Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy aportu budynku biurowo-warsztatowego, budynku warsztatowo-magazynowego oraz budowli, tj. podmurowanego ogrodzenia betonowego i płyt chodnikowych wraz z gruntem, na którym są posadowione te budynki i budowle (działka nr A oraz działka nr B) i nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy aportu wiat stalowych.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

•   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy aportu budynku biurowo-warsztatowego, budynku warsztatowo-magazynowego oraz budowli, tj. podmurowanego ogrodzenia betonowego i płyt chodnikowych,
• zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy aportu wiat stalowych.

Uzupełnili go Państwo pismem z 16 lipca 2025 r. (data wpływu 21 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina może posiadać mienie komunalne. Składnikiem mienia komunalnego są w szczególności nieruchomości stanowiące własność Gminy.

Wnioskodawca jest właścicielem następujących nieruchomości:

• działka nr A (dalej: Nieruchomość I) oraz
• działka nr B (dalej: Nieruchomość II)

(dalej łącznie: Nieruchomości), położonych przy ul. … w ….

Nieruchomości objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym położone są one na terenach oznaczonych symbolem C7.MW-U, tj. na terenach przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną lub usługową.

Nieruchomość I zabudowana jest wybudowanym w 1970 r. dwukondygnacyjnym budynkiem administracyjnym pełniącym obecnie głównie funkcję biurową, który połączony jest z niższą jednokondygnacyjną częścią warsztatową. Budynek posadowiony na Nieruchomości I znajduje się w słabym stanie technicznym, niemniej nie została wydana decyzja w zakresie jego rozbiórki, a lokale znajdujące się w przedmiotowym budynku są obecnie przedmiotem umów najmu i umowy użyczenia.

Nieruchomość II jest z kolei zabudowana wybudowanym w 1970 r. jednokondygnacyjnym budynkiem warsztatowo-magazynowym. Budynek posadowiony na Nieruchomości II również znajduje się w słabym stanie technicznym, niemniej nie została wydana decyzja w zakresie jego rozbiórki, a lokale znajdujące się w przedmiotowym budynku są obecnie przedmiotem umów najmu.

Na terenie Nieruchomości znajdują się również:

• wiaty stalowe niezwiązane trwale z gruntem - w tym miejscu Gmina pragnie doprecyzować, iż grunt na terenie Nieruchomości I, na którym posadowione są wiaty jest obecnie przedmiotem umów dzierżawy;
• siedem nieczynnych i częściowo zdewastowanych lamp oświetleniowych (pięć na Nieruchomości I oraz dwie na Nieruchomości II).

Ponadto, teren Nieruchomości jest w przeważającej części utwardzony betonowymi płytkami chodnikowymi oraz częściowo ogrodzony ogrodzeniem z podmurówką.

Gmina pragnie zaznaczyć, iż wszystkie wskazane wyżej naniesienia zostały wzniesione w okresie wcześniejszym niż ostatnich dwóch lat. Dodatkowo w ostatnich dwóch latach Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na remont/modernizację/ulepszenie przedmiotowych Nieruchomości, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej ww. naniesień. Jednocześnie Gmina pragnie doprecyzować, iż jedyne ponoszone w przedmiotowym zakresie wydatki dotyczyły wyłącznie drobnych prac konserwacyjnych i usuwania bieżących awarii, ponadto, najemcy budynku znajdującego się na Nieruchomości I ponosili w ostatnich latach niewielkie wydatki na remonty.

Wnioskodawca planuje - w zamian za wynagrodzenie w postaci udziałów - wnieść aportem Nieruchomość I oraz Nieruchomość II do Towarzystwa Budownictwa Społecznego Spółki z o.o. z siedzibą w … (dalej: Spółka). Ponadto, w drodze aportu przekazana zostanie również własność znajdujących się na Nieruchomościach:

• budynków (biurowo-warsztatowego oraz warsztatowo-magazynowego),
• betonowych płyt chodnikowych,
• podmurowanego ogrodzenia, jak również
• wiat stalowych.

Reasumując, wszystkie wskazane wyżej znajdujące się na Nieruchomości I i Nieruchomości II naniesienia, z wyjątkiem ww. lamp oświetleniowych, będą przedmiotem aportu. W konsekwencji, ilekroć w dalszej części wniosku będzie mowa o naniesieniach, należy przez to rozumieć będące przedmiotem aportu wiaty stalowe, podmurowane ogrodzenie, betonowe płyty chodnikowe oraz budynki znajdujące się na Nieruchomości I oraz Nieruchomości II.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w jego ocenie, znajdujące się na Nieruchomości I i Nieruchomości II ww. budynki (biurowo-warsztatowe oraz warsztatowo-magazynowe) stanowią budynki w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418, dalej: Prawo budowlane). Rzeczone naniesienia w pełni spełniają cechy budynku, o których mowa w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, tj. są one trwale związane z gruntem, wydzielone za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach. Ponadto, w ocenie Gminy, na ww. klasyfikację nie wpływa zły stan techniczny oraz potrzeba przeprowadzenia remontu przedmiotowych obiektów, bowiem spełniają one wszystkie cechy budynku, o których mowa powyżej a także w pełni nadają się do bieżącej eksploatacji.

Odnosząc się natomiast do pozostałych znajdujących się na terenie Nieruchomości naniesień, będących przedmiotem aportu, zdaniem Gminy:

• wiaty stalowe nie stanowią budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego,
• podmurowane ogrodzenie stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego,
• betonowe płyty chodnikowe, stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

W uzupełnieniu wniosku udzielili Państwo odpowiedzi na pytania:

Pytanie nr 1: Kiedy (proszę podać dokładną datę) nabyli Państwo zabudowaną działkę nr A (Nieruchomość I) oraz zabudowaną działkę nr B (Nieruchomość II)?

Odpowiedź: Gmina informuje, iż nabyła Nieruchomość I (tj. zabudowaną działkę nr A) oraz Nieruchomość II (tj. zabudowaną działkę nr B) w dniu 27 marca 1992 r. na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody .....

W tym miejscu Gmina pragnie jednocześnie doprecyzować, iż w 1999 r. działki gruntu Nieruchomości I oraz Nieruchomości II zostały oddane umową użyczenia do nieodpłatnego używania … Towarzystwu Budownictwa Społecznego w … Spółki z o.o. (dalej: „TBS”). Natomiast naniesienia znajdujące się na Nieruchomości I i II Gmina przekazała w użyczenie TBS w 2001 r. Spółka po zakończeniu obowiązywania ww. umów użyczenia w 2012 r. przekazała Gminie z powrotem obie Nieruchomości wraz z naniesieniami.

Pytanie nr 2: Jednoznaczne wskazanie w ramach jakich czynności zostały nabyte przez Państwa zabudowane Nieruchomości I i II:

• opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
• zwolnionych od podatku od towarów i usług,
• niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Odpowiedź: Mając na uwadze odpowiedź udzieloną na pytanie nr 1, Gmina pragnie wskazać, iż nabyła Nieruchomość I oraz Nieruchomość II w drodze czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pytanie nr 3: Czy przy nabyciu zabudowanych Nieruchomości I i II przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeśli nie to z jakiego powodu?

Odpowiedź: Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu zabudowanych Nieruchomości I i II, ponieważ - jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 2 - nabycia te nie nastąpiły w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pytanie nr 4: Czy wiaty stalowe, o których mowa we wniosku, stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.)? Jeśli tak, to jakie okoliczności potwierdzają zakwalifikowanie ww. wiat jako urządzeń budowlanych?

Odpowiedź: Gmina wskazuje, iż w jej ocenie, wiaty stalowe, o których mowa we Wniosku nie stanowią urządzeń budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

Pytanie nr 5: Czy przedmiotowe wiaty stalowe są trwale związane z gruntem?

Odpowiedź: Gmina informuje, iż jak wskazała we Wniosku, wiaty stalowe nie są związane trwale z gruntem.

Pytanie nr 6: Czy przy nabyciu wiat stalowych przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeśli nie to z jakiego powodu?

Odpowiedź: Gmina pragnie poinformować, iż przy nabyciu wiat stalowych nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - wiaty stalowe zostały naniesione przez TBS w trakcie obowiązywania umów użytkowania, a po zakończeniu ich obowiązywania zostały nieodpłatnie przekazane Gminie wraz z Nieruchomościami.

Pytanie nr 7: Czy nabycie wiat stalowych było udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT?

Odpowiedź: Gmina uprzejmie wyjaśnia, iż wiaty stalowe zostały naniesione przez TBS, a po zakończeniu okresu ich obowiązywania w 2012 r. zostały nieodpłatnie przekazane Gminie wraz z Nieruchomościami. Niemniej, stosowna dokumentacja księgowa nie jest już przechowywana z uwagi na upływ okresu archiwizacji, w efekcie czego Gmina nie dysponuje informacjami pozwalającymi na jednoznaczne ustalenie w jaki sposób nabycie przedmiotowych wiat stalowych zostało udokumentowane.

Pytanie nr 8:Kiedy nabyli Państwo wiaty stalowe objęte zakresem wniosku?

Odpowiedź: Gmina nabyła własność wiat stalowych objętych zakresem wniosku w 2012 r., tj. po zakończeniu okresu obowiązywania umów użyczenia.

Pytanie nr 9: Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku biurowo-warsztatowego, budynku warsztatowo- magazynowego, podmurowanego ogrodzenia betonowego i płyt chodnikowych w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775)? Odpowiedzi proszę udzielić do każdego budynku i każdej budowli odrębnie.

Odpowiedź: Gmina pragnie poinformować, iż pierwsze zasiedlenie:

• budynku biurowo-warsztatowego,

• budynku warsztatowo-magazynowego,
• podmurowanego ogrodzenia betonowego oraz
• płyt chodnikowych

nastąpiło przed nabyciem przez Gminę własności Nieruchomości I oraz Nieruchomości II, tj. przed 1992 r.

Pytanie nr 10: Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku biurowo-warsztatowego, budynku warsztatowo- magazynowego, podmurowanego ogrodzenia betonowego oraz płyt chodnikowych a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata? Odpowiedzi proszę udzielić do każdego budynku i każdej budowli odrębnie.

Odpowiedź: Gmina wskazuje, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem:

• budynku biurowo-warsztatowego,
• budynku warsztatowo-magazynowego,
• podmurowanego ogrodzenia betonowego oraz
• płyt chodnikowych,

a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Pytanie nr 11: Czy budynek biurowo-warsztatowy, budynek warsztatowo-magazynowy, podmurowane ogrodzenie betonowe, płyty chodnikowe i wiaty stalowe były wykorzystywane przez Państwa wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (należy wskazać przepis na podstawie którego działalność korzystała ze zwolnienia)?

Odpowiedź: Gmina informuje, iż znajdujące się na Nieruchomościach naniesienia, tj.:

• budynek biurowo-warsztatowy,
• budynek warsztatowo-magazynowy,
• podmurowane ogrodzenie betonowe,
• płyty chodnikowe, a także
• wiaty stalowe

nie były/nie są wykorzystywane przez nią wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Pytanie

Czy planowany aport Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z naniesieniami będzie podlegać zwolnieniu z VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Planowany aport Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z naniesieniami będzie podlegać zwolnieniu z VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części oraz wszelkie postacie energii. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze, iż Gmina zamierza dokonać aportu Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z naniesieniami w zamian za wynagrodzenie w postaci udziałów w Spółce oraz że będzie działała jednocześnie w roli podatnika VAT w ramach tej transakcji, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na gruncie ustawy o VAT.

Analogiczne stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 3 kwietnia 2025 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.36.2025.2.MGO, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) wskazał, że „ Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego co jest jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7(przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. W konsekwencji, wniesienie aportem majątku, w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju”.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia z tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak stanowi przepis art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Natomiast, kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki, budowle lub ich części będące przedmiotem dostawy, reguluje art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie ze wskazaną regulacją, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Na podstawie tego przepisu uznaje się, że w przypadku transakcji, które mają za przedmiot dostawę nieruchomości zabudowanych sposób opodatkowania ustala się w oparciu o zasady przewidziane do posadowionych na tym gruncie budynków lub budowli.

W tym miejscu Gmina pragnie ponadto zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia budynku czy budowli. Należy więc zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w Prawie budowlanym - na podstawie art. 3 pkt 2 oraz pkt 3 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o:

a)budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

b)budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w jego ocenie, znajdujące się na Nieruchomości I oraz Nieruchomości II naniesienia, z wyłączeniem wiat stalowych, na moment dokonania planowanej transakcji aportu spełniać będą definicję budynków/budowli w rozumieniu Prawa budowlanego. Dodatkowo, w ocenie Gminy, zły stan techniczny oraz potrzeba przeprowadzenia remontu budynków (biurowo- warsztatowego oraz warsztatowo-magazynowego) znajdujących się na ww. Nieruchomościach nie warunkują uznania ich za budynki w rozumieniu Prawa budowlanego, bowiem spełniają one wszystkie cechy budynku w rozumieniu Prawa budowlanego a także w pełni nadają się do bieżącej eksploatacji.

Ponadto, budynki/budowle stanowiące ww. naniesienia, jak również wiaty stalowe - stanowić będą przedmiot planowanej transakcji - w ramach aportu dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym).

W konsekwencji, dla określenia sposobu opodatkowania planowanej transakcji aportu Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z naniesieniami, biorąc pod uwagę treść art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, kluczowe jest określenie sposobu opodatkowania VAT stanowiących budynki/budowle naniesień znajdujących się odpowiednio na Nieruchomości I oraz Nieruchomości II, do których dostawy dojdzie w ramach planowanej transakcji.

Wobec powyższego, przy dostawie budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków/budowli w zakresie opodatkowania VAT. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczne zasady jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zarówno na Nieruchomości I, jak i na Nieruchomości II znajdują się budynki/budowle, co do których od pierwszego zasiedlenia do momentu przeprowadzenia transakcji aportu do Spółki upłynie okres dłuższy niż 2 lata, bowiem przedmiotowe naniesienia zostały wybudowane/wzniesione ponad 2 lata przed planowanym aportem. Dodatkowo w ostatnich dwóch latach Gmina nie poniosła żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowych naniesień.

Wobec powyższego, planowana transakcja aportu Nieruchomości powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem między pierwszym zasiedleniem ww. naniesień a planowaną dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W tym miejscu Gmina pragnie zaznaczyć, iż w jej ocenie planowana dostawa Nieruchomości ma charakter kompleksowy, co oznacza, że należy traktować ją jako jedno zdarzenie gospodarcze z perspektywy podatku VAT. W praktyce oznacza to, że wszelkie elementy składające się na przedmiot transakcji (zarówno grunty, jak i posadowione na nich naniesienia, niezależnie od ich kwalifikacji w świetle przepisów Prawa budowlanego) powinny podlegać jednolitej kwalifikacji na gruncie VAT. Tym samym, pomimo iż stalowe wiaty nie spełniają definicji budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, to pełnią one funkcję użytkową względem pozostałych elementów nieruchomości, przez co-zdaniem Gminy - powinny być uznane za element funkcjonalny nieruchomości, a tym samym podlegać tej samej zasadzie opodatkowania.

Z uwagi na powyższe okoliczności, cała dostawa Nieruchomości - obejmująca grunt oraz wszystkie naniesienia, w tym również wiaty stalowe - powinna być objęta jednolitym reżimem podatkowym, a w konsekwencji korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z treścią art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Przedstawione przez Gminę stanowisko znajduje oparcie w licznych interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 23 kwietnia 2025 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.121.2025.2.AB, w której DKIS wskazał: „(...) analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że aport opisanego w zdarzeniu przyszłym budynku gospodarczego nie zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy jego pierwszym zasiedleniem a dostawę upłynie okres ponad 2 lat. Zatem dostawa (aport) ww. budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarowi usług, gdyż zostanę spełnione warunki do jego zastosowania wynikające z tego przepisu. (...) W konsekwencji - na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy - również aport działki nr 1, z którym związany jest ww. budynek, będzie zwolniony od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy”.

Tożsame stanowisko zostało przedstawione w interpretacji z dnia 25 maja 2023 r., sygn. 0114-KDIP4- 2.4012.116.2023.2.WH DKIS stwierdził: „(...) znajdujące się na działce nr 368/12 Naniesienia Gminy, tj. sieć oświetleniowa, sieć energetyczna, kanalizacja, kanalizacja grawitacyjna oraz zbiornik neutralizacji chloru stanowię budowle. Wskazaliście Państwo, że od rozpoczęcia użytkowani wszystkich naniesień Gminy do dnia wniesienia aportem upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto w ostatnich 2 latach przed planowanym aportem nie ponosiliście Państwo wydatków na ulepszenie ww. budowli stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budowli. Wobec powyższego planowany aport Naniesień Gminy będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji również zbycie gruntu, na którym znajduję się ww. Naniesienia Gminy, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Podsumowując, planowany aport Nieruchomości, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarowi usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy”

Analogicznie stanowisko zajął DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.401.2023.2.AS, w której wskazał: „Z przedstawionych okoliczności wynika więc, że w rozpatrywanej sprawie zostanie spełniona przesłanka do zastosowania zwolnienia, o którym mowa wart. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dla dostawy Naniesień i obiektów liniowych znajdujących się na ww. działkach. Zwolnieniem zostanie również objęty grunt, na którym powyższe naniesienia są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy. Oznacza to, że dostawa w drodze aportu działek nr 9, 2, 3, 10, 11, 12, 7 oraz 8 stanowi transakcję zwolnioną od podatku VAT”.

Podsumowując, w opinii Gminy, planowany aport Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z naniesieniami będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

• zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy aportu budynku biurowo-warsztatowego, budynku warsztatowo-magazynowego oraz budowli, tj. podmurowanego ogrodzenia betonowego i płyt chodnikowych wraz z gruntem, na którym są posadowione te budynki i budowle (działka nr A oraz działka nr B) – jest prawidłowe,
• zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy aportu wiat stalowych - nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

W świetle wskazanych wyżej przepisów wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego, co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do  wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).

Zgodnie z art. 3 pkt 2, 3 i 9 Prawa budowlanego:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo właścicielem działki nr A (Nieruchomość I) oraz działki nr B (Nieruchomość II). Nieruchomość I zabudowana jest wybudowanym w 1970 r. dwukondygnacyjnym budynkiem administracyjnym pełniącym obecnie głównie funkcję biurową, który połączony jest z niższą jednokondygnacyjną częścią warsztatową. Nieruchomość II jest z kolei zabudowana wybudowanym w 1970 r. jednokondygnacyjnym budynkiem warsztatowo-magazynowym. Na terenie Nieruchomości znajdują się również: wiaty stalowe niezwiązane trwale z gruntem - grunt na terenie Nieruchomości I, na którym posadowione są wiaty jest obecnie przedmiotem umów dzierżawy. Ponadto, teren Nieruchomości jest w przeważającej części utwardzony betonowymi płytkami chodnikowymi oraz częściowo ogrodzony ogrodzeniem z podmurówką. Wskazane wyżej naniesienia zostały wzniesione w okresie wcześniejszym niż ostatnich dwóch lat. W ciągu ostatnich dwóch latach nie ponosili Państwo żadnych wydatków na remont/modernizację/ulepszenie przedmiotowych Nieruchomości, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej ww. naniesień. Planują Państwo - w zamian za wynagrodzenie w postaci udziałów - wnieść aportem Nieruchomość I oraz Nieruchomość II do Towarzystwa Budownictwa Społecznego Spółki z o.o. z siedzibą w …. W drodze aportu przekazana zostanie również własność znajdujących się na Nieruchomościach: budynków (biurowo-warsztatowego oraz warsztatowo-magazynowego), betonowych płyt chodnikowych, podmurowanego ogrodzenia, jak również wiat stalowych. Znajdujące się na Nieruchomości I i Nieruchomości II ww. budynki (biurowo-warsztatowe oraz warsztatowo-magazynowe) stanowią budynki w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Podmurowane ogrodzenie i betonowe płyty chodnikowe stanowią budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Nieruchomość I oraz Nieruchomość II nabyli Państwo w drodze czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu zabudowanych Nieruchomości I i II. Wiaty stalowe nie stanowią budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz nie stanowią urządzeń budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Przy nabyciu wiat stalowych nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Własność wiat stalowych nabyli Państwo w 2012 r. Pierwsze zasiedlenie: budynku biurowo-warsztatowego, budynku warsztatowo-magazynowego, podmurowanego ogrodzenia betonowego oraz płyt chodnikowych nastąpiło przed nabyciem przez Państwa własności Nieruchomości I oraz Nieruchomości II, tj. przed 1992 r. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem: budynku biurowo-warsztatowego, budynku warsztatowo-magazynowego, podmurowanego ogrodzenia betonowego oraz płyt chodnikowych a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Znajdujące się na Nieruchomościach naniesienia, tj.: budynek biurowo-warsztatowy, budynek warsztatowo-magazynowy, podmurowane ogrodzenie betonowe, płyty chodnikowe, a także wiaty stalowe nie były/nie są wykorzystywane przez nią wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że aport opisanego w zdarzeniu przyszłym budynku biurowo-warsztatowego, budynku warsztatowo-magazynowego, podmurowanego ogrodzenia betonowego oraz płyt chodnikowych nie zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy jego pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres ponad 2 lat. W ostatnich dwóch latach nie ponosili Państwo żadnych wydatków na remont/modernizację/ulepszenie przedmiotowych Nieruchomości, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej ww. naniesień. Zatem dostawa (aport) ww. budynku biurowo-warsztatowego, budynku warsztatowo-magazynowego oraz budowli, tj. podmurowanego ogrodzenia betonowego i płyt chodnikowych, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zostaną spełnione warunki do jego zastosowania wynikające z tego przepisu.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również aport działek nr A i B, z którymi związane są ww. budynki oraz budowle (podmurowane ogrodzenie betonowe i płyty chodnikowe), będzie zwolniony od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w odniesieniu do zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy aportu budynku biurowo-warsztatowego, budynku warsztatowo-magazynowego oraz budowli, tj. podmurowanego ogrodzenia betonowego i płyt chodnikowych wraz z gruntem, na którym są posadowione te budynki i budowle (działka nr A oraz działka nr B), uznałem za prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do dostawy wiat stalowych, wskazali Państwo we wniosku, że wiaty stalowe nie są trwale związane z gruntem, wiaty nie stanowią budowli ani urządzenia budowlanego, zatem obiekty te stanowić będą ruchomości w myśl Kodeksu cywilnego. Zatem dla dostawy tych obiektów nie znajdą zastosowania regulacje zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a ustawy.

Tym samym, w odniesieniu do dostawy w drodze aportu ww. ruchomości należy ustalić, czy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1)towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;

2)brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że wiaty stalowe nie były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Tym samym w analizowanym przypadku nie został spełniony co najmniej jeden z warunków, o których mowa art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji powyższego dostawa aport wiat stalowych nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy i będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy aportu wiat stalowych uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie  mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.