Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

• ustalenia czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym (pierwszym scenariuszem), tj. wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, powstanie w stosunku do Zainteresowanych obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług – jest prawidłowe,

• momentu powstania obowiązku podatkowego w stosunku do nieruchomości ... 1 i ... 2 - jest nieprawidłowe,
• niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wniesienia całego przedsiębiorstwa w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego- jest prawidłowe,
• niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wniesienia przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości w ..., w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

• ustalenia czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym (pierwszym scenariuszem), tj. wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, powstanie w stosunku do Zainteresowanych obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług.

• momentu powstania obowiązku podatkowego w stosunku do nieruchomości ... 1 i ... 2.
• niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wniesienia całego przedsiębiorstwa w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego,
• niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wniesienia przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości w ..., w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego

oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzupełnili go Państwo pismem z 8 sierpnia 2025 r. (data wpływu).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.    Zainteresowany będący stroną postępowania: (...)

2.  Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: (...)

3. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: (...)

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 21 lipca 2022 r. zmarł ... (dalej: Spadkodawca). W skład spadku po zmarłym Spadkodawcy wchodzi m.in. przedsiębiorstwo, które prowadzone było w formie jednoosobowej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do CEIDG pod firmą „...” przy ul. ..., ..., oraz posiadał numer PESEL: ... i NIP: ....

Spadek po zmarłym ... nabyli:

1.... – żona Spadkodawcy („Zainteresowana 1 niebędąca stroną postępowania”),

2.... – syn Spadkodawcy („Wnioskodawca”, „Zainteresowany będący stroną postępowania”),

3.... – córka Spadkodawcy („Zainteresowana 2 niebędąca stroną postępowania”).

Przedsiębiorca był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej prowadzonej przez Przedsiębiorcę była zgodnie z nomenklaturą PKD: Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Składniki przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej Przedsiębiorcy, w chwili jego śmierci, stworzyły przedsiębiorstwo w spadku działające pod firmą: ... w spadku (dalej: PwS).

W skład PwS wchodzi zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym między innymi:

1.Udział wynoszący 2/4 części nieruchomości położonej w ..., KW ... (dalej: „... 1”)

Jest to nieruchomość, dla której wydano decyzję o warunkach zabudowy. Dla terenu w 2007 roku wydano decyzję o warunkach zabudowy, zgodnie z którą sporządzono koncepcję zagospodarowania terenu osiemnastoma willami, każdej z dwunastoma lokalami mieszkalnymi, sześcioma bliźniakami oraz pensjonatem z trzydziestoma apartamentami. Łączna powierzchnia użytkowa - 26.100 m.kw., (w tym pensjonat 2.100 m.kw., bliźniaki - 2.400 m.kw., zabudowa wielorodzinna 21.600 m.kw.).

Na nieruchomości znajdują się naniesienia budowlane z lat 70 XX w. w stanie surowym otwartym (fundamenty, mury, bez dachu), będące początkiem realizacji planowanej inwestycji Nieruchomość została zakupiona w opisanym powyżej stanie przez Spadkodawcę w 2007 r. i ani Spadkodawca ani Spadkobiercy nie kontynuowali prac budowlanych.

2.Udział wynoszący 2/4 części nieruchomości położonej w ... przy ul. ..., bez numeru, KW ... (dalej: „... 2”)

Dla terenu obowiązuje aktualny plan zagospodarowania przestrzennego. Na działce możliwa zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca lub bliźniacza. Minimalna powierzchnia nowowydzielanych działek 1000 m.kw. dla zabudowy wolnostojącej lub 700 m.kw. dla zabudowy bliźniaczej, wysokość budynków do 10,5 m w kalenicy, minimalna powierzchnia pow. biologicznie czynnej wynosi 60%, część działki jest przeznaczona na drogę.

3.Lokal mieszkalny nr 9-stanowiący wraz z prawami z nim związanymi odrębną nieruchomość- położony w ... przy ul. ..., KW ....

Lokal jest przygotowany do codziennego użytkowania, w chwili obecnej pozostaje przedmiotem najmu. Lokal ten jest najmowany przez osobę prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, na cele związane z prowadzoną działalnością. Z tytułu najmu są wystawiane faktury Vat.

4.Lokal mieszkalny nr 2 usytuowany na I piętrze o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej 121,77m² wraz z pomieszczeniem przynależnym do lokalu w postaci garażu nr 2 usytuowanego w piwnicy (kondygnacja - 1) o powierzchni 33,11 m² wraz z udziałem wynoszącym 15559/42763 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali;

Jest to lokal położony w ... przy ul. ... – lokal wydzielony na mocy postanowienia sądu o zniesieniu współwłasności - złożono wniosek o założenie KW.

Lokal jest w stanie deweloperskim, (obecnie jest urządzany w celu oddania w najem) znajduje się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 2015 roku, do lokalu przynależy garaż.

5.środki pieniężne zgromadzone na rachunku płatniczym w kwocie 1 490 254,32 zł (stan na 31.05.2025),

6.Skuter wodny ...,

7.Przyczepa podłodziowa,

8.... motocykl,

9.Laptop marki ...,

10.Ipad Air marki ...,

11.Aparat telefoniczny ...,

12.umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych,

13.Leasing samochodu marki ....

Celem zapewnienia płynności funkcjonowania przedsiębiorstwa, ustanowiono zarząd sukcesyjny.

PwS zarządza zarządca sukcesyjny - tj. ....

Zarząd sukcesyjny został ustanowiony na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 170), dalej „Ustawa o zarządzie sukcesyjnym”.

PwS jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: PIT) oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Przedsiębiorstwo stanowiło w całości mienie Spadkodawcy. Spadkodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmował się obrotem nieruchomościami.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.

Dokonywana przez Spadkodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaż była opodatkowana zgodnie z przepisami ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „ustawa o VAT”) podatkiem od towarów i usług, wobec czego podatnik dokonywał odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Dotychczas, tj. od dnia śmierci Spadkodawcy do dnia złożenia wniosku, spadkobiercy zbyli kilka innych nieruchomości wchodzących w skład przedsiębiorstwa w spadku i planują zbycie także pozostałych nieruchomości, poza nieruchomością położoną w ..., którą planują zatrzymać na cele mieszkalne.

Nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku, w szczególności nieruchomości położone w ... są nieruchomościami trudno zbywalnymi - są to nieruchomości komercyjne przeznaczone m.in. pod działalność turystyczno-wypoczynkową oraz deweloperską. Spadkobiercy cały czas podejmują próby zbycia nieruchomości, jednakże dotychczas nie udało znaleźć się nabywcy. Dodatkowo, własność spadkobierców stanowi jedynie udział w ww. nieruchomości, a pozostali właściciele nie są zainteresowani obniżeniem ceny nieruchomości, co mogłoby ułatwić i przyspieszyć proces sprzedaży. Zainteresowani planują dokonanie podziału nieruchomości ... 1 i ... 2 na mniejsze działki celem ich szybszego i łatwiejszego zbycia.

W przypadku wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego zbycie nieruchomości może okazać się jeszcze trudniejsze, a to z uwagi na to, że zakupem nieruchomości są potencjalnie zainteresowani wyłącznie przedsiębiorcy, dla których istotną okolicznością jest możliwość odliczenia podatku VAT, zaś taka możliwość istnieje jedynie wówczas, kiedy nieruchomość zostałaby zbyta w ramach przedsiębiorstwa.

Istotne jest również, że żaden ze spadkobierców nie jest zainteresowany kontynuacją działalności gospodarczej po zmarłym Spadkodawcy, zaś sam Wnioskodawca, jest objęty ustawowym zakazem prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca pełni funkcję wiceprezydenta Miasta .... Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ograniczeniu prowadzenia działalności gospodarczej przez osoby pełniące funkcje publiczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 499) wyraźnie zakazuje wójtowi, burmistrzowi, prezydentowi miasta (oraz ich zastępcom) prowadzenia działalności gospodarczej. Wobec powyższego, nawet gdyby Wnioskodawca był zainteresowany kontynuacją działalności po zmarłym przedsiębiorcy, to nie mógłby jej prowadzić w świetle ww. przepisów.

Kontynuacją działalności gospodarczej po zmarłym Spadkodawcy nie są zainteresowani także pozostali spadkobiercy. Nie mają oni także wiedzy ani jakiegokolwiek doświadczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Spadkobiercy rozważają różne scenariusze co do majątku pozostającym w przedsiębiorstwie w spadku, gdyż z uwagi na znaczną wartość nieruchomości, żaden ze spadkobierców nie byłby w stanie dokonać spłaty pozostałych.

Jednym z rozważanych scenariuszy jest oczekiwanie na wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego, w wyniku którego PwS przestanie istnieć, a pozostały majątek będzie podlegał podziałowi pomiędzy spadkobierców.

Drugim rozważanym scenariuszem jest wniesienie przedsiębiorstwa w spadku do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, w wyniku czego spadkobiercy otrzymaliby udziały proporcjonalne do udziału w spadku.

Trzecim scenariuszem jest wniesienie przedsiębiorstwa w spadku i (po uprzednim wycofaniu z niego nieruchomości w ..., wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego. Spadkobiercy rozważają możliwość późniejszego wycofania nieruchomości położonej w ..., która prawdopodobnie będzie przedmiotem najmu prywatnego (obecnie nie jest to jeszcze przesądzone).

Uzupełnienie wniosku

W uzupełnieniu wniosku udzielili Państwo odpowiedzi na pytania:

A) W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych:

1. Czy w przedstawionym scenariuszu nr 3, składniki majątku mające być przedmiotem aportu do nowoutworzonej Spółki z o. o. wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w spadku łącznie stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. 2024 r. poz. 1061 ze zm.), tj. będą obejmowały:

a. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

b. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

c. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

d. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

e. koncesje, licencje i zezwolenia,

f. patenty i inne prawa własności przemysłowej,

g. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

h. tajemnice przedsiębiorstwa,

i. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Składniki majątku wchodzące w skład rzeczonego przedsiębiorstwa w spadku w scenariuszu 3, będą łącznie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego.

Definicja „przedsiębiorstwa” na potrzeby opodatkowania dochodów osób fizycznych została uregulowana w art. 5a pkt 3 ustawy o PIT, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy - Kodeks cywilny.

Ustawa o PIT nie definiuje zatem wprost pojęcia przedsiębiorstwa, lecz odsyła w tym zakresie do Kodeksu cywilnego, który w art. 55¹ definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
• koncesje, licencje i zezwolenia;
• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
• tajemnice przedsiębiorstwa;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Katalog ten ma charakter przykładowy, otwarty, owe składniki więc nie muszą wchodzić w skład przedsiębiorstwa co potwierdza wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 czerwca 2024 r. II CSKP 2110/22:

„Zawarta w art. 55¹ k.c. definicja przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym ma charakter ogólny, a wyliczone w tym przepisie składniki (którymi mogą być prawa majątkowe) zostały wskazane przykładowo.

Ani w skład przedsiębiorstwa jako całości, ani w skład jego zorganizowanej części nie muszą wchodzić te same, ani tym bardziej te, które wymieniono w art. 55¹ k.c. składniki.

Z przedsiębiorstwem albo jego zorganizowaną częścią, zarówno w rozumieniu art. 55¹ i n.k.c., jak i Kodeksu spółek handlowych, mamy zatem do czynienia jedynie wówczas, gdy istnieje więź funkcjonalna między jego materialnymi oraz niematerialnymi składnikami (elementami), która pozwala na stwierdzenie, że przedmioty te nie stanowią jedynie samodzielnych dóbr majątkowych, lecz wspólnie służą realizacji określonego celu gospodarczego”

Należy wskazać, iż z punktu widzenia problematyki opodatkowania wkładu niepieniężnego istotne jest pojęcie przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnych albo z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w skład przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności cywilnoprawnej wchodzą wszystkie jego składniki, które nie zostały przez strony tej czynności wyłączone.

W tym kontekście należy wskazać na wyrok SN z dnia 17 października 2000 r. (sygn. I CKN 850/98), w którym stwierdzono, iż zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Z wyroku tego wynika, że strony mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa, czyli wymagane jest minimum składników majątkowych, które pozwolą na prowadzenie działalności gospodarczej przez nabywcę w takim zakresie, jak zbywca (H. Litwińczuk, Opodatkowanie spółek, red. H. Litwińczuk, Warszawa 2016).

W wyroku z dnia 22 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2642/13, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że „Podobnie inne zmiany dotyczące własności przedsiębiorstwa, same w sobie nie powodują ustania jego bytu. Zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych tak długo będzie mógł być uznawany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c., jak długo współwłaściciele nie podejmą w stosunku do niego działań skutkujących utratą przez ten zespół potencjalnej możliwości jego wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej”.

W wyroku z dnia 8 marca 2016 r., sygn. akt: II FSK 3246/13 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „(…) Okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Z tego też powodu przedsiębiorstwo nie jest jedynie sumą składników niematerialnych i materialnych wchodzących w jego skład, lecz pewnym samoistnym dobrem o wartości majątkowej. Dopiero właśnie czynnik organizacyjny, oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników, pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo.”

Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2095/15 stwierdził, że "NSA w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą podziela stanowisko sądu pierwszej instancji, że o statusie przedsiębiorstwa decydują względy organizacyjne, funkcjonale i celowościowe. Aby mówić o wniesieniu aportu w postaci przedsiębiorstwa, musi zostać dokonane przeniesienie składników niezbędnych do realizacji jego zadań. Należy zgodzić się z tezą zawartą w wyroku NSA z 8 marca 2016 r. w sprawie sygn. akt II FSK 3246/13, że okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Dodatkowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 24 marca 2015 r., sygn. akt: III SA/Wa 2947/14 podniósł tezę, zgodnie z którą: „Nie można jako zasady przyjąć, że wyłączenie pewnych elementów majątku z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa (jego wniesienia aportem) oznacza, iż przedmiotem tej czynności nie jest przedsiębiorstwo. Na ocenę charakteru wnoszonego jako aport (zbywanego) zespołu składników majątkowych jako przedsiębiorstwa, żadnego wpływu nie ma kwestia utrzymania określonego poziomu zabezpieczenia wierzycieli.”

Biorąc pod uwagę powyższe, podstawowym wymogiem jest więc to, aby przedsiębiorstwo stanowiło zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych. Ponadto przedsiębiorstwo musi stanowić funkcjonalną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo bowiem muszą tworzyć składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie własnością jednego podmiotu gospodarczego. Przedsiębiorstwo nie jest sumą poszczególnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Co oznacza, że składniki, jakie wchodzą w zakres aportu powinny spełniać rolę do jakiej zostały przeznaczone.

Niewątpliwie, w związku z długoletnim funkcjonowaniem przedsiębiorstwa w dotychczasowym kształcie i jego zdolnością do wykonywania działalności gospodarczej, gdyby przedmiotem wkładu były wszystkie - przenoszalne w rozumieniu cywilistyczno- prawnym - składniki tego przedsiębiorstwa, transakcja objęcia go wkładem niepieniężnym do nowoutworzonej spółki z o.o. korzystałaby z zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, a także nie podlegałaby przepisom ustawy o VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Analizie podlega zatem, czy przeniesienie przedsiębiorstwa z uwzględnieniem wskazanego wyłączenia będzie korzystało z tej preferencji.

Mając na uwadze przedstawione zasady należy więc dokonać oceny, czy aport składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo z wyłączeniem lokalu mieszkalnego w ... będzie stanowił przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 5a pkt 3 ustawy o PIT.

Jak wcześniej zauważono, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo obejmuje więc z mocy prawa wszelkie składniki materialne, jak i niematerialne wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej (m.in. majątek obrotowy, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa wynikające z zawartych w ramach przedsiębiorstwa umów), chyba że strony czynności prawnej postanowią odmiennie.

W związku z powyższym, strony transakcji dysponują swobodą w zakresie określenia, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć. W orzecznictwie również przyjmuje się, że przepis art. 55² KC zezwala stronie dokonującej czynności prawnej (stronom umowy), na wyłączenie określonego składnika przedsiębiorstwa. Jak zauważył Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r. sygn. akt I ACr 527/96 „Wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa (art. 552 k.c.)”.

Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa, co oznacza, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, traci ono swój byt. W literaturze prawnej panuje zgodność co do tego, że w przedsiębiorstwie, jako pewnym kompleksie majątkowym, można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy istotne, podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność.

Tak więc, dla przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takiej możliwości.

W rezultacie, w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, o ile agregat zbywanych elementów przedsiębiorstwa - nadal i pomimo wyłączeń - może funkcjonować jako przedsiębiorstwo i prowadzić działalność gospodarczą, należy uznać, że dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa w myśl art. 55¹ i art. 55² KC, a co za tym idzie również w myśl art. 5a pkt 3 ustawy o PIT.

Znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa w tym konkretnym przypadku wyznacza możliwość prowadzenia przez nowoutworzoną spółkę z o.o. działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim miało to miejsce przed wniesieniem wkładu niepieniężnego do tej spółki. W analizowanej sytuacji trzeba zatem rozważyć, czy wnoszone aportem składniki majątkowe mogą stanowić i łącznie współtworzyć niezależnie działające przedsiębiorstwo pomimo wcześniejszego wyłączenia lokalu mieszkalnego w ....

Przypomnieć należy, że przedmiotem działalności Spadkodawcy był obrót nieruchomościami. Głównym substratem niezbędnym do prowadzenia tego rodzaju działalności są oczywiście nieruchomości, a także inne składniki majątkowe wymienione przez Wnioskodawcę.

W omawianym przypadku działalność spadkodawcy polegała na obrocie nieruchomościami, a zatem kluczowe znaczenie mają składniki majątku związane z tą działalnością, tj. nieruchomości o charakterze inwestycyjnym. Wyłączenie jednej nieruchomości mieszkalnej, która notabene jest obecnie wynajmowana, a w przyszłości ma posłużyć Zainteresowanym do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, nie narusza istoty przedsiębiorstwa jako zorganizowanego zespołu składników umożliwiających kontynuację tej działalności.

W niniejszym zdarzeniu przyszłym pozostałe składniki majątkowe pozwalają na dalsze prowadzenie działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, co przesądza o zachowaniu statusu przedsiębiorstwa. Na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej, wnoszone składniki majątkowe (przedsiębiorstwo), pomimo wyłączenia lokalu mieszkalnego w ..., będą stanowić samodzielną całość operacyjną, zdolną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zespół składników majątkowych, wnoszony do nowoutworzonej spółki z o.o. z wyłączeniem własności lokalu mieszkalnego w ... zapewni możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej, co czyni go przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o PIT oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Reasumując, w sytuacji wniesienia całego przedsiębiorstwa do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego (poza nieruchomością w ..., wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) nie pozbawi wnoszonego zespołu składników majątkowych przymiotu przedsiębiorstwa. Tym samym będziemy nadal mieli do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz będzie korzystała ze zwolnienia z PIT.

2.W przypadku, gdy w przedsiębiorstwie w spadku zatrudnieni są pracownicy, to czy na skutek aportu do nowo utworzonej Spółki z o. o. zostaną wniesione prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę w związku z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.)?

Przedsiębiorstwo nie zatrudnia pracowników.

B) W zakresie podatku od towarów i usług:

1.Czy w scenariuszu 1 towary wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku na moment wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego stanowią przedmiot ostatecznej konsumpcji (będą przeznaczone przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku na cele prywatne), czy też będą wykorzystane przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku bezpośrednio do dalszego prowadzenia przez nich działalności opodatkowanej?

Tak, towary wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku na moment wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego, będą przeznaczone przez właścicieli rzeczonego przedsiębiorstwa na cele prywatne.

2.Jakie działki składają się na poszczególne nieruchomości, tj. na nieruchomość ... 1 oraz nieruchomość ... 2?

... 1 – nieruchomość położona w ..., KW ..., numer działki  x ... 2 – nieruchomość położona w ... przy ul. ..., bez numeru, KW ..., numer działki  y.

3.Proszę podać numer działki na której znajdują się znajdują się naniesienia budowlane z lat 70 XX w. w stanie surowym otwartym (fundamenty, mury, bez dachu)?

Chodzi o ... 1, więc numer działki to x.

4.Czy w przedstawionym scenariuszu nr 2, składniki majątku mające być przedmiotem aportu do nowoutworzonej Spółki z o. o. wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w spadku łącznie stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2024 r. poz. 1061 ze zm.), tj. będą obejmowały:

a. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

b. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

c. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

d. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

e. koncesje, licencje i zezwolenia,

f. patenty i inne prawa własności przemysłowej,

g. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

h. tajemnice przedsiębiorstwa,

i. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Składniki majątku mające być przedmiotem aportu do nowoutworzonej Spółki z o. o. wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w spadku łącznie stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Ustawodawca w Ustawie o VAT nie zdefiniował pojęcia przedsiębiorstwa. Niemniej jednak w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych zostało przyjęte, że należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55¹ KC. W ujęciu Kodeksu cywilnego, zgodnie z art. 55¹ KC za przedsiębiorstwo rozumie się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który w szczególności obejmuje:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Co istotne, wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 55¹ KC, ma charakter otwarty (ustawodawca użył określenia „w szczególności”). Wyliczenie to ma charakter ogólny, przykładowy, w tym znaczeniu, że warunkiem istnienia przedsiębiorstwa nie jest posiadanie każdego z wymienionych w przepisie elementów. O tym, co w konkretnym przypadku wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika - jako zespołu składników majątkowych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej - decyduje specyfika działalności prowadzonej w oparciu o to przedsiębiorstwo. Dla oceny, czy przedmiotem transakcji zbycia dokonywanej przez podatnika jest przedsiębiorstwo, należy zatem kierować się ogólną definicją przedsiębiorstwa oraz uwzględniać indywidualne warunki prowadzenia działalności przez podatnika. Stanowisko to potwierdza wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 czerwca 2024 r. II CSKP 2110/22.”

„Zawarta w art. 55¹ k.c. definicja przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym ma charakter ogólny, a wyliczone w tym przepisie składniki (którymi mogą być prawa majątkowe) zostały wskazane przykładowo. W świetle tej definicji przedsiębiorstwo traktowane jest jako samodzielny przedmiot, dobro majątkowe (choć niematerialne, tj. niemające jednego materialnego substratu), które może być przedmiotem rozporządzeń, w tym zbycia jako całość (w drodze jednej czynności prawnej, uno actu).

Ani w skład przedsiębiorstwa jako całości, ani w skład jego zorganizowanej części nie muszą wchodzić te same, ani tym bardziej te, które wymieniono w art. 55¹ k.c. składniki. Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, że nie muszą w jej skład wchodzić wszystkie (a nawet niektóre) składniki określone w Kodeksie cywilnym, chodzi jednak o taki zespół składników niematerialnych i materialnych, który jest w takim stopniu zorganizowany i kompletny, że może funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Także zatem w tym przypadku decydujące znaczenie ma cecha zorganizowania powiązana z określonym celem, któremu suma składników podlegających zbyciu uno actu ma służyć. Istotą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którą cechuje swoista odrębność i samodzielność, jest możliwość prowadzenia na bazie jego zasadniczych składników działalności gospodarczej.

Z przedsiębiorstwem albo jego zorganizowaną częścią, zarówno w rozumieniu art. 55¹ i n.k.c., jak i Kodeksu spółek handlowych, mamy zatem do czynienia jedynie wówczas, gdy istnieje więź funkcjonalna między jego materialnymi oraz niematerialnymi składnikami (elementami), która pozwala na stwierdzenie, że przedmioty te nie stanowią jedynie samodzielnych dóbr majątkowych, lecz wspólnie służą realizacji określonego celu gospodarczego.”

Przedmiotem aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma ściśle zorganizowany charakter oraz który umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej z uwagi na powiązanie funkcjonalne, organizacyjne i celowe. Wobec powyższego należy uznać, że aport obejmie przedsiębiorstwo w rozumienia art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

5.Czy w przedstawionym scenariuszu nr 2, w oparciu o wniesione przedsiębiorstwo nowoutworzona spółka z o.o. będzie prowadziła działalność gospodarczą?

W scenariuszu drugim nowoutworzona spółka z o.o. będzie prowadziła działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie działalności firmy „Grupa Inwestycje Nieruchomości” wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem aportu (wniesione przedsiębiorstwo).

6.Czy w przedstawionym scenariuszu nr 3, w oparciu o wniesione przedsiębiorstwo nowoutworzona spółka z o.o. będzie prowadziła działalność gospodarczą?

W scenariuszu trzecim nowoutworzona spółka z o.o. będzie prowadziła działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie działalności firmy „Grupa Inwestycje Nieruchomości” wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem aportu (wniesione przedsiębiorstwo).

7.Kiedy nastąpi faktyczne wniesienie przedsiębiorstwa do nowoutworzonej spółki z o.o.?

8.Czy wniesienie aportem nastąpi w momencie podpisania aktu notarialnego, czy w okresie późniejszym niż zawarcie aktu notarialnego, czy też przed zawarciem aktu notarialnego?

Odpowiedź na pytanie 7 i 8 łącznie: Datą, w której nastąpi przeniesienie własności składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki z o.o., będzie data zawarcia umowy spółki z o.o. która - w myśl postanowień art. 157 § 2 KSH – ma formę aktu notarialnego.

Pytania

1.Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym (pierwszym scenariuszem), tj. wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, powstanie w stosunku do Zainteresowanych obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług?

2.Gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była przecząca, to czy obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług w stosunku do nieruchomości ... 1 i ... 2 powstanie dopiero w chwili ich odpłatnego zbycia przez Zainteresowanych?

3.Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym (drugi scenariusz, czyli wniesienie całego przedsiębiorstwa na podstawie oświadczenia woli sformułowanego w akcie notarialnym o wniesieniu przedsiębiorstwa w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o., tj. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego) wniesienie to nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT? – ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

4.Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym w sytuacji wniesienia przedsiębiorstwa (poza nieruchomością w ..., wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego (trzeci scenariusz), będziemy nadal mieli do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz będzie korzystała ze zwolnienia z PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Wnioskodawcy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym, tj. wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, nie powstanie w stosunku do Zainteresowanych obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług.

2.Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była przecząca, to obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług w stosunku do nieruchomości ... 1 i ... 2 powstanie dopiero w chwili ich odpłatnego zbycia przez Zainteresowanych.

3.Zdaniem Wnioskodawcy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym wniesienie całego przedsiębiorstwa będzie prawnie skuteczne już na podstawie oświadczenia woli sformułowanego w akcie notarialnym o wniesieniu przedsiębiorstwa w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o., tj. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, a wniesienie to nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

4.Zdaniem Wnioskodawcy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym w sytuacji wniesienia całego przedsiębiorstwa do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego (poza nieruchomością w ..., wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) nie pozbawi wnoszonego zespołu składników majątkowych przymiotu przedsiębiorstwa. Tym samym będą Państwo nadal mieli do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz będzie korzystała ze zwolnienia z PIT.

UZASADNIENIE W ZAKRESIE PYTANIA NR 1:

Zdaniem Wnioskodawcy wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawa towarów to przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego nie skutkuje żadnym aktywnym przeniesieniem własności ani rozporządzeniem towarem – mienie pozostaje w rękach spadkobierców lub przechodzi do masy spadkowej. Nie dochodzi więc do czynności prawnej, która spełniałaby definicję dostawy towarów na gruncie VAT.

Spadkobiercy wchodzą w prawa i obowiązki podatnika - przedsiębiorstwa w spadku. Nie mają Państwo tu więc do czynienia z transakcją, lecz z sukcesją, która nie podlega opodatkowaniu VAT.

Analogicznym przykładem jest nabycie przedsiębiorstwa w spadku.

Ustawa o VAT określa w art. 5 ust. 1 czynności, których dokonanie podlega uregulowaniu przepisami o podatku od towarów i usług.

Katalog ten nie obejmuje ani też nie wymienia takich czynności, jak dziedziczenie. Nabycie spadku nie może zostać uznane za odpłatną dostawę towarów z uwagi na brak występowania elementu odpłatności przy czynności nabycia spadku. Jak jednakże stanowi art. 7 ust. 2 ustawy VAT, opodatkowaniu podlega również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

• przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

• wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W zakresie powyższego przepisu mieszczą się darowizny, jednakże regulacja ta nie obejmuje dziedziczenia. W przypadku darowizny mamy do czynienia z umową zawieraną pomiędzy osobami żyjącymi, które wyrażają zgodną wolę przekazania i jednocześnie przyjęcia darowizny. Dziedziczenie natomiast nie jest umową, lecz zdarzeniem związanym ze śmiercią spadkodawcy.

W kontekście dziedziczenia przedsiębiorstwa należy również uwzględnić treść art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepis ten nie precyzuje, czy chodzi o odpłatne, czy też nieodpłatne zbycie. W konsekwencji uznać należy, iż wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia także forma zbycia – podatkowi nie będzie podlegać sprzedaż przedsiębiorstwa, a także aport, zamiana i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo.

Problem dziedziczenia przedsiębiorstwa poruszył WSA w Gdańsku w wyroku z 26 maja 2021 roku, I SA/Gd 468/21. W orzeczeniu tym Sąd wskazał, że w odniesieniu do pojęcia „przekazania całości lub części majątku” należy je interpretować w ten sposób, iż obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, które zawiera składniki materialne i, w określonych sytuacjach, niematerialne, łącznie składające się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz nie obejmuje ono zwykłego zbycia towarów takiego jak sprzedaż zapasów produktów.

Polski ustawodawca dokonał implementacji Dyrektywy 2006/112/WE w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z przepisu tego wynika zatem, że zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części stanowi czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, przy czym pojęciem „zbycia” objęta będzie sprzedaż, aport, zamiana i darowizna.

Do nabycia przedsiębiorstwa doszło w drodze spadkobrania, a zatem w sposób, który nie jest objęty dyspozycją przywołanego przepisu.

Zgodnie ze stanowiskiem przyjętym przez WSA w Gdańsku nabycie przedsiębiorstwa w spadku nie podlega pod regulację art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Słuszne jest przyjęcie, że taka czynność jak dziedziczenie znajduje się całkowicie poza wszelkimi regulacjami ustawy VAT.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2022 roku, nr 0112-KDIL1-1.4012.808.2021.2.AW, wskazując, że podatnik, który otrzyma po zmarłym spadkodawcy całe przedsiębiorstwo, nie będzie miał obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym, tj. wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, nie powstanie w stosunku do Zainteresowanych obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE W ZAKRESIE PYTANIA NR 2:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE do celów ust. 1 lit. b „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z całokształtu okoliczności sprawy wynika taka aktywność Zainteresowanych, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Planowane zbycie Nieruchomości ... 1 i ... 2 podzielonych na mniejsze działki stanowiłoby działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aktywność taka jest bowiem porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem nieruchomościami.

Tym samym w planowanych transakcjach zbycia Nieruchomości ... 1 i ... 2 podzielonych na mniejsze działki Zainteresowani będą występować w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym ww. sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego (remanent likwidacyjny). Powyższe odnosi się do każdego towaru w stosunku do którego przysługiwało przedsiębiorstwu w spadku prawo do odliczenia (art. 14 ust. 4 ustawy o VAT).

Tym samym, opodatkowana jest dostawa towarów (nieruchomości) przedsiębiorstwa w spadku w przypadku wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego.

W przypadku kontynuowania działalności gospodarczej poprzez nabycie przedsiębiorstwa w spadku, przepis art. 14 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy nie znajduje zastosowania (por. Interpretacja ogólna Ministra Finansów z dn. 4 czerwca 2020 r. sygn. Nr PT3.8101.1.2020).

Zgodnie z przedstawioną w ww. Interpretacji ogólnej argumentacją:

„Biorąc jednak pod uwagę zasadę neutralności oraz cel regulacji wprowadzonej w art. 14 ustawy o VAT z uwzględnieniem dokonanej przez TSUE wykładni implementowanego do art. 14 ustawy o VAT przepisu art. 18 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE – powyższa zasada generalna nie znajdzie zastosowania w sytuacji, gdy w momencie wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego towary tego przedsiębiorstwa, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, nie stanowią przedmiotu ostatecznej konsumpcji. W przypadku, gdy wskazane towary zostaną wykorzystane przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku bezpośrednio do dalszego prowadzenia działalności opodatkowanej, art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w ogólne nie znajdzie zastosowania.”

Zdaniem Wnioskodawcy podział nieruchomości gruntowych (... 1 i ... 2) na mniejsze działki i ich późniejsza sprzedaż przez Zainteresowanych będzie wskazywać na zamiar kontynuowania działalności gospodarczej w odniesieniu do tych nieruchomości, co w świetle wykładni art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, uwzględniającej cel regulacji oraz zasadę neutralności VAT, wyłącza obowiązek opodatkowania na moment wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego. Skoro bowiem towary – w tym przypadku nieruchomości – nie stanowią przedmiotu ostatecznej konsumpcji, lecz zostaną wykorzystane przez Zainteresowanych w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej, obowiązek podatkowy powstanie dopiero w momencie ich faktycznego zbycia.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług w stosunku do nieruchomości ... 1 i ... 2 powstanie dopiero w chwili ich odpłatnego zbycia przez Zainteresowanych.

UZASADNIENIE W ZAKRESIE PRZEFORMUŁOWANEGO PYTANIA NR 3:

Zgodnie z regulacjami przyjętymi w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm., dalej „KSH”), przy tworzeniu spółek kapitałowych (za które zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawodawca uznał spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, proste spółki akcyjne i spółki akcyjne) została wyraźnie wyodrębnione faza organizacji - tworzenia spółki (osoby prawnej).

Z przepisów tych wynika m.in., że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji;

• powstaje z chwilą zawarcia umowy spółki z o.o. (art. 161 § 1 KSH),

• jest tworzona na czas do zarejestrowania spółki właściwej, tj. mającej osobowość prawną,
• jest podmiotem odrębnym od wspólników (wyodrębnionym organizacyjnie i majątkowo).
• posiada zdolność do czynności prawnych, tj. zdolność do kształtowania swej sytuacji prawnej w zakresie praw i obowiązków bezpośrednio przez własne działania.
• ma prawo do posiadania własnego majątku; może nabywać we własnym imieniu prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, może zaciągać zobowiązania. Ma zdolność sądową (art. 11 § 1 KSH),
• w sprawach nieuregulowanych w ustawie stosuje się do niej odpowiednio przepisy dotyczące spółki z o.o. po jej wpisie do rejestru (art. 11 § 2 KSH).

Praktycznym skutkiem wyposażenia przedmiotowej spółki w takie uprawnienia jest, że spółka z o.o. w organizacji, z chwilą jej powstania (tj. zawarcia umowy spółki), staje się uczestnikiem obrotu cywilnoprawnego i występuje w nim jako samodzielny podmiot działający we własnym imieniu i na własny rachunek.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm., dalej „ustawa o CIT”), uznała spółkę kapitałową w organizacji za odrębny podmiot podatkowy, stanowiąc w art. 1 pkt 1, iż ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej podatnikami.

Skoro z mocy samej ustawy spółka w organizacji została wymieniona jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, to obowiązują ją wszystkie przepisy tej ustawy.

Z przywołanego art. 9 ust. 1 ustawy o CIT wynika ponadto, że spółka w organizacji ma także obowiązek uwzględniania w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m ustawy o CIT.

Także koszty i przychody ewidencjonowane przez spółkę w organizacji w księgach rachunkowych - występujące w związku z prowadzoną działalnością, której podstawowym celem jest doprowadzenie do powstania i rozpoczęcia działalności przez spółkę „właściwą” - podlegają obowiązkowi wykazywania ich dla celów podatkowych. Kwalifikacji do ujęcia ich w rachunku podatkowym dokonuje się z uwzględnieniem przepisów normujących w wym. ustawie kwestie przychodów (art. 12-14 ustawy o CIT) i kosztów uzyskania tych przychodów (art. 15-16 ustawy o CIT), dla zapewnienia prawidłowego określenia przez spółkę w organizacji podstawy opodatkowania (dochodu) bądź straty podatkowej.

Ponieważ przejście ze spółki z o.o. w organizacji w spółkę z o.o., w świetle postanowień art. 12 KSH następuje z chwilą wpisu jej do rejestru, z którą staje się również podmiotem praw i obowiązków spółki w organizacji, to księgi rachunkowe spółki w organizacji nie podlegają na ten moment zamknięciu. Nie wystąpiło bowiem żadne ze zdarzeń wymienionych w art. 12 ustawy o rachunkowości, z którym związany jest obowiązek zamknięcia ksiąg.

Prowadzenie tych ksiąg kontynuuje spółka z o.o. jako konsekwencja przejścia ze stanu w organizacji do stanu spółki właściwej. W istocie bowiem jest to działanie jednego podmiotu, w którego ustroju prawnym wystąpiły dwie fazy; faza organizacji (tworzenia) spółki, zakończona wpisem do rejestru i faza działalności spółki właściwej (osoby prawnej).

Wobec powyższego datą, w której nastąpi przeniesienie własności składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki z o.o., będzie data zawarcia umowy spółki z o.o. która - w myśl postanowień art. 157 § 2 KSH - ma formę aktu notarialnego.

Ustawodawca w Ustawie o VAT nie zdefiniował pojęcia przedsiębiorstwa. Niemniej jednak w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych zostało przyjęte, że należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55¹ KC. W ujęciu Kodeksu cywilnego, zgodnie z art. 55¹ KC za przedsiębiorstwo rozumie się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który w szczególności obejmuje:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Co istotne, wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 55¹ KC, ma charakter otwarty (ustawodawca użył określenia „w szczególności”). Wyliczenie to ma charakter ogólny, przykładowy, w tym znaczeniu, że warunkiem istnienia przedsiębiorstwa nie jest posiadanie każdego z wymienionych w przepisie elementów. O tym, co w konkretnym przypadku wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika - jako zespołu składników majątkowych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej - decyduje specyfika działalności prowadzonej w oparciu o to przedsiębiorstwo. Dla oceny, czy przedmiotem transakcji zbycia dokonywanej przez podatnika jest przedsiębiorstwo, należy zatem kierować się ogólną definicją przedsiębiorstwa oraz uwzględniać indywidualne warunki prowadzenia działalności przez podatnika. Stanowisko to potwierdza wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 czerwca 2024 r. II CSKP 2110/22.”

„Zawarta w art. 55¹ k.c. definicja przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym ma charakter ogólny, a wyliczone w tym przepisie składniki (którymi mogą być prawa majątkowe) zostały wskazane przykładowo. W świetle tej definicji przedsiębiorstwo traktowane jest jako samodzielny przedmiot, dobro majątkowe (choć niematerialne, tj. niemające jednego materialnego substratu), które może być przedmiotem rozporządzeń, w tym zbycia jako całość (w drodze jednej czynności prawnej, uno actu).

Ani w skład przedsiębiorstwa jako całości, ani w skład jego zorganizowanej części nie muszą wchodzić te same, ani tym bardziej te, które wymieniono w art. 55¹ k.c. składniki. Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, że nie muszą w jej skład wchodzić wszystkie (a nawet niektóre) składniki określone w Kodeksie cywilnym, chodzi jednak o taki zespół składników niematerialnych i materialnych, który jest w takim stopniu zorganizowany i kompletny, że może funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Także zatem w tym przypadku decydujące znaczenie ma cecha zorganizowania powiązana z określonym celem, któremu suma składników podlegających zbyciu uno actu ma służyć. Istotą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którą cechuje swoista odrębność i samodzielność, jest możliwość prowadzenia na bazie jego zasadniczych składników działalności gospodarczej.

Z przedsiębiorstwem albo jego zorganizowaną częścią, zarówno w rozumieniu art. 55¹ i n.k.c., jak i Kodeksu spółek handlowych, mamy zatem do czynienia jedynie wówczas, gdy istnieje więź funkcjonalna między jego materialnymi oraz niematerialnymi składnikami (elementami), która pozwala na stwierdzenie, że przedmioty te nie stanowią jedynie samodzielnych dóbr majątkowych, lecz wspólnie służą realizacji określonego celu gospodarczego.”

Przedmiotem aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma ściśle zorganizowany charakter oraz który umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej z uwagi na powiązanie funkcjonalne, organizacyjne i celowe. Wobec powyższego należy uznać, że aport obejmie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Art. 6 ustawy o VAT wskazuje bowiem na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Reasumując, w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym wniesienia całego przedsiębiorstwa prawnie skutecznego na podstawie oświadczenia woli sformułowanego w akcie  notarialnym o wniesieniu przedsiębiorstwa w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o., tj. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, wniesienie to nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

UZASADNIENIE W ZAKRESIE PYTANIA NR 4:

Definicja „przedsiębiorstwa” na potrzeby opodatkowania dochodów osób fizycznych została uregulowana w art. 5a pkt 3 ustawy o PIT, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy - Kodeks cywilny.

Ustawa o PIT nie definiuje zatem wprost pojęcia przedsiębiorstwa, lecz odsyła w tym zakresie do Kodeksu cywilnego, który w art. 55¹ definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
• koncesje, licencje i zezwolenia;
• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
• tajemnice przedsiębiorstwa;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy wskazać, iż z punktu widzenia problematyki opodatkowania wkładu niepieniężnego istotne jest pojęcie przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 55² KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnych albo z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w skład przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności cywilnoprawnej wchodzą wszystkie jego składniki, które nie zostały przez strony tej czynności wyłączone.

W tym kontekście należy wskazać na wyrok SN z dnia 17 października 2000 r. (sygn. I CKN 850/98), w którym stwierdzono, iż zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Z wyroku tego wynika, że strony mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa, czyli wymagane jest minimum składników majątkowych, które pozwolą na prowadzenie działalności gospodarczej przez nabywcę w takim zakresie, jak zbywca (H. Litwińczuk, Opodatkowanie spółek, red. H. Litwińczuk, Warszawa 2016).

W wyroku z dnia 22 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2642/13, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że „Podobnie inne zmiany dotyczące własności przedsiębiorstwa, same w sobie nie powodują ustania jego bytu. Zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych tak długo będzie mógł być uznawany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c., jak długo współwłaściciele nie podejmą w stosunku do niego działań skutkujących utratą przez ten zespół potencjalnej możliwości jego wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej”.

W wyroku z dnia 8 marca 2016 r., sygn. akt: II FSK 3246/13 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „(…) Okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Z tego też powodu przedsiębiorstwo nie jest jedynie sumą składników niematerialnych i materialnych wchodzących w jego skład, lecz pewnym samoistnym dobrem o wartości majątkowej. Dopiero właśnie czynnik organizacyjny, oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników, pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo.”

Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2095/15 stwierdził, że „NSA w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą podziela stanowisko sądu pierwszej instancji, że o statusie przedsiębiorstwa decydują względy organizacyjne, funkcjonale i celowościowe. Aby mówić o wniesieniu aportu w postaci przedsiębiorstwa, musi zostać dokonane przeniesienie składników niezbędnych do realizacji jego zadań. Należy zgodzić się z tezą zawartą w wyroku NSA z 8 marca 2016 r. w sprawie sygn. akt II FSK 3246/13, że okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Dodatkowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 24 marca 2015 r., sygn. akt: III SA/Wa 2947/14 podniósł tezę, zgodnie z którą: „Nie można jako zasady przyjąć, że wyłączenie pewnych elementów majątku z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa (jego wniesienia aportem) oznacza, iż przedmiotem tej czynności nie jest przedsiębiorstwo. Na ocenę charakteru wnoszonego jako aport (zbywanego) zespołu składników majątkowych jako przedsiębiorstwa, żadnego wpływu nie ma kwestia utrzymania określonego poziomu zabezpieczenia wierzycieli.”

Biorąc pod uwagę powyższe, podstawowym wymogiem jest więc to, aby przedsiębiorstwo stanowiło zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych. Ponadto przedsiębiorstwo musi stanowić funkcjonalną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo bowiem muszą tworzyć składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie własnością jednego podmiotu gospodarczego. Przedsiębiorstwo nie jest sumą poszczególnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Co oznacza, że składniki, jakie wchodzą w zakres aportu powinny spełniać rolę do jakiej zostały przeznaczone.

Niewątpliwie, w związku z długoletnim funkcjonowaniem przedsiębiorstwa w dotychczasowym kształcie i jego zdolnością do wykonywania działalności gospodarczej, gdyby przedmiotem wkładu były wszystkie - przenoszalne w rozumieniu cywilistyczno-prawnym - składniki tego przedsiębiorstwa, transakcja objęcia go wkładem niepieniężnym do nowoutworzonej spółki z o.o. korzystałaby z zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, a także nie podlegałaby przepisom ustawy o VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Analizie podlega zatem, czy przeniesienie przedsiębiorstwa z uwzględnieniem wskazanego wyłączenia będzie korzystało z tej preferencji.

Mając na uwadze przedstawione zasady należy więc dokonać oceny, czy aport składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo z wyłączeniem lokalu mieszkalnego w ... będzie stanowił przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 5a pkt 3 ustawy o PIT.

Jak wcześniej zauważono, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo obejmuje więc z mocy prawa wszelkie składniki materialne, jak i niematerialne wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej (m.in. majątek obrotowy, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa wynikające z zawartych w ramach przedsiębiorstwa umów), chyba że strony czynności prawnej postanowią odmiennie.

W związku z powyższym, strony transakcji dysponują swobodą w zakresie określenia, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć. W orzecznictwie również przyjmuje się, że przepis art. 55² KC zezwala stronie dokonującej czynności prawnej (stronom umowy), na wyłączenie określonego składnika przedsiębiorstwa. Jak zauważył Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r. sygn. akt I ACr 527/96 „Wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa (art. 55 (2) k.c.)”.

Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa, co oznacza, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, traci ono swój byt. W literaturze prawnej panuje zgodność co do tego, że w przedsiębiorstwie, jako pewnym kompleksie majątkowym, można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy istotne, podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność.

Tak więc, dla przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takiej możliwości.

W rezultacie, w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, o ile agregat zbywanych elementów przedsiębiorstwa - nadal i pomimo wyłączeń - może funkcjonować jako przedsiębiorstwo i prowadzić działalność gospodarczą, należy uznać, że dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa w myśl art. 55¹ i art. 55² KC, a co za tym idzie również w myśl art. 5a pkt 3 ustawy o PIT.

Znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa w tym konkretnym przypadku wyznacza możliwość prowadzenia przez nowoutworzoną spółkę z o.o. działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim miało to miejsce przed wniesieniem wkładu niepieniężnego do tej spółki. W analizowanej sytuacji trzeba zatem rozważyć, czy wnoszone aportem składniki majątkowe mogą stanowić i łącznie współtworzyć niezależnie działające przedsiębiorstwo pomimo wcześniejszego wyłączenia lokalu mieszkalnego w ....

Przypomnieć należy, że przedmiotem działalności Spadkodawcy był obrót nieruchomościami. Głównym substratem niezbędnym do prowadzenia tego rodzaju działalności są oczywiście nieruchomości, a także inne składniki majątkowe wymienione przez Wnioskodawcę.

W omawianym przypadku działalność spadkodawcy polegała na obrocie nieruchomościami, a zatem kluczowe znaczenie mają składniki majątku związane z tą działalnością, tj. nieruchomości o charakterze inwestycyjnym. Wyłączenie jednej nieruchomości mieszkalnej, która notabene jest obecnie wynajmowana, a w przyszłości ma posłużyć Zainteresowanym do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, nie narusza istoty przedsiębiorstwa jako zorganizowanego zespołu składników umożliwiających kontynuację tej działalności.

W niniejszym zdarzeniu przyszłym pozostałe składniki majątkowe pozwalają na dalsze prowadzenie działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, co przesądza o zachowaniu statusu przedsiębiorstwa. Na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej, wnoszone składniki majątkowe (przedsiębiorstwo), pomimo wyłączenia lokalu mieszkalnego w ..., będą stanowić samodzielną całość operacyjną, zdolną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zespół składników majątkowych, wnoszony do nowoutworzonej spółki z o.o. z wyłączeniem własności lokalu mieszkalnego w ... zapewni możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej, co czyni go przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o PIT oraz art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. Reasumując, w sytuacji wniesienia całego przedsiębiorstwa do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego (poza nieruchomością w ..., wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) nie pozbawi wnoszonego zespołu składników majątkowych przymiotu przedsiębiorstwa. Tym samym będą Państwo nadal mieli do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz będzie korzystała ze zwolnienia z PIT.

Mając na uwadze przedstawione uzasadnienie, Zainteresowani wnoszą o potwierdzenie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

• ustalenia czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym (pierwszym scenariuszem), tj. wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, powstanie w stosunku do Zainteresowanych obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług – jest prawidłowe,
• momentu powstania obowiązku podatkowego w stosunku do nieruchomości ... 1 i ... 2 - jest nieprawidłowe,
• niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wniesienia całego przedsiębiorstwa w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego- jest prawidłowe,
• niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wniesienia przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości w ..., w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Przepisy ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2021 r. poz. 170 ze zm.), zwaną dalej „ustawą o zarządzie sukcesyjnym”, wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.

Ponadto przepisy ustawy o zarządzie sukcesyjnym wprowadziły także zmiany m.in. w ustawie o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz w ustawie o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Art. 2 ust. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym wskazuje, że:

Jak stanowi art. 3 ww. ustawy:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Art. 9 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym stanowi, że:

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 12 ust. 10 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Jak stanowi art. 13 ust. 1 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Natomiast art. 14 ust. 1 powyższej ustawy stanowi, że:

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 tej ustawy:

Zgodnie z art. 29 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Stosownie do art. 59 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

W myśl art. 49 pkt 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 15 ust. 1a ustawy o VAT:

Stosownie do art. 15 ust. 1b ustawy o VAT:

W art. 17 ust. 1i ustawy o VAT wskazano, że:

Przepis art. 17 ust. 1j ustawy o VAT stanowi, że:

W przypadku śmierci podatnika naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Zgodnie z regulacją art. 96 ust. 7b ustawy o VAT:

Natomiast na podstawie przepisu art. 96 ust. 7c ustawy o VAT:

W tym miejscu warto przytoczyć treść przepisów rozdziału 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), dotyczących praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

W myśl art. 97 § 1a cytowanej ustawy Ordynacja podatkowa:

Stosownie do treści art. 97 § 1b ww. ustawy Ordynacja podatkowa:

Na mocy art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej:

Na podstawie art. 97 § 2a Ordynacji podatkowej:

Zatem z art. 97 § 2 i art. 97 § 2a Ordynacji podatkowej wynika, że spadkobiercy przejmują wszelkie majątkowe prawa i obowiązki, a prawa niemajątkowe w zależności od tego czy kontynuują działalność spadkodawcy czy nie.

Zgodnie z art. 97a § 1 Ordynacji podatkowej:

Natomiast art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że:

Zaznaczenia wymaga, że powołany powyżej art. 97 ustawy Ordynacja podatkowa, stanowi o prawach i obowiązkach spadkobiercy, które były związane z prowadzoną przez spadkodawcę działalnością gospodarczą, natomiast art. 97a dotyczy zobowiązań podatkowych przedsiębiorstwa w spadku.

W rozpatrywanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym (pierwszym scenariuszem), tj. wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, powstanie w stosunku do Zainteresowanych obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że w myśl art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 14 ust. 3 ustawy:

Art. 14 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 14 ust. 5 ustawy:

Jak stanowi art. 14 ust. 6 ustawy:

W myśl art. 14 ust. 7 ustawy:

Stosownie do art. 14 ust. 7a ustawy:

Art. 14 ustawy o VAT stanowi implementację art. 18 lit. c Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1, z późn. zm.) – dalej: „Dyrektywa 2006/112/WE”. Przepisy dotyczące podatku od wartości dodanej w całości objęte są zakresem prawa Unii Europejskiej, a Polska jako członek Unii Europejskiej zobowiązana jest do przestrzegania całokształtu dorobku prawnego Unii Europejskiej (acquis communautaire). W odniesieniu do podatku od towarów i usług oznacza to przestrzeganie postanowień przede wszystkim Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej: „TSUE”, dotyczącego podatku od wartości dodanej.

Jedną z najważniejszych cech podatku od towarów i usług jest neutralność – oznaczająca, że ciężar ekonomiczny tego podatku ponosi wyłącznie ostateczny konsument towaru lub usługi, będący końcowym ogniwem łańcucha obrotu. Neutralność podatku wynika z samej istoty podatku od wartości dodanej (Dyrektywa 2006/112/WE powołuje się na neutralność już w Preambule, co stanowi podkreślenie wagi tej zasady. Zob. pkt 5, 7, 13, 30, 34 Preambuły do Dyrektywy 2006/112/WE).

Dyrektywa 2006/112/WE w art. 18 lit. c przewiduje, że:

W wyroku TSUE z dnia 8 maja 2013 r., w sprawie Marinow C-142/12 wskazano, że „Głównym celem art. 18 lit. c) dyrektywy VAT jest (…) uniknięcie tego, żeby składniki majątkowe dające prawo do odliczenia podatku VAT nie zostały przedmiotem nieopodatkowanej ostatecznej konsumpcji towaru lub usługi w następstwie zaprzestania działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, jakiekolwiek byłyby jego przyczyny bądź okoliczności.” (EU:C:2013:292, pkt 27).

W innym wyroku TSUE, z dnia 16 czerwca 2016 r. w sprawie Mateusiak C-229/15 wskazano, że „Dla osiągnięcia celu art. 18 lit. c) dyrektywy VAT, który polega na uniknięciu tego, żeby składniki majątkowe dające prawo do odliczenia podatku VAT nie zostały przedmiotem nieopodatkowanej ostatecznej konsumpcji w następstwie zaprzestania działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, oraz na wyeliminowaniu wszelkich nierówności w zakresie podatku VAT pomiędzy konsumentami, którzy nabyli swoje towary od innego podatnika, a tymi, którzy nabyli towary w ramach działalności swego przedsiębiorstwa, do opodatkowania wymaganego na mocy art. 18 lit. c) dyrektywy VAT powinno dojść, jak zauważyła rzecznik generalna w pkt 34 opinii, o ile towar dający prawo do odliczenia podatku VAT zachował wartość końcową w dniu zaprzestania działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, niezależnie od okresu pomiędzy nabyciem rzeczonego towaru a datą zaprzestania owej działalności.” (EU:C: 2016:454, pkt 39).

Dla ustalenia, czy art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT znajdzie w ogóle zastosowanie, kluczowym jest ustalenie, czy towary (zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy o VAT, przepis art. 14 ust. 1 i 3 ustawy stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego), które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, na moment wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego stanowią przedmiot ostatecznej konsumpcji (tzn. są przeznaczone przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku na cele prywatne), czy też są wykorzystane przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku bezpośrednio do dalszego prowadzenia przez nich działalności opodatkowanej.

Generalnie, na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, towary, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, na moment wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, podlegają opodatkowaniu.

Biorąc jednak pod uwagę zasadę neutralności oraz cel regulacji wprowadzonej w art. 14 ustawy o VAT z uwzględnieniem dokonanej przez TSUE wykładni implementowanego do art. 14 ustawy o VAT przepisu art. 18 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE – powyższa zasada generalna nie znajdzie zastosowania w sytuacji, gdy w momencie wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego towary tego przedsiębiorstwa (zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy o VAT, przepis art. 14 ust. 1 i 3 ustawy stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego), które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, nie stanowią przedmiotu ostatecznej konsumpcji. W przypadku, gdy wskazane towary zostaną wykorzystane przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku bezpośrednio do dalszego prowadzenia działalności opodatkowanej, art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w ogólne nie znajdzie zastosowania.

W analizowanej sprawie w Scenariuszu 1 Zainteresowani będą oczekiwać na wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego, w wyniku którego PwS przestanie istnieć, a pozostały majątek będzie podlegał podziałowi pomiędzy spadkobierców.

Należy zauważyć, że w rozpatrywanej sytuacji pozostały majątek wchodzący dotychczas w skład przedsiębiorstwa w spadku będzie stanowił masę spadkową i będzie przedmiotem dziedziczenia przez Zainteresowanych.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każda inna transakcja, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego nie skutkuje żadnym aktywnym przeniesieniem własności ani rozporządzeniem towarem – mienie pozostaje w rękach spadkobierców, bowiem mienie to stanowiło majątek przedsiębiorstwa w spadku, którego Zainteresowani byli współwłaścicielami.

Mając na uwadze powyższe w związku z wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, nie powstanie w stosunku do Zainteresowanych obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie nr 1 uznałem za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również momentu powstania obowiązku podatkowego w stosunku do nieruchomości ... 1 i ... 2.

Podkreślić należy, że opodatkowanie towarów, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, uzasadnione jest konstrukcją podatku od towarów i usług jako podatku konsumpcyjnego, jak również jest przejawem zasady neutralności tego podatku. Jeśli bowiem podatnik odliczył podatek od nabycia towarów, które później zostały przeznaczone w istocie na konsumpcję, to wówczas powinien zostać obciążony podatkiem należnym, aby zapewnić faktyczne, jednokrotne opodatkowanie konsumpcji. W takim bowiem przypadku następuje zrównanie pozycji byłego podatnika, który nabytych towarów nie wykorzystał w opodatkowanej działalności gospodarczej, z pozycją ostatecznego konsumenta, który musi ponieść ciężar podatku zawartego w cenie nabycia towarów.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytanie: „Czy w scenariuszu 1 towary wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku na moment wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego stanowią przedmiot ostatecznej konsumpcji (będą przeznaczone przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku na cele prywatne), czy też będą wykorzystane przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku bezpośrednio do dalszego prowadzenia przez nich działalności opodatkowanej?” odpowiedzieli Państwo: „Tak, towary wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku na moment wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego, będą przeznaczone przez właścicieli rzeczonego przedsiębiorstwa na cele prywatne”.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego w sytuacji, gdy nie będą Państwo kontynuować opodatkowanej działalności gospodarczej przedsiębiorstwa w spadku, będą Państwo, w myśl art. 14 ust. 5 ustawy, zobowiązani do dokonania spisu z natury towarów wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa (w tym nieruchomości ... 1 i ... 2), od którego powstanie obowiązek podatkowy. Opodatkowaniu podlegać będą zarówno towary handlowe, jak też środki trwałe czy wyposażenie, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług w stosunku do nieruchomości ... 1 i ... 2 powstanie dopiero w chwili ich odpłatnego zbycia przez Zainteresowanych,  uznałem za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również wskazania, czy wniesienie całego przedsiębiorstwa w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. W świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), zwaną dalej Kodeksem cywilnym:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność nie cechuje się fizycznym rozgraniczeniem własności w określonej rzeczy. Nie można przypisać jej określonego fizycznego składnika w rzeczy wspólnej. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zgodnie z art. 198 Kodeksu cywilnego, zasadą jest, że:

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Powyższe oznacza, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej ZCP) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe.

Wniesienie aportem towarów jako odpłatna dostawa towarów, jak również wniesienie aportem praw do wartości niematerialnych i prawnych, które w świetle ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług, do spółki prawa handlowego lub cywilnego w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy, ze względu na szczególny charakter, powinien być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Pojęcie „przedsiębiorstwa” nie zostało zdefiniowane w ustawie. Zgodnie z poglądem przyjętym powszechnie w doktrynie prawa podatkowego, orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z powyższych przepisów, przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, aby można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Także w wyroku z 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10 Trybunał podniósł, że stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Podobnie wskazał NSA w orzeczeniu z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16 twierdząc, że „okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Należy zauważyć, że o tym czy zbycie składników majątku powinno być do celów podatku od towarów i usług traktowane jako zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Podkreślić należy przy tym, że kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa.

Zatem - stosownie do powołanych orzeczeń - zbycie przedsiębiorstwa powinno być oceniane w każdej takiej czynności indywidualnie. Ponadto, kryterium uznania za przedsiębiorstwo przenoszonych składników, jest ich zorganizowany charakter, dzięki któremu mogą one realizować zadania gospodarcze. Kluczowa zatem jest ich wzajemna funkcjonalność oraz organizacyjna odrębność. Wskazać także należy, że muszą być to składniki zarówno materialne, jak i niematerialne ściśle związane z przedsiębiorstwem. Przy czym sama czynność przeniesienia przedsiębiorstwa dotyczy głównie kompletnego objęcia fizycznych elementów umożliwiających określone działanie, a jeśli z taką działalnością związane są także składniki niematerialne wówczas także i one powinny zostać przeniesione na nowego nabywcę.

W powołanym wyżej orzeczeniu w sprawie C-497/01, TSUE wskazał, że z uwagi na cele Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając cel i kontekst regulacji. Zatem właściwego rozumienia pojęcia przedsiębiorstwa w znaczeniu nadanym przez przepis art. 6 pkt 1 ustawy, należy poszukiwać w orzecznictwie wspólnotowym, akcentującym aspekt funkcjonalny przedsiębiorstwa (możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej). I tak, w ww. wyroku TSUE wyjaśniał, że wyrażona w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy zasada braku dostawy ma zastosowanie do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo mogącego prowadzić działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że 21 lipca 2022 r. zmarł .... W skład spadku po zmarłym Spadkodawcy wchodzi m.in. przedsiębiorstwo, które prowadzone było w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Spadek po zmarłym nabyli: żona, syn i córka Spadkodawcy. Przedsiębiorca był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej prowadzonej przez Przedsiębiorcę była zgodnie z nomenklaturą PKD: Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Składniki przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej Przedsiębiorcy, w chwili jego śmierci, stworzyły przedsiębiorstwo w spadku działające pod firmą: Grupa Inwestycje Nieruchomości ... w spadku. W skład PwS wchodzi zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym między innymi:

1. Udział wynoszący 2/4 części nieruchomości położonej w ...,

2. Udział wynoszący 2/4 części nieruchomości położonej w ...,

3. Lokal mieszkalny nr 9 - stanowiący wraz z prawami z nim związanymi odrębną nieruchomość,

4. Lokal mieszkalny nr 2 usytuowany na I piętrze o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej 121,77m² wraz z pomieszczeniem przynależnym do lokalu w postaci garażu nr 2 usytuowanego w piwnicy o powierzchni 33,11 m² wraz z udziałem wynoszącym 15559/42763 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali,

5. środki pieniężne zgromadzone na rachunku płatniczym w kwocie ..... zł (stan na 31.05.2025),

6. Skuter wodny ...,

7. Przyczepa podłodziowa,

8. ... motocykl,

9. Laptop marki ...,

10. Ipad Air marki ...,

11. Aparat telefoniczny ...,

12. umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych,

13. Leasing samochodu marki ....

Celem zapewnienia płynności funkcjonowania przedsiębiorstwa, ustanowiono zarząd sukcesyjny. PwS jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo stanowiło w całości mienie Spadkodawcy. Spadkodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmował się obrotem nieruchomościami. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci. Dokonywana przez Spadkodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaż była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, wobec czego podatnik dokonywał odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej. Rozważanym scenariuszem jest wniesienie przedsiębiorstwa w spadku do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, w wyniku czego spadkobiercy otrzymaliby udziały proporcjonalne do udziału w spadku. W niniejszym zdarzeniu przyszłym pozostałe składniki majątkowe pozwalają na dalsze prowadzenie działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, co przesądza o zachowaniu statusu przedsiębiorstwa. Na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej, wnoszone składniki majątkowe (przedsiębiorstwo) będą stanowić samodzielną całość operacyjną, zdolną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zespół składników majątkowych, wnoszony do nowoutworzonej spółki z o.o. z zapewni możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej, co czyni go przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W sytuacji wniesienia całego przedsiębiorstwa do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego nie pozbawi wnoszonego zespołu składników majątkowych przymiotu przedsiębiorstwa. Tym samym będziemy nadal mieli do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Składniki majątku mające być przedmiotem aportu do nowoutworzonej Spółki z o. o. wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w spadku łącznie stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Przedmiotem aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma ściśle zorganizowany charakter oraz który umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej z uwagi na powiązanie funkcjonalne, organizacyjne i celowe. Wobec powyższego należy uznać, że aport obejmie przedsiębiorstwo w rozumienia art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nowoutworzona spółka z o.o. będzie prowadziła działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie działalności firmy „Grupa Inwestycje Nieruchomości” wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem aportu (wniesione przedsiębiorstwo). Datą, w której nastąpi przeniesienie własności składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki z o.o., będzie data zawarcia umowy spółki z o.o. która - w myśl postanowień art. 157 § 2 KSH – ma formę aktu notarialnego.

W tym miejscu należy wskazać, że co do zasady, aby można było mówić o przedsiębiorstwie składniki materialne i niematerialne tworzące to przedsiębiorstwo powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w sposób tworzący zespół. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby mogły posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W przypadku współwłasności każdy ze współwłaścicieli jest odrębnym podmiotem, każdy może rozporządzać swoim udziałem w oderwaniu od pozostałych współwłaścicieli. Jednak nie dochodzi przy tym do fizycznego wyodrębnienia masy majątkowej stanowiącej tę współwłasność.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy zasadniczo należałoby uznać, że każdy ze Spadkobierców ma zamiar przekazać część, a nie całość Przedsiębiorstwa w spadku, tj. każdy z Państwa przekaże 1/3 udziału w tym przedsiębiorstwie. Co do zasady, udział w przedsiębiorstwie nie posiada cech fizycznie wyodrębnionych samodzielnych składników majątkowych i niemajątkowych, tym samym nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani też zorganizowaną jego część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Nie można jednak w tej sprawie pominąć specyficznych regulacji wynikających z ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej.

Celem wprowadzenia tych przepisów było zachowanie ciągłości prowadzenia przedsiębiorstwa w okresie, gdy trwają jeszcze procedury spadkowe. Ustawa obejmuje kwestie tymczasowego zarządzania przedsiębiorstwem po śmierci przedsiębiorcy wykonującego we własnym imieniu działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG oraz kontynuowania tej działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie Przedsiębiorstwo w spadku, które kontynuuje działalność zmarłego przedsiębiorcy w dotychczasowym zakresie, odziedziczyło troje Spadkobierców we współwłasności ułamkowej wskazanej powyżej, stając się jednocześnie właścicielami Przedsiębiorstwa w spadku. Zatem Spadkobiercy udziałów już prowadzą działalność gospodarczą zmarłego przedsiębiorcy przed wniesieniem udziałów do Spółki, którą zamierzają utworzyć w celu kontynuowania działalności Przedsiębiorstwa w spadku, obejmując w zamian udziały w Spółce jako jej wspólnicy.

W konsekwencji wniesienie przez Spadkobierców przysługujących Im udziałów w Przedsiębiorstwie w spadku - które w momencie nabycia przez Spółkę będą stanowiły całość przejmowanego majątku, a zatem będą spełniały definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego - jako wkład niepieniężny (aport) do Spółki podlegać będzie wyłączeniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Utworzona Spółka będzie przy pomocy przejętych składników materialnych i niematerialnych kontynuowała działalność Przedsiębiorstwa w spadku.

Mając na uwadze istotę ustawy o zarządzie sukcesyjnym należy uznać, że wniesienie całości udziałów w Przedsiębiorstwie w spadku przez wszystkich Spadkobierców do utworzonej Spółki z o.o. stanowiące całość Przedsiębiorstwa w spadku zdolnego do kontynuowania działalności gospodarczej tego przedsiębiorstwa, będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zatem czynność wniesienia aportu udziałów w Przedsiębiorstwie w spadku w ramach jednej czynności prawnej przez wszystkich spadkobierców do utworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.

Przedmiotem Państwa zapytania jest również kwestia ustalenia czy wniesienie Przedsiębiorstwa w spadku, z którego zostanie wyłączona nieruchomość w ..., do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że wyłączenie z Przedsiębiorstwa w spadku jednej nieruchomości mieszkalnej, nie narusza istoty przedsiębiorstwa jako zorganizowanego zespołu składników umożliwiających kontynuację tej działalności. Pozostałe składniki majątkowe pozwalają na dalsze prowadzenie działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, co przesądza o zachowaniu statusu przedsiębiorstwa. Na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej, wnoszone składniki majątkowe (przedsiębiorstwo), pomimo wyłączenia lokalu mieszkalnego w ..., będą stanowić samodzielną całość operacyjną, zdolną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zespół składników majątkowych, wnoszony do nowoutworzonej spółki z o.o. z wyłączeniem własności lokalu mieszkalnego w ... zapewni możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że aport udziałów w Przedsiębiorstwie w spadku, mimo wyłączenia z niego lokalu mieszkalnego w ..., do Spółki z o.o. stanowił będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa i w konsekwencji transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku (pytanie 4 w zakresie podatku VAT) jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, w tym kwestie praw i obowiązków dotyczących ewentualnej późniejszej sprzedaży Nieruchomości ... 1 i ... 2, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Jako element opisu sprawy przyjęto stwierdzenie, że „(…) towary wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku na moment wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego, będą przeznaczone przez właścicieli rzeczonego przedsiębiorstwa na cele prywatne” i nie było to przedmiotem oceny. W  związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

... (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną  (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.