za podatnika tego podatku. Odwołując się do wykładni teleologicznej trzeba wskazać, że intencją Ustawodawcy w sposób wyraźny jest bowiem wyłączenie czynności okazjonalnych związanych z działalnością gospodarczą spod definicji działalności gospodarczej, a tym samym spod opodatkowania.

Powyższy rezultat wykładni systemowej i celowościowej znajduje potwierdzenie w rezultacie wykładni językowej.

Wykładnia językowa przepisów prawa podatkowego jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice, odejście od rezultatów wykładni językowej staje się możliwe w dwóch sytuacjach: - po pierwsze wówczas, gdy nie dostarcza ona rezultatów jednoznacznych, a po drugie, gdy jej rezultaty są jednoznaczne, ale stoją w zasadniczej sprzeczności z postrzeganą przez interpretatora hierarchią wartości.

Zgodnie z rozumieniem potocznym należy rozumieć pojęcie „okazjonalnie” jako: „rzadko i nieregularnie.” Z kolei zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN słowo „okazjonalnie” oznacza:

odnoszący się do określonej okazji - okoliczności, sytuacji,
nieczęsto się zdarzający, spotykany.

Niewątpliwie, w opinii Wnioskodawczyni, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym mamy opis sytuacji, w ramach której Wnioskodawczyni zamierza sprzedać podzieloną działkę rzadko, nieregularnie, jednorazowo, tylko przy okazji odziedziczenia udziału po zmarłej matce. Taką sprzedaż można na pewno uznać za nieczęsto się zdarzającą, jest ona wyjątkowym zdarzeniem w życiu Wnioskodawczyni, która nie zajmuje się jakąkolwiek działalnością gospodarczą (jest wykładowczynią akademicką). W niniejszej sprawie, Jej zdaniem, rezultat wykładni językowej sformułowania „okazjonalnie” zatem jedynie wzmacnia wcześniej opisany rezultat wykładni systemowej i celowościowej.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należałoby się zastanowić jak zastosować przepisy ustawy o p.t.u. do Wnioskodawczyni, która zamierza dokonać czynności niewątpliwie okazjonalnych, ale niezwiązanych z działalnością gospodarczą (tj. poza tymi czynnościami nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej).

W tym miejscu zasadne jest odwołanie do reguł wnioskowań prawniczych, których wykorzystanie w toku dyskursu prawniczego wydaje się często nieodzowne. Dla wzmocnienia wskazanych wyżej wyników wykładni pełnomocnik Wnioskodawczyni pragnie odwołać się do dwóch kategorii argumentów: a fortiori oraz a contrario.

Zdaniem Wnioskodawczyni, szczególnie wykorzystanie argumentu a fortiori - a maiori ad minus wydaje się zasadne. Jeśli bowiem uznamy, że na gruncie obowiązujących przepisów w zbiorze (kategorii) podmiotów nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług mieści się podmiot dokonujący okazjonalnej transakcji dostawy terenu budowlanego związanej z jego działalnością gospodarczą (tj. prowadzący zasadniczo działalność gospodarczą nieokazjonalnie, a okazjonalnie dokonujący dostawy terenu budowlanego związaną z tą działalnością), to tym bardziej należałoby zaliczyć do tego zbioru podmiot dokonujący okazjonalnej transakcji dostawy terenu budowlanego niezwiązanej z jego działalnością gospodarczą (czyli nieprowadzący zasadniczo działalności gospodarczej i okazjonalnie dokonujący dostawy terenu budowlanego).

W pierwszym przypadku, jak zostało wykazane, taka okazjonalna dostawa terenu budowlanego nie podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o p.t.u., a więc nie ma jakiegokolwiek uzasadnienia dla opodatkowania takiej okazjonalnej dostawy terenu budowlanego w tym drugim przypadku. Wniosek przeciwny byłby sprzeczny m.in. z zasadą równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji RP) oraz z zasadą sprawiedliwości podatkowej. Państwo zgodnie z art. 217 Konstytucji RP ma prawo nakładać podatki, inne daniny publiczne, określać podmioty, przedmiot opodatkowania i stawki podatkowe, a także zasady przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorie podmiotów zwolnionych od podatków, co następuje w drodze ustawy przy jednoczesnym respektowaniu zasady równości obywateli wobec prawa wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP oraz sprawiedliwości społecznej w związku z art. 32 Konstytucji RP. Zasada sprawiedliwości podatkowej jest konkretyzacją zasady sprawiedliwości społecznej w zakresie materii podatkowej.

Ponadto, odwołując się do argumentum a contrario z art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT należałoby w opinii Wnioskodawczyni, wywnioskować, że osoba, która dokonuje jedynie okazjonalnie transakcji z reguły dokonywanej przez producentów, handlowców lub usługodawców, nie powinna zasadniczo być uznana za „podatnika” w rozumieniu dyrektywy w sprawie podatku VAT.

Taki sposób rozumienia przedmiotowej zasady znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. Trybunał ten w tezie nr 28 wyroku TSUE z 13 czerwca 2013 r. w sprawie C-62/12 Galin Kostow przeciwko Direktor na Direkcija „Obżałwane i uprawlenie na izpyłnenieto” - grad Warna pri Centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite stwierdził wprost, że: „(…) o ile z wykładni a contrario art. 12 ust. 1 dyrektywy w sprawie podatku VAT może wynikać, że osoba, która dokonuje jedynie okazjonalnie transakcji z reguły dokonywanej przez producentów, handlowców lub usługodawców, nie powinna zasadniczo być uznana za „podatnika” w rozumieniu dyrektywy w sprawie podatku VAT, o tyle niekoniecznie wynika z tego przepisu, że podatnik działający w pewnej dziedzinie działalności, który okazjonalnie dokonuje transakcji należącej do innej dziedziny działalności, nie jest zobowiązany do zapłaty podatku VAT od tej transakcji.”

Ponadto, Trybunał stwierdził w tezie nr 30 powołanego wyroku w sprawie C-62/12 Galin Kostow, że: „art. 12 ust. 1 dyrektywy w sprawie podatku VAT należy interpretować w ten sposób, że nie dotyczy on wyłącznie osób będących już podatnikami podatku VAT w odniesieniu do ich podstawowej działalności gospodarczej.” W ocenie Wnioskodawczyni, to by potwierdzało, że opcja opodatkowania okazjonalnej transakcji dostawy terenu budowlanego nie obejmuje tylko osób, które już są podatnikami VAT w odniesieniu do ich zasadniczej działalności gospodarczej, lecz dotyczy także osób, które nie są podatnikami VAT w ogóle, gdyż takiej zasadniczej działalności gospodarczej nie prowadzą. Wynikałoby z tego, że jeśli Polska chciałaby opodatkować okazjonalne transakcje dostawy terenu budowlanego (związane z pozostałą działalnością gospodarczą osoby, która już jest podatnikiem, czy też niezwiązane z taką działalnością - przy braku prowadzenia działalności gospodarczej, braku statusu podatnika), to musiałaby wyraźnie skorzystać z opcji opodatkowania. Tego, jak zdaniem Wnioskodawczyni zostało udowodnione, nie zrobiono, a wręcz przeciwnie - w sposób intencjonalny z tej opcji Ustawodawca zrezygnował.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że na Jej korzyść przemawia jeszcze jedna okoliczność, a mianowicie to, że fakt uzbrojenia przez ojca Wnioskodawczyni terenu nie powinien być uznany za decydujący dla jej opodatkowania. Wynika to bezpośrednio z samego brzmienia art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT, zgodnie z którym: „Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.”

To oznacza, że opcja opodatkowania okazjonalnej dostawy terenu budowlanego obejmuje nie tylko transakcje dostawy gruntu nieuzbrojonego, ale także transakcje dostawy gruntu uzbrojonego. Innymi słowy, zgodnie z powyższą zasadą podmiot dokonujący dostawy terenu budowlanego w sposób okazjonalny zostanie wyłączony z zakresu definicji „działalności gospodarczej” niezależnie od tego, czy ten grunt uzbroił, czy też nie. Decydujące jest zatem uznanie, czy transakcja nosi znamiona „okazjonalności” oraz to czy państwo członkowskie skorzystało z opodatkowania transakcji okazjonalnej na gruncie art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT, czy też nie. W przypadku Polski, która z tej opcji nie skorzystała, okazjonalną transakcję dostawy gruntu budowlanego uzbrojonego należałoby uznać za niepodpadającą pod definicję „działalności gospodarczej” z przepisów ustawy o p.t.u., a tym samym za nieopodatkowaną.

Przedstawiona powyżej interpretacja znajduje bezpośrednio potwierdzenie w pozostałym orzecznictwie TSUE, jak i orzecznictwie niektórych sądów administracyjnych w Polsce (np. wyrok WSA w Kielcach z 27 czerwca 2025 r., sygn. I SA/Ke 219/24, orzeczenie nieprawomocne).

Przykładem jest choćby rzeczone orzeczenie Trybunału z 15 wrzesnia 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Stwierdzono w nim, że: „Rząd polski utrzymuje, że skorzystał z możliwości przewidzianej w tym przepisie, ustanawiając w prawie krajowym art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym „działalność gospodarcza obejmuje wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców […], również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy […]”. Z postanowień odsyłających, jak również z brzmienia wspomnianego art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT, nie wynika jednak, czy Rzeczpospolita Polska rzeczywiście skorzystała z art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT. Będzie to musiał ustalić sąd krajowy.”

W kontekście tego, co już zostało wyjaśnione w niniejszej sprawie należy uznać, że ten fragment orzeczenia jedynie potwierdza, że rezygnacja w ramach zmian ustawodawczych w 2013 r. z części art. 15 ust. 2 ustawy o p.t.u., („również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy”) oznacza świadomą i zamierzoną przez Ustawodawcę rezygnację z możliwości opodatkowania transakcji okazjonalnych na podstawie art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (zob. wyroki z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, Rec. s. I 4295, pkt 58; z 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 BBL, Zb.Orz. s. I 10157, pkt 39).

Trybunał w dalszej części powołanego orzeczenia z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) stwierdził (teza 49), że: „W związku z powyższym trzeba odpowiedzieć na postawione pytania w ten sposób, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem VAT na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Wskazaniem Wnioskodawczyni, z powyższego cytatu wynika a contrario, że jeżeli państwo członkowskie (jak Polska) nie skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT to dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objęta podatkiem od towarów i usług na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego nie niezależnie od częstotliwości takich transakcji, lecz tylko wtedy, gdy ta częstotliwość przekracza to, co uznajemy za „okazjonalność.”

To ostatnie sformułowanie powinno być rozumiane, jak już to wyżej wskazano, zgodnie z wykładnią językową prawa podatkowego, ale też w kontekście wykładni systemowej i celowościowej. Przy czym „okazjonalność” to nie to samo co „jednorazowość”, „krótkotrwałość” czy „incydentalność.” „Okazjonalny” to, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN:

1)„odnoszący się do określonej okazji - okoliczności, sytuacji”,

2)„nieczęsto się zdarzający, spotykany.”

W opinii Wnioskodawczyni, odnoszenie się do określonej okazji, okoliczności, sytuacji nie musi oznaczać krótkotrwałości, może równie dobrze sprowadzać się do rozciągniętej w czasie transakcji „przy jakiejś okazji.” Z kolei nieczęsto się zdarzający, spotykany wprowadza pewien interwał czasowy na osi czasu, lecz też nie oznacza, że cos musi być krótkotrwałe. Dana transakcja sprzedaży gruntu może być przeciągnięta w czasie, nie być „krótkotrwała”, lecz z perspektywy czasu nie zdarzać się często.

W kontekście powyższych rozważań, zdaniem Wnioskodawczyni, należy dojść do wniosku, że w ramach zdarzenia przyszłego nie zaistniały okoliczności, które by mogły wskazywać na zamiar prowadzenia przez Wnioskodawczynię jakiejkolwiek działalności gospodarczej, zamiar dokonywania czynności w sposób „nieokazjonalny.” Niektóre z przedstawionych we wniosku o interpretację indywidualną okoliczności (w szczególności uzbrojenie terenu) mogą, co prawda, być charakterystyczne dla osób prowadzących działalność gospodarczą, jednak w gruncie rzeczy mamy do czynienia z okazjonalną sprzedażą jednej pierwotnej działki, która została uatrakcyjniona ekonomicznie przez jej podział na mniejsze działki i uzbrojona. Osoba, która by chciała przedmiotowe działki sprzedać w ramach działalności gospodarczej cechowałaby się tym, że w jej głowie istniałaby strategia, plan prowadzenia, rozwoju tej działalności, w jej sercu istniałaby chęć prowadzenia działalności gospodarczej, a jej działania lub zaniechania obiektywnie manifestowałyby te plany i zamiary.

Wnioskodawczyni wskazuje, że w przedmiotowej sprawie nie ma Ona intencji, chęci prowadzenia działalności gospodarczej, planu lub strategii jej prowadzenia lub rozwijania. Wskazuje na to szereg okoliczności opisanych we wniosku o interpretację indywidualną. Wnioskodawczyni chce tylko jednorazowo wyprzedać swój majątek prywatny, lecz będąc (jak większość ludzi) homo oconomicus dąży do takiego podwyższenia wartości tego majątku prywatnego, aby reprezentował on maksymalną wartość ekonomiczną przy sprzedaży. Wnioskodawczyni nie chce robić nic ponad taką sprzedaż, w szczególności nie chce kontynuować inwestowania w nieruchomości, jak i prowadzić innej działalności gospodarczej. Z perspektywy osi czasu - życia Wnioskodawczyni - jest to zdarzenie „nieczęsto się zdarzające.” Można uznać, że w jej życiu zawodowym wykładowczyni akademickiej jest to zdarzenie epizodyczne. Wskazała ona wyraźnie w opisie zdarzenia przyszłego, że ani przed planowana sprzedażą nie dokonywała takich transakcji, ani po planowanej sprzedaży nie zamierza dokonywać takich transakcji. Zdarzenie przyszłe niewątpliwie zatem nosi cechy „okazjonalności”, choć rzeczywiście niektóre działania Wnioskodawczyni mogą wydawać się tożsame z osobą, która chce prowadzić działalność gospodarczą. W świetle powyższych konstatacji jest to jednak zbyt mało dla objęcia opisanych transakcji sprzedaży opodatkowaniem na gruncie istniejących przepisów o podatku od towarów i usług.

1.6 Aspekty subiektywne podatkowo-prawnego zdarzenia przyszłego

W uzupełnieniu dotychczasowych dywagacji, zdaniem Wnioskodawczyni, należy wskazać na kwestie związane z brakiem zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej po stronie Wnioskodawczyni.

W ocenie Wnioskodawczyni „zamiar dokonywania czynności opodatkowanych” jest elementem niejako konstytuującym definicję podatnika podatku od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawczyni zamiar ten jest elementem konstytutywnym, a z punktu widzenia logiki formalnej warunkiem koniecznym, dla uznania danego podmiotu za podatnika przedmiotowego podatku. Dodać do tego należy to, że zamiar ten musi dotyczyć prowadzenia działalności w sposób, który przekracza cechę „okazjonalności.” To musi być zamiar nieokazjonalnego prowadzenia działalności producenta, handlowca lub usługodawcy.

Tymczasem, jak to szczegółowo opisano w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, tego zamiaru prowadzenia działalności powtarzalnej, ciągłej w zakresie szeroko rozumianego rynku nieruchomości Wnioskodawczyni przypisać nie można. Po pierwsze dokonuje ona jednorazowej wyprzedaży, uprzednio zoptymalizowanej ekonomicznie nieruchomości, którą nabyła w spadku po zmarłej matce, jednak bez zamiaru wykorzystywania tego majątku przy prowadzonej działalności gospodarczej. O ile zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z 27 maja 2022 r. sygn. akt I FSK 190/22, czy też wyrok NSA z 29 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1229/13) sam zamiar sprzedającego istniejący przy nabyciu nieruchomości nie ma przesądzającego znaczenia dla oceny jego statusu jako podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży danej nieruchomości, to niewątpliwie brak takiego zamiaru przemawia przeciwko uznaniu Wnioskodawczyni za podatnika tego podatku.

Od zamiaru sprzedającego istniejącego przy nabyciu nieruchomości należy odróżnić zamiar sprzedającego prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. W podatkowo-prawnym stanie faktycznym będącym kanwą zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni dokonała jedynie jednej czynności, która najczęściej bywa identyfikowana jako charakterystyczna dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i chodzi tutaj o uzbrojenie terenu. Pozostałe czynności, których dokonała (takie jak np. podział działki) nie były, w opinii Wnioskodawczyni, decydujące dla uznania jej za podatnika. Była to jedyna okoliczność, którą można uznać za obiektywną manifestację prowadzonej działalności gospodarczej, jednak należy jeszcze raz podkreślić, że wystąpiła ona w warunkach działania „okazjonalnego.”

Jednak należy mieć na uwadze to, że tzw. uzbrojenie terenu nie jest czynnością wysoce skomplikowaną, którą może podjąć tylko przedsiębiorca. W praktyce polega ono zwykle na wystąpieniu do dostawców odpowiednich mediów z wnioskami o wydanie warunków przyłączeniowych. Jest to czynność nieskomplikowana, które obejmuje zwykle udanie się do odpowiedniego dostawcy mediów oraz złożenie formalnego wniosku, co do którego wypełnienia najczęściej osoby w biurze obsługi klienta świadczą fachową pomoc. Następnie czeka się określony czas na uzyskanie tzw. warunków przyłączeniowych oraz uiszcza się obliczoną przez dostawcę mediów opłatę przyłączeniową, która obejmuje też koszty wykonania instalacji. W ostatnim kroku następuje wykonanie instalacji przyłączeniowej przez profesjonalnego wykonawcę wybranego przez dostawcę mediów. Nie wymaga to profesjonalnej wiedzy „przedsiębiorcy” i praktycznie każdy laik może to zrobić prowadzony niejako „za rękę” przez osoby z biura obsługi klienta. Jak zresztą uczy doświadczenie życiowe większość ludzi budujących domy dla celów prywatnych metoda „gospodarczą” samodzielnie dokonuje uzbrojenia działek pomimo tego, że nie są przedsiębiorcami.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawczyni, wystąpienie okoliczności uzbrojenia terenu nie powinno przesłaniać tego, że w opisanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z ewidentnym brakiem manifestacji po stronie Wnioskodawczyni zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w sposób „nieokazjonalny.” Wręcz przeciwnie - zdaniem Wnioskodawczyni - w opisie zdarzenia przyszłego jasno i wyraźnie Ona wskazała, że nie prowadziła i nie zamierza prowadzić w przyszłości jakiejkolwiek działalności gospodarczej, że jest wykładowczynią akademicka. Okoliczność uzbrojenia terenu nie ma też decydującego znaczenia w kontekście wyżej wskazanej interpretacji art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT, a jedyną okolicznością decydującą jest „okazjonalność” transakcji, czy też jej brak.

Reasumując, w związku z planowaną transakcją lub planowanymi transakcjami Wnioskodawczyni, w Jej opinii, nie wystąpi Ona w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, opisana we wniosku sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako pozostająca poza zakresem zastosowania ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a)określone udziały w nieruchomości;

b)prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c)udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie zarówno gruntu jak też udziału w gruncie traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

I tak, zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Wskazać jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani współwłaścicielką w częściach ułamkowych (w 1/6 udziału) działek nr: 1/2, 1/3, 1/4, 1/6, 1/7, 1/8 oraz 1/5. Działka nr 1/5 została przeznaczona pod drogę wewnętrzną. Współwłaścicielem działek została Pani w spadku po zmarłej 4 września 2023 r. matce. Spadkobiercy podjęli decyzję o sprzedaży swoich udziałów w ww. działkach.

W styczniu 2024 r. wraz z pozostałymi współwłaścicielami sprzedała Pani działkę nr 1/1.

Nie prowadzi Pani działalności gospodarczej. Nie jest Pani rolnikiem ryczałtowym Nie była i nie jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT.

Ponad 5 lat temu działka objęta KW nr (…) została przekształcona i podzielona na ww. przedmiotowe działki budowlane. Podział miał w założeniu maksymalizować jednostkową cenę sprzedaży nieruchomości.

Do 2019 r. Pani ojciec użyczał bez jakiegokolwiek wynagrodzenia swojemu znajomemu część całej działki rolnej przed podziałem (obecnie podzielonej na przedmiotowe działki budowlane), na której ten uprawiał różne płody rolne.

Pani ojciec w 2022 r., jeszcze za życia Pani matki, zwrócił się w swoim oraz jej imieniu do zakładu energetycznego o uzbrojenie przedmiotowych działek w przyłącze energii elektrycznej. Podłączenie nastąpiło już w 2023 r. jeszcze za życia Pani matki.

Wiosną 2024 r. Pani ojciec, na podstawie udzielonego Mu pełnomocnictwa notarialnego przez Panią i Pani brata, wystąpił w sprawie przyłączenia opisanych działek do sieci wodno-kanalizacyjnej i 15 października 2024 r. odebrał końcowy protokół odbioru technicznego.

W ramach planowanej sprzedaży nie prowadzi i nie będzie Pani prowadzić bezpośrednio działań marketingowych i z takich usług nie zamierza Pani korzystać w przyszłości - nie jest wykluczone, że przy opisanej sprzedaży skorzysta Pani z usług agencji nieruchomości, zawierając umowę pośrednictwa jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, jednak takie działania nie przekroczą zwykłej formy ogłoszenia. W działkach będących przedmiotem niniejszego wniosku, nie zostały poniesione przez Panią żadne nakłady inwestycyjne.

Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż przez Panią udziału 1/6 w opisanych powyżej działkach podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Panią w zakresie sprzedaży udziału w działkach nr: 1/2, 1/3, 1/4, 1/6, 1/7, 1/8 oraz 1/5 za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W Pani sprawie sprzedaż nie wystąpi bowiem ciąg zdarzeń, który może przesądzać, że dostawa ww. udziału w działkach nr: 1/2, 1/3, 1/4, 1/6, 1/7, 1/8 oraz 1/5 wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Jak wynika z okoliczności sprawy, nie podejmie / nie podejmowała Pani aktywnych działań w zakresie sprzedaży udziału w ww. działkach, które będą świadczyły o angażowaniu środków w sposób podobny do wykonywanych przez handlowców. Działka, z której wydzielone zostały ww. działki była do 2019 r. przez Pani ojca użyczana nieodpłatnie na cele rolnicze. W spadku otrzymała Pani już podzielone i podłączone do sieci energetycznej ww. działki, które Pani ojciec i zmarła matka planowali sprzedać. Nie prowadzi i nie zamierza Pani prowadzić działań marketingowych w celu sprzedaży posiadanego przez Panią udziału w powyższych działkach. Nie poniosła Pani żadnych nakładów inwestycyjnych z nimi związanych. Nie jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT i nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Wraz z pozostałymi współwłaścicielami wystąpiła Pani jedynie o przyłączenie działek nr 1/2, 1/3, 1/4, 1/6, 1/7, 1/8 oraz 1/5 do sieci wodno-kanalizacyjnej, co nastąpiło w 2024 r. Ewentualnie nie jest wykluczone, że przy sprzedaży skorzysta Pani z usług agencji nieruchomości.

Podkreślić należy, że z powołanego wyżej orzeczenia TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że w celu ustalenia czy podmiot dokonujący sprzedaży działki występuje w charakterze podatnika niezbędne jest przeanalizowanie wszystkich okoliczności sprawy. O opodatkowaniu danej transakcji przesądza ciąg działań podjętych w celu sprzedaży oraz angażowanie środków podobnych do podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą gruntów.

W konsekwencji, w tej konkretnej sytuacji należy uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pani majątku osobistego, a sprzedaż ww. udziału w działkach nr: 1/2, 1/3, 1/4, 1/6, 1/7, 1/8 oraz 1/5 będzie stanowić realizację prawa do rozporządzania tym majątkiem.

W konsekwencji, należy zgodzić się z Panią, że sprzedaż udziału w działkach nr: 1/2, 1/3, 1/4, 1/6, 1/7, 1/8 oraz 1/5 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyż w związku z jego sprzedażą nie można uznać, że będzie Pani działała jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą stosownie do art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Wobec powyższego, Pani stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna dotyczy tylko Pani i nie wywołuje skutków podatkowych dla pozostałych współwłaścicieli działek.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie