Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w odniesieniu do uznania usług w zakresie odpłatnego udostępniania Centrum sportowego przez Gminę za działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT oraz w odniesieniu do prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących związanych z Centrum sportowym zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy, oraz nieprawidłowe w odniesieniu do prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją inwestycji zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·uznania usług w zakresie odpłatnego udostępniania Centrum sportowego przez Gminę za działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

·prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją inwestycji zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz

·prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących związanych z Centrum sportowym zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 lipca 2025 r. (wpływ 17 lipca 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej również: VAT), jako podatnik VAT czynny.

Gmina, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 przywołanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Wnioskodawca wykonuje zadania własne, do których stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, należą zadania w zakresie m.in. kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Realizując swoje zadania własne, o których mowa powyżej, Gmina przystąpiła w (…) r. do realizacji inwestycji pn. (…) (dalej: Inwestycja). Inwestycja jest finansowana ze środków własnych Gminy oraz środków zewnętrznych uzyskanych w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych. Wszelkie prace budowlane dotyczące Inwestycji zostały już zakończone. Obecnie trwają prace końcowe związane z koniecznością wykonania poprawek przez wykonawcę Inwestycji. Na moment sporządzania wniosku o interpretację Gmina nie przyjęła jeszcze majątku na stan swoich środków trwałych (nie doszło do odbioru Inwestycji i sporządzenia OT). Zakończenie Inwestycji planowane jest na (…) r.

W ramach realizacji Inwestycji powstanie centrum sportowe (dalej: Centrum sportowe), które obejmować będzie boisko (…), boisko (…), boisko (…) oraz budynek (…).

Teren Centrum sportowego będzie w całości ogrodzony. Jest to obiekt zamknięty, brak jest możliwości wejścia na jego teren przez osoby nieuprawione. Nie jest to i nie będzie obiekt ogólnodostępny dla społeczności lokalnej.

Jednostką odpowiedzialną za zarządzanie i administrowanie Centrum sportowym będzie Urząd Miejski w (…) (dalej: „Urząd”) – w konsekwencji, gdy w dalszej części wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego będzie mowa o Gminie, należy przyjąć, iż chodzi o działania realizowane przez Gminę za pośrednictwem Urzędu.

Bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania, Gmina zamierza udostępniać Centrum sportowe wyłącznie odpłatnie na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich, w sposób polegający na pobieraniu opłat za wstęp i korzystanie z obiektu. Opłaty pobierane będą m.in. za korzystanie z boiska (…), korzystanie z boiska (…), korzystanie z boiska (…) oraz z pomieszczeń znajdujących się w budynku.

Ww. opłaty pobierane będą na podstawie stosownego regulaminu opłat za korzystanie z poszczególnych powierzchni Centrum sportowego, który po zakończeniu realizacji Inwestycji i jej przyjęciu na stan środków trwałych Gminy, zostanie wprowadzony zarządzeniem Burmistrza Gminy (…).

Gmina nie będzie wprowadzać żadnych zwolnień od wnoszenia opłat, niemniej nie wyklucza wprowadzenia ulg w opłatach pobieranych za wstęp dla określonych grup osób np. posiadających kartę mieszkańca Gminy czy też klubów sportowych działających na terenie Gminy. Niemniej, należy podkreślić, że osoby uprawnione do ulgi będą wciąż zobowiązane do wniesienia opłaty za wstęp, tyle że w obniżonej wysokości.

Centrum sportowe nie będzie udostępniane na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy, w szczególności Gmina nie będzie wykorzystywała go nieodpłatnie na cele publiczne (np. na rzecz uczniów szkół w ramach zajęć szkolnych). Ponadto na terenie Centrum Sportowego nie będą odbywały się żadne nieodpłatne imprezy gminne. Na terenie Gminy funkcjonują bowiem inne obiekty sportowe i rekreacyjne przeznaczone na tego rodzaju cele.

Jak Gmina wskazała powyżej teren Centrum sportowego nie jest/nie będzie ogólnodostępny dla społeczności lokalnej. Jest to obiekt ogrodzony i zamknięty. Nie istnieje możliwość wejścia na teren Centrum sportowego przez osoby nieuprawnione.

Jak zostało to wskazane powyżej, Gmina nie przyjęła jeszcze majątku Inwestycji na stan swoich środków trwałych tj. nie zostało jeszcze sporządzone OT. Inwestycja nie została jeszcze formalnie zakończona i odebrana. Niemniej jednak, pod koniec (…) r. część powstałego dotychczas Centrum sportowego (…) zostało nieodpłatnie udostępnione na rzecz gminnego klubu sportowego na potrzeby treningów oraz organizacji meczu.

Powyższe było podyktowane chęcią zaprezentowania większej społeczności (w tym gościom oraz piłkarzom spoza województwa), celem promocji Centrum sportowego. Jednocześnie Gmina podkreśla, iż ww. udostępnienie nastąpiło przed dokonaniem odbioru Inwestycji oraz przed przyjęciem majątku na stan środków trwałych Gminy.

Ponadto ww. boisko (…), boisko (….) oraz szatnie znajdujące się w budynku zostały dotychczas kilkukrotnie nieodpłatnie udostępnione na rzecz lokalnego klubu sportowego na potrzeby treningów piłkarzy.

W związku z realizacją Inwestycji Gmina poniosła/ponosi liczne wydatki inwestycyjne związane z realizacją Inwestycji (dalej: „Wydatki inwestycyjne") oraz będzie ponosić wydatki związane z bieżącym utrzymaniem obiektu m.in. wydatki na energię elektryczną, wodę, ścieki itp. (dalej: „Wydatki bieżące”).

Gmina otrzymuje/będzie otrzymywać od dostawców/wykonawców faktury VAT, na których widnieje/będzie widnieć jako nabywca przedmiotowych towarów/usług.

Gmina nie dokonywała dotąd odliczenia VAT od Wydatków związanych z Centrum sportowym.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.Pierwszy wydatek związany z realizacją Inwestycji Gmina poniosła jeszcze w (…) r. i był to wydatek związany z opracowaniem programu funkcjonalno-użytkowego dot. budowy Centrum Sportowego.

Reszta wydatków związana z realizacją Inwestycji była ponoszona w latach (…) i w tym okresie były wystawiane przez kontrahentów na Gminę faktury z tytułu realizacji przedmiotowej Inwestycji.

Ostatnia faktura dokumentująca wydatki inwestycyjne związane z budową Centrum wpłynęła do Gminy (…) r.

2.W związku poniesieniem wydatków w ramach realizowanej Inwestycji doszło/dojdzie do nabycia lub wytworzenia:

·Budynku (…) – nieruchomości, która na podstawie przepisów o podatku dochodowym będzie stanowić środek trwały, którego wartość początkowa wynosi co najmniej 15 tysięcy złotych. Przedmiotowy budynek będzie stanowić odrębny środek trwały. Nie został on jeszcze oddany do użytkowania. Nie zostało sporządzone OT.

·   Boisk (…) - nieruchomości, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym będą stanowić środek trwały, którego wartość początkowa wynosi co najmniej 15 tysięcy złotych. Przedmiotowe boiska będą stanowić odrębny od ww. Budynku środek trwały. Nie zostały one jeszcze oddane do użytkowania. Nie zostało sporządzone OT.

·   Instalacji fotowoltaicznej – towaru, który na podstawie przepisów o podatku dochodowym będzie stanowić środek trwały, którego wartość początkowa wynosi co najmniej 15 tysięcy złotych. Przedmiotowa instalacja fotowoltaiczna będzie stanowić odrębny środek trwały. Nie została ona jeszcze oddana do użytkowania. Nie zostało sporządzone OT.

3.Gmina informuje, że tak jak zostało to wskazane w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w złożonym wniosku, Gmina po zakończeniu Inwestycji i oddaniu jej do użytkowania, będzie udostępniać Centrum sportowe wyłącznie odpłatnie na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich.

Z uwagi na powyższe, Centrum sportowe (a zarazem związane z nim wydatki inwestycyjne i bieżące) od momentu oddania Inwestycji do użytkowania, wykorzystywane będzie wyłącznie do wykonywania czynności, które Gmina traktuje jako podlegające opodatkowaniu VAT.

Z uwagi na powyższe Gmina ma możliwość i dokonała bezpośredniego przyporządkowania wydatków, o których mowa we wniosku, wyłącznie do wykonywania czynności polegających na odpłatnym udostępnieniu Centrum Sportowego, które to czynności zdaniem Gminy będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Gmina pragnie zaznaczyć, iż dotychczasowe nieodpłatne udostępnienia na rzecz lokalnego klubu sportowego (…) miało miejsce wyłącznie w trakcie realizacji Inwestycji i przed jej oddaniem do użytkowania. Gmina nie przewiduje możliwości nieodpłatnego udostępniania, nawet częściowo, powstałego Centrum sportowego od momentu zakończenia Inwestycji i oddania Centrum sportowego do użytkowania.

4.Wydatki bieżące związane z Centrum sportowym będą związane wyłącznie z odpłatnym udostępnianiem Centrum sportowego.

Pytanie

1.Czy świadczenie usług w zakresie odpłatnego udostępniania Centrum sportowego przez Gminę będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?

2.Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy o VAT?

3.Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków bieżących związanych z Centrum sportowym, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy o VAT?

Pytanie nr 1 dotyczy pierwszego zdarzenia przyszłego.

Pytanie nr 2 dotyczy pierwszego stanu faktycznego i drugiego zdarzenia przyszłego.

Pytanie nr 3 dotyczy trzeciego zdarzenia przyszłego.

Państwa stanowisko w sprawie

1.Świadczenie usług w zakresie odpłatnego udostępniania Centrum sportowego przez Gminę będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

2.Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy o VAT.

3.Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków bieżących związanych z Centrum sportowym, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad. 1

Działalność gospodarcza

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z powyższym, podatnik VAT to podmiot, który prowadzi działalność gospodarczą, niekoniecznie zaś wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, w związku z czym podlegałby obowiązkowi podatkowemu.

Przywołana wyżej definicja działalności gospodarczej pozwala na uznanie za podatników wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym i to niezależnie od celu takiej działalności ani od jej rezultatu, bowiem działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. To pozwala na uznanie za podatników VAT także tych podmiotów, które nie działają w celu osiągnięcia zysku. Należy przyjąć, że działalnością gospodarczą jest aktywność wykonywana zawodowo, w sposób profesjonalny. Wykonywanie czynności okazjonalnie - poza sferą prowadzonej przez dany podmiot działalności gospodarczej - uniemożliwia uznanie podmiotu za podatnika, oczywiście w zakresie przedmiotowych czynności.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Gmina, prowadząc działalność w zakresie udostępniania Centrum sportowego będzie dokonywać szeregu czynności faktycznych i prawnych, będzie posiadać odpowiednie środki do wykonywania tej działalności, zatrudniać pracowników i świadczyć usługi na rzecz ostatecznych odbiorców jej usług – korzystających. Powyższe wskazuje, że Gmina niewątpliwie będzie działać w sposób profesjonalny, wykonując działalność gospodarczą w sposób zorganizowany i ciągły. Należy również zaznaczyć, iż Gmina będzie prowadzić działalność będącą przedmiotem wniosku w celach zarobkowych, gdyż działalność wykonywana przez Gminę prowadzić będzie do powstania przychodów z uwagi na pobieranie opłaty za wstęp na Centrum sportowe.

Mając na uwadze przedstawione powyżej argumenty, Gmina stoi na stanowisku, że wszystkie jej czynności w zakresie udostępniania Centrum sportowego będą wykonywane przez Gminę w ramach działalności gospodarczej. Charakter zakupów poniesionych na realizację działalności również wskazuje na to, że będzie ona świadczona nieprzerwanie dla wszystkich korzystających. Gmina dokonała/dokonuje zakupów mających charakter inwestycyjny i nie nabywa/nie będzie nabywać innych towarów i usług w celu świadczenia usług nieodpłatnych. Gmina wykonywać będzie tylko jedną działalność - działalność opodatkowaną, nie zwolnioną z VAT.

Gmina jako podatnik VAT

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, iż w zakresie w jakim jednostki samorządu terytorialnego działają na podstawie umów cywilnoprawnych działają one w charakterze podatnika VAT, a nie organu władzy publicznej.

Gmina będzie pobierać opłaty za wstęp i korzystanie z Centrum sportowego w ramach zawieranych umów cywilnoprawnych, a więc w tym zakresie niewątpliwie będzie działać jako podatnik VAT. Zawierana przez Gminę z korzystającymi umowa będzie klasyczną umową adhezyjną zawieraną przez korzystającego z Centrum sportowego poprzez przystąpienie, która została uregulowana w art. 384 ustawy kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061). Zgodnie z tym przepisem ustalony przez jedną ze stron wzorzec umowy, w szczególności ogólne warunki umów, wzór umowy, regulamin, wiąże drugą stronę, gdy druga strona mogła się z łatwością dowiedzieć o jego treści (jeżeli posługiwanie się wzorcem jest w stosunkach danego rodzaju zwyczajowo przyjęte). Przepis ten obejmuje konsumentów w zakresie umów powszechnie zawieranych w drobnych, bieżących sprawach życia codziennego.

Jak wskazano w komentarzu do kodeksu cywilnego pod redakcją M. Załuckiego (M. Załucki (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, Warszawa 2019, komentarz do art. 384, nb 1, 5 oraz 6): „Wzorce umowy to dokumenty obejmujące klauzule kształtujące prawa i obowiązki w stosunkach dwustronnych, przygotowane z góry przez jedną stronę, zwykle dla nieoznaczonego kontrahenta, na potrzeby nieograniczonej liczby powtarzających się transakcji, umożliwiające zawarcie umowy bez konieczności prowadzenia negocjacji, najczęściej w trybie adhezyjnym (...)”.

Zatem, Gmina pobierać będzie od korzystających opłatę za wstęp i korzystanie z Centrum sportowego i w ten sposób będzie zawierać umowy cywilnoprawne.

Należy wskazać, że w przypadku odpłatnych usług, umowa zawierana jest z momentem zapłaty za wstęp. Umowa taka stanowić będzie umowę zobowiązaniową, na mocy której jedna ze stron tej transakcji (korzystający) otrzymywać będzie świadczenie w postaci możliwości korzystania z Centrum sportowego, a druga strona umowy (tj. Gmina) otrzyma w zamian zapłatę. Ponadto, w analizowanym przypadku będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym zań wynagrodzeniem. Powyższe oznacza, że Gmina podczas wykonywania analizowanych czynności będzie działała w roli podatnika VAT.

Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, iż wykonywane odpłatnie usługi udostępniania Centrum sportowego będą stanowić podstawę do uznania Gminy za podatnika VAT działającego w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Mając na uwadze fakt, iż odpłatne udostępnianie Centrum sportowego na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich, nie stanowi dostawy towarów (nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel), należy wnioskować, iż na gruncie analizowanej ustawy powinno być ono traktowane jako świadczenie usług.

W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich odpłatnych usług w zakresie udostępniania Centrum sportowego stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla tych czynności powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z 7 lipca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.461.2020.1.AR, w której Organ wskazał, że: „(...) Gmina będzie wykorzystywać obiekt tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (np. sprzedaż biletów wstępu, wynajem infrastruktury oraz pomieszczeń). Zgodnie z Regulaminem, wszystkie wejścia będą odpłatne, a do ich ceny doliczany będzie VAT należny, który Gmina będzie deklarowała i odprowadzała do urzędu skarbowego. Zatem Gmina świadcząc usługi sprzedaży biletów wstępu oraz wynajmu infrastruktury oraz pomieszczeń prowadzi w tym zakresie działalność gospodarczą oraz działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Ponadto co również istotne – jak wskazano we wniosku – Gmina nie przewiduje możliwości nieodpłatnego udostępniania obiektu ani żadnych darmowych wejść dla żadnej kategorii korzystających”.

Podobnie wskazał DKIS w interpretacji z 6 listopada 2023 r., w której wskazał, że „(…) w rozpatrywanej sytuacji będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Państwem (zobowiązali się Państwo udostępniać Centrum sportu wyłącznie odpłatnie), a korzystającymi z Centrum sportu, którzy zobowiązali się do zapłaty wynagrodzenia (opłata za wstęp) na Państwa rzecz w związku z ww. możliwością wstępu na teren Centrum sportu. (…) Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi płatnościami a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz korzystających z Centrum sportu należy stwierdzić, że ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, a Państwo w analizowanym przypadku wystąpią w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.(…) Podsumowując, odpłatne udostępnianie przez Państwa Centrum sportu będzie stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, wykonywane w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.”

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, opisane usługi odpłatnego udostępniania Centrum sportowego będą stanowić po stronie Gminy działalność gospodarczą oraz czynności te będą usługami opodatkowanymi VAT po stronie Gminy, niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2 i 3

Prawo do odliczenia VAT naliczonego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści powyższego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje podatnikowi VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1)za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2)za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

– nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W przedstawionym opisie sprawy Gmina wskazała, iż nabywa/nabędzie towary i usługi, które są/będą bezpośrednio związane z wykonywaniem działalności gospodarczej. Związek ten jest oczywisty i w najwyższym stopniu bezpośredni. Gmina nabywa/nabędzie towary i usługi w celu prowadzenia działalności polegającej na udostępnianiu Centrum sportowego, która to działalność w całości wykonywana będzie w ramach działalności gospodarczej Gminy polegającej na udostępnianiu Centrum sportowego za odpłatnością (usługi opodatkowane VAT).

Mając na uwadze, iż cała prowadzona przez Gminę działalność wskazana w opisie sprawy wykonywana będzie w ramach działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT i niekorzystającej ze zwolnienia z VAT) w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż Gminie przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z nabyciem towarów i usług służących do wykonywania działalności w zakresie odpłatnego udostępniania Centrum sportowego.

Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od Wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji oraz Wydatków bieżących związanych z Centrum sportowym. Wynika to z faktu, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a Wydatki inwestycyjne oraz Wydatki bieżące mają/będą miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i wykonywanymi w ramach tej działalności czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i jednocześnie nie występują negatywne przesłanki wymienione w art. 88 ustawy o VAT.

Gmina wskazuje, iż analogiczne stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS, przykładowo:

-w interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.510.2023.1.PS;

-w interpretacji indywidualnej z 22 stycznia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL2-3.4012.638.2018.2.AŻ;

-w interpretacji indywidualnej z 1 lutego 2018 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.626.2017.2.PG.

Reasumując, w opinii Gminy, w odniesieniu do Wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji oraz Wydatków bieżących ponoszonych na Centrum sportowe, Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do uznania usług w zakresie odpłatnego udostępniania Centrum sportowego przez Gminę za działalność gospodarczą oraz czynność podlegająca opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT oraz w odniesieniu do prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących związanych z Centrum sportowym zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy, oraz nieprawidłowe w odniesieniu do prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją inwestycji zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

·w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

·świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Podkreślenia wymaga, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednak nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zatem gmina, która wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT czynny. W (…) r. przystąpili Państwo do realizacji inwestycji pn. (…) (dalej: Inwestycja). W ramach realizacji Inwestycji powstanie centrum sportowe, które obejmować będzie (…). Teren Centrum sportowego będzie w całości ogrodzony. W związku poniesieniem wydatków w ramach realizowanej Inwestycji doszło/dojdzie do nabycia lub wytworzenia:

·budynku (…) – nieruchomości, która na podstawie przepisów o podatku dochodowym będzie stanowić środek trwały, którego wartość początkowa wynosi co najmniej 15 tysięcy złotych. Przedmiotowy budynek będzie stanowić odrębny środek trwały. Nie został on jeszcze oddany do użytkowania. Nie zostało sporządzone OT.

·boisk (…) – nieruchomości, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym będą stanowić środek trwały, którego wartość początkowa wynosi co najmniej 15 tysięcy złotych. Przedmiotowe boiska będą stanowić odrębny od ww. Budynku środek trwały. Nie zostały one jeszcze oddane do użytkowania. Nie zostało sporządzone OT.

·Instalacji fotowoltaicznej – towaru, który na podstawie przepisów o podatku dochodowym będzie stanowić środek trwały, którego wartość początkowa wynosi co najmniej 15 tysięcy złotych. Przedmiotowa instalacja fotowoltaiczna będzie stanowić odrębny środek trwały. Nie została ona jeszcze oddana do użytkowania. Nie zostało sporządzone OT.

Wszelkie prace budowlane dotyczące Inwestycji zostały już zakończone. Obecnie trwają prace końcowe związane z koniecznością wykonania poprawek przez wykonawcę Inwestycji. Na moment sporządzania wniosku o interpretację nie przyjęli Państwo jeszcze majątku na stan swoich środków trwałych. Zakończenie Inwestycji planowane jest na (…) r. Jak Państwo wskazują nie jest to i nie będzie obiekt ogólnodostępny dla społeczności lokalnej. Jednostką odpowiedzialną za zarządzanie i administrowanie Centrum sportowym będzie Urząd Miejski (…). Bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania, zamierzają Państwo udostępniać Centrum sportowe wyłącznie odpłatnie na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich, w sposób polegający na pobieraniu opłat za wstęp i korzystanie z obiektu. Opłaty pobierane będą na podstawie stosownego regulaminu opłat za korzystanie z poszczególnych powierzchni Centrum sportowego, który po zakończeniu realizacji Inwestycji i jej przyjęciu na stan środków trwałych Gminy, zostanie wprowadzony zarządzeniem Burmistrza Gminy. Nie będą Państwo wprowadzać żadnych zwolnień od wnoszenia opłat, niemniej nie wykluczają Państwo wprowadzenia ulg w opłatach pobieranych za wstęp dla określonych grup osób np. posiadających kartę mieszkańca Gminy czy też klubów sportowych działających na terenie Gminy. Podkreślają Państwo, że osoby uprawnione do ulgi będą wciąż zobowiązane do wniesienia opłaty za wstęp, tyle że w obniżonej wysokości. Wskazują Państwo, że Centrum sportowe nie będzie udostępniane na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy, nie będzie wykorzystywany nieodpłatnie na cele publiczne. Na terenie Centrum Sportowego nie będą odbywały się żadne nieodpłatne imprezy gminne. Wskazują Państwo, że na terenie Gminy funkcjonują bowiem inne obiekty sportowe i rekreacyjne przeznaczone na tego rodzaju cele. Pod koniec (…) r. część powstałego dotychczas Centrum sportowego (…) zostało nieodpłatnie udostępnione na rzecz gminnego klubu sportowego na potrzeby treningów oraz organizacji meczu, co – jak Państwo wskazują – było podyktowane chęcią zaprezentowania większej społeczności celem promocji Podkreślają Państwo, iż udostępnienie nastąpiło przed dokonaniem odbioru Inwestycji oraz przed przyjęciem majątku na stan środków trwałych Gminy. Ponadto (…) zostały dotychczas kilkukrotnie nieodpłatnie udostępnione na rzecz lokalnego klubu sportowego na potrzeby treningów piłkarzy. W związku z realizacją Inwestycji ponieśli/ponoszą Państwo liczne wydatki inwestycyjne związane z realizacją Inwestycji oraz będą ponosić Państwo wydatki związane z bieżącym utrzymaniem obiektu m.in. wydatki na energię elektryczną, wodę, ścieki itp. Otrzymują/będą otrzymywać Państwo od dostawców/wykonawców faktury VAT, na których widnieją/będą widnieć Państwo jako nabywca przedmiotowych towarów/usług. Wskazują Państwo również, że nie dokonywali Państwo dotąd odliczenia VAT od Wydatków związanych z Centrum sportowym. Pierwszy wydatek związany z realizacją Inwestycji ponieśli Państwo w (…) r. i był to wydatek związany z opracowaniem programu funkcjonalno-użytkowego dot. budowy Centrum Sportowego. Reszta wydatków związana z realizacją Inwestycji była ponoszona w latach (…). Ostatnia faktura dokumentująca wydatki inwestycyjne związane z budową Centrum wpłynęła do Państwa (…) r. Wskazują Państwo, że dotychczasowe nieodpłatne udostępnienia na rzecz lokalnego klubu sportowego (…) miało miejsce w trakcie realizacji Inwestycji i przed jej oddaniem do użytkowania. Nie przewidują Państwo możliwości nieodpłatnego udostępniania, nawet częściowo, powstałego Centrum sportowego od momentu zakończenia Inwestycji i oddania Centrum sportowego do użytkowania. Dokonali Państwo bezpośredniego przyporządkowania wydatków, o których mowa we wniosku, wyłącznie do wykonywania czynności polegających na odpłatnym udostępnieniu Centrum Sportowego, które to czynności – w Państwa ocenie – będą podlegały opodatkowaniu VAT. Wydatki bieżące związane z Centrum sportowym będą związane wyłącznie z odpłatnym udostępnianiem Centrum sportowego.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą uznania usług w zakresie odpłatnego udostępniania Centrum sportowego przez Państwa za działalność gospodarczą oraz czynność podlegająca opodatkowaniu, niekorzystająca ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Wskazali Państwo, że powstałe w ramach inwestycji Centrum sportowe będzie również wykorzystywane odpłatnie, na zasadzie pobierania opłaty za wstęp i korzystanie z obiektu. Opłaty pobierane będą na podstawie stosownego regulaminu opłat za korzystanie z poszczególnych powierzchni Centrum sportowego, który po zakończeniu realizacji Inwestycji i jej przyjęciu na stan środków trwałych Gminy, zostanie wprowadzony zarządzeniem Burmistrza Gminy. Nie będą Państwo wprowadzać żadnych zwolnień od wnoszenia opłat, niemniej nie wykluczają Państwo wprowadzenia ulg w opłatach pobieranych za wstęp dla określonych grup osób, przy czym osoby uprawnione do ulgi będą wciąż zobowiązane do wniesienia opłaty za wstęp, tyle że w obniżonej wysokości.

Zatem, w przedstawionych przez Państwa okolicznościach będą świadczyć Państwo usługi udostępniania obiektu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy wskazać, że w rozpatrywanej sytuacji, występować będą skonkretyzowane świadczenia, które wykonywane będą między dwoma stronami umowy, tj. między Państwem (będą Państwo umożliwić korzystanie z Centrum sportowego), a podmiotami trzecimi, które będą zobowiązywać się do wniesienia zapłaty wynagrodzenia (opłaty za wstęp i korzystanie z Centrum sportowego) na rzecz Państwa w związku z ww. możliwością korzystania z obiektu.

Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi płatnościami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz podmiotów trzecich należy stwierdzić, że opisane we wniosku czynności odpłatnego udostępniania Centrum sportowego będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Państwo będą występowali w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla opisanych we wniosku czynności. W związku z tym, usługi te opodatkowane będą według właściwej stawki podatku.

Podsumowując zatem stwierdzam, że czynności odpłatnego udostępniania Centrum sportowego będą stanowiły działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwość dotyczą prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacja inwestycji zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących związanych z Centrum sportowym zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”, która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Jak wskazano wyżej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:

Przy czym, co również istotne, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

·powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

·doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

·podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Na podstawie art. 86 ust. 10c ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 13 ustawy:

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. W stosunku do faktur lub dokumentów celnych podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy po otrzymaniu faktury lub dokumentu celnego, będącego podstawą odliczenia lub za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

W kontekście ww. przepisów należy stwierdzić, że prawo do odliczenia powstaje w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego. Zatem jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności powstanie u dostawcy towarów czy usług, to u podatnika będącego odbiorcą tej czynności powstanie także prawo do odliczenia. O ile podstawą odliczenia podatku naliczonego będzie data powstania obowiązku podatkowego u dokonującego dostawy lub świadczącego usługi, dopiero w okresie otrzymania faktury (bądź dokumentu celnego) będzie możliwość zrealizowania prawa do odliczenia.

Natomiast, gdy podatnik nie dokona odliczenia, to ma prawo dokonania takiej czynności (zgodnie z odpowiednio obowiązującą treścią art. 86 ust. 13 ustawy), poprzez skorygowanie deklaracji za okres, w którym to prawo powstało albo za ten okres i za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (z wyłączeniem dotyczącym podatnika wymienionego w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy), jednak nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W związku z realizacją Inwestycji ponieśli/ponoszą Państwo liczne wydatki inwestycyjne oraz będą ponosić Państwo wydatki związane z bieżącym utrzymaniem obiektu m.in. wydatki na energię elektryczną, wodę, ścieki itp. Otrzymują/będą otrzymywać Państwo od dostawców/wykonawców faktury VAT, na których widnieją/będą widnieć Państwo jako nabywca przedmiotowych towarów/usług.

Wskazali Państwo, że zamierzali udostępniać Centrum sportowe wyłącznie odpłatnie na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich, w sposób polegający na pobieraniu opłat za wstęp i korzystanie z obiektu. Jak wskazano powyżej, taki sposób wykorzystania inwestycji stanowi czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika również, że w ramach realizowanej Inwestycji doszło/dojdzie do nabycia lub wytworzenia: budynku (…) boisk (…) oraz instalacji fotowoltaicznej (kolejny odrębny środek trwały). Wskazują Państwo, że nabyte/wytworzone w ramach inwestycji nieruchomości i instalacja nie zostały jeszcze oddane do użytkowania oraz nie zostało sporządzone OT (dowód księgowy potwierdzający przyjęcie środka trwałego), tj. inwestycja nie została jeszcze formalnie zakończona i odebrana.

Jednocześnie wskazują Państwo, iż pod koniec roku (…) część powstałego dotychczas Centrum sportowego (…) zostało nieodpłatnie udostępnione na rzecz gminnego klubu sportowego na potrzeby treningów oraz organizacji meczu. Ponadto boisko (…), boisko (…) oraz szatnie znajdujące się w budynku zostały dotychczas kilkukrotnie nieodpłatnie udostępnione na rzecz lokalnego klubu sportowego na potrzeby treningów piłkarzy.

Jak wskazano powyżej, ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego, wyrażającą się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia, sam zamiar wykorzystania – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych – i po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone.

Warunkowość realizacji, określonego w art. 86 ust. 1 ustawy, prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przewiduje że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika (np. gdy okaże się, że jednak przeznaczenie towaru lub usługi jest odmienne niż początkowo zakładano i zostały one wykorzystane do czynności zwolnionych od podatku VAT lub niepodlegających VAT) spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem w odniesieniu do odrębnych środków trwałych Centrum sportowego, tj. boiska (…) oraz budynku (…) nastąpiło przez Państwa nieodpłatnie udostępnienie określonym podmiotom w roku (…). Powyższe negatywnie weryfikuje wskazywany przez Państwa zamiar wykorzystania inwestycji do czynności opodatkowanych – co stanowi podstawowy warunek odliczenia podatku zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Równocześnie należy brać pod uwagę okoliczność, że stanowią Państwo podmiot który działa w dwojakim charakterze (podatnika VAT oraz organu władzy). Stąd okoliczność nieodpłatnego udostępnienia ww. nieruchomości klubowi sportowemu mieści się w ramach państwa działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Trudno doszukać się w tym przypadku związku z działalnością odpłatną (czy jej promocją), która docelowo będzie realizowana również w odniesieniu do innych podmiotów niż ww. klub sportowy.

Zatem w sytuacji gdy podatnik w pierwszej kolejności wykorzystuje nabyte towary i usługi do czynności niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego wówczas nie przysługuje mu prawo od odliczenia podatku naliczonego na mocy art. 86 ustawy.

Jednak zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług m.in. z czynności niedających prawa do odliczenia na czynności dające to prawo, stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu, w późniejszych terminach i na zasadach wynikających z art. 91 ustawy.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy:

Według art. 91 ust. 1a ustawy:

W świetle art. 91 ust. 1b ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy:

Mając na uwadze art. 91 ust. 5 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy:

Według art. 91 ust. 7 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 7b ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 7d ustawy:

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7e ustawy:

W świetle art. 91 ust. 8 ustawy:

Z powyższego wynika, że w sytuacji gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług z przeznaczeniem do przyszłego wykorzystywania ich do wykonywania czynności opodatkowanych wówczas co do zasady prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje na bieżąco na etapie realizacji zadań inwestycyjnych stosowanie do przywołanych na wstępie postanowień art. 86 ustawy. Natomiast gdy podatnik w pierwszej kolejności wykorzystuje nabyte towary i usługi do czynności niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego wówczas nie przysługuje mu prawo od odliczenia podatku naliczonego na mocy art. 86 ustawy. W przypadku zamiany przeznaczenia towarów lub usług na cele związane z działalnością opodatkowaną, podatnik ma prawo zweryfikować uprzednio nie odliczony podatek naliczony stosownie do art. 91 ustawy.

Przy czym sposób wykorzystania nabytych towarów lub usług jest kategorią faktyczną, niepodważalnym elementem stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Stąd o czasowym zakresie korekty (pozytywnie weryfikującej prawo do odliczenia), decydować będzie moment odpłatnego oddania poszczególnych składników powstałych w ramach inwestycji do użytkowania, nie zaś moment wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych czy nawet formalnego jej zakończenia.

Należy przypomnieć, że nabywane towary i usługi w ramach przedmiotowej inwestycji według Państwa zamiaru służyć miały/mają wyłącznie do wykonywania czynności polegających na odpłatnym udostępnieniu Centrum sportowego, tj. czynnościom opodatkowanym. Mimo takich zamierzeń nie odliczali Państwo podatku VAT. Co więcej, w odniesieniu do części Centrum sportowego zdecydowali Państwo o ich nieodpłatnym udostępnieniu (co nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT).

Ostatecznie wskazują Państwo, że Centrum sportowe powstałe w ramach inwestycji będzie jednak odpłatnie udostępniane podmiotom trzecim. W odniesieniu zatem do wydatków ponoszonych w odniesieniu do boisk jak i budynku (nieruchomości stanowiących odrębne środki trwałe) Centrum sportowego, które zostały nieodpłatnie udostępnione nastąpi zmiana sposobu ich wykorzystania (odpłatne udostepnienie) po oddaniu ich do użytkowania.

Z uwagi na fakt, że wartość początkowa ww. odrębnych środków trwałych przekroczyła 15 000 zł okres korekty podatku naliczonego – zgodnie z art. 91 ust. 7a w związku z art. 91 ust. 2 i ust. 3 ustawy – wynosi 10 lat licząc od roku, w którym urządzenia te zostały przyjęte do użytkowania (…). Roczna korekta dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu. Pierwszej korekty należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku, w którym nastąpi ta zmiana, tj. roku w którym środki trwałe zostaną wykorzystane do czynności opodatkowanych (odpłatne udostępnienie).

W zakresie natomiast wydatków inwestycyjnych odnoszących się do ostatniego z odrębnych środków trwałych, tj. instalacji fotowoltaicznej Centrum sportowego, z opisu sprawy wnika, że nie została ona nieodpłatnie udostępniona. W tym przypadku, wykorzystywać będą ją Państwo wyłącznie do czynności opodatkowanych. Zatem należy uznać, że wykorzystają państwo ww. instalację zgodnie z opisywanym zamiarem wyłącznie do czynności opodatkowanych (odpłatne udostępnienie), co wypełnia podstawowy warunek wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy.

Również w odniesieniu do wydatków bieżących, które – jak Państwo wyjaśnili będą związane wyłącznie z odpłatnym udostępnianiem Centrum sportowego – zostaną spełnione warunki dla obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

W sytuacji kiedy nie dokonali/dokonają Państwo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpi prawo do odliczenia podatku naliczonego lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, będą mieli Państwo prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym prawo to wystąpiło, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy.

Podsumowując zatem stwierdzam, że:

·w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z nieodpłatnym udostępnieniem boisk i budynku Centrum sportowego (odrębnych środków trwałych) nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy. W momencie zmiany ich wykorzystania na odpłatne udostępnienie przysługuje Państwu prawo do korekty zgodnie z art. 91 ust. 2 w związku z art. 91 ust. 7a ustawy.

·w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z instalacją fotowoltaiczną Centrum sportowego, w stosunku do której możliwe jest powiązanie wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi (odpłatnym udostepnieniem) będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy;

·w odniesieniu do wydatków bieżących związanych z Centrum sportowym, w stosunku do których możliwe jest ich powiązanie wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi (odpłatne udostepnienie) będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy;

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe, natomiast stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Wskazać należy również, że wydając przedmiotową interpretację w zakresie Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących oparłem się na informacji, iż jak Państwo wskazali wydatki te będą związane wyłącznie z odpłatnym udostępnianiem Centrum sportowego (zdarzenie przyszłe).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.