Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·    podlegania opodatkowaniu i korzystania ze zwolnienia od podatku odpłatnego udostepnienia lokali na cele mieszkaniowe na rzecz osób fizycznych (pytanie oznaczone we wnioskiem nr 1) oraz

·    braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na termomodernizację budynków mieszkalnych (pytanie oznaczone we wnioskiem nr 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 lipca 2025 r. (wpływ 4 lipca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej również: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Gmina wykonuje zadania własne, wynikające z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zgodnie z art. 7 niniejszej ustawy do zadań Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie gminnego budownictwa mieszkaniowego (art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy).

Gmina jest właścicielem budynków komunalnych mieszczących lokale odpłatnie udostępniane przez Gminę na cele mieszkaniowe. Gmina pobiera opłaty z tytułu udostępnienia lokalu (czynsz) oraz opłaty z tytułu dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Natomiast pozostałe media lokatorzy nabywają we własnym zakresie od odrębnych od Gminy dostawców.

Gmina przystępuje do realizacji projektu pod nazwą (…).

Celem projektu jest podniesienie efektywności energetycznej w budynkach wielomieszkaniowych oraz zmniejszenie kosztów związanych z funkcjonowaniem budynków. Termomodernizacja budynków wpłynie na zmniejszenie niskiej emisji generowanej przez źródła ciepła oraz na zmniejszenie ilości spalanych paliw, a w efekcie na znaczące ograniczenie emisji zanieczyszczeń do atmosfery, co poskutkuje poprawą jakości powietrza. Dodatkowo, termomodernizacja wpłynie na wzrost świadomości społecznej oraz upowszechniania się w społeczeństwie wiedzy na temat korzyści wynikających z termomodernizacji budynków.

W związku z realizacją inwestycji, Wnioskodawca otrzymywać będzie faktury VAT, na których wskazany będzie jako nabywca. Wydatki ponoszone w tym zakresie będą miały związek z całością budynku – ze wszystkimi jego pomieszczeniami. Wnioskodawca podkreśla, że niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie tej części projektu, która związana jest z modernizacją budynków, w których posiada on lokale mieszkalne.

Jednocześnie Gmina pragnie podkreślić, że nie wykonuje, w ramach funkcjonowania niniejszych obiektów, czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Lokale w budynkach wynajmowane są na cele mieszkaniowe. Gmina dostarcza również wodę i świadczy usługi odprowadzania ścieków na rzecz poszczególnych lokatorów.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1.  Wszystkie budynki ujęte we wniosku są budynkami mieszkalnymi są i będą wykorzystywane jedynie do świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych.

2.  W żadnym z budynków nie ma innych lokali niż mieszkalne i w przyszłości nie przewiduje się by w budynkach tych były inne lokale niż mieszkalne.

3.  Z zapisów umowy odpłatnego udostępniania lokali będzie wynikało, że lokale mieszkalne będą wykorzystywane wyłącznie w celach mieszkaniowych.

4.  Osoby, którym odpłatnie Gmina udostępni lokale, będą w nich realizować własne cele mieszkaniowe.

5.  Modernizacja budynków mieszkalnych polegać będzie na przeprowadzeniu termomodernizacji ścian zewnętrznych poprzez ocieplenie ich wełną mineralną lub styropianem, ociepleniu stropu, poddasza. Zostanie wymieniona stolarka okienna i drzwiowa (w częściach wspólnych). Ponadto, zaplanowano wykonanie izolacji ścian przyziemia i likwidację barier architektonicznych. Przeprowadzony zostanie również remont dachu.

W celu realizacji ww. projektu Gmina poniesie wydatki na:

·roboty budowlane,

·inspektora/inspektorów nadzoru robót branżowych,

·dokumentację projektową,

·kosztorysy,

·świadectwa charakterystyki energetycznej,

·opinie np. ornitologa czy chiropterologa.

Pytanie

1.Czy odpłatne udostępnianie lokali na cele mieszkaniowe na rzecz osób fizycznych będzie podlegać opodatkowaniu i korzystać ze zwolnienia z VAT?

2.Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na termomodernizację budynków mieszkalnych?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Odpłatne udostępnianie lokali na cele mieszkaniowe na rzecz osób fizycznych będzie podlegać opodatkowaniu i korzystać będzie ze zwolnienia z VAT.

2.Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na termomodernizację budynków mieszkalnych.

Uzasadnienie

Ad. 1

Na gruncie przepisów ustawy o VAT najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ww. ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do niej wydanych, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT stanowi implementację z art. 135 ust. 1 lit. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1, ze zm.). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(…) dzierżawę i wynajem nieruchomości”.

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

·świadczenie usługi na własny rachunek,

·charakter mieszkalny nieruchomości,

·mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Analizując kwestie zwolnienia z VAT najmu domów/lokali mieszkalnych należy zwrócić szczególną uwagę na cel świadczonych usług. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie nieruchomości przez najemcę. Tym samym, zasadniczą kwestią dla opodatkowania, czy zwolnienia od podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi.

Oznacza to, że z punktu widzenia zastosowania tego zwolnienia istotny jest sposób wykorzystywania nieruchomości przez najemcę (usługobiorcę), a zatem to najemca w wynajmowanym lokalu powinien realizować własne cele mieszkaniowe. Jedynie bowiem w takim przypadku uprawnione będzie stwierdzenie, że wynajmujący (usługobiorca) wynajął nieruchomość „wyłącznie na cele mieszkaniowe”. Ustawodawca nie zwolnił z opodatkowania wynajmu nieruchomości „na cele działalności gospodarczej, polegającej na wynajmie nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe”.

Z uwagi na fakt, że cel mieszkaniowy może być spełniony tylko przez osobę fizyczną – Gmina zaś właśnie osobom fizycznych udostępnia mieszkania zlokalizowane w obiektach, będących przedmiotem opisanej inwestycji, Gmina dokonuje czynności opodatkowanej VAT, korzystającej jednocześnie ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odpłatne udostępnianie lokali na cele mieszkaniowe na rzecz osób fizycznych będzie podlegać opodatkowaniu i korzystać będzie ze zwolnienia z VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, zadania własne gminy obejmują sprawy w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

·wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

·wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

·nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Nie jest, przy tym, możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych z tego podatku.

W związku z faktem, iż budynki będące przedmiotem planowanej inwestycji składają się z lokali wynajmowanych na cele mieszkaniowe, a więc służą Gminie do działalności podlegającej opodatkowaniu, ale korzystającej ze zwolnienia z VAT, Gminie nie powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych na realizację przedmiotowej inwestycji.

Nie ma przy tym znaczenia, że do poszczególnych lokali dostarczana jest również woda/ odprowadzane są ścieki, bowiem wydatki na termomodernizację budynków nie mają żadnego związku z tymi usługami.

Potwierdzenia tego stanowiska Gmina dopatruje się w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji indywidualnej z 14 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.576.2023.2.AR, w której organ podatkowy wskazał: „Ponadto wyjaśnić należy, że wydatki dotyczące poniesionych kosztów mediów nie wpływają na odliczenie podatku VAT z tytułu innych zakupów, tj. w tym przypadku zakupów inwestycyjnych związanych z realizacją projektu. W zaistniałych okolicznościach nie dojdzie bowiem do sytuacji, w której będzie miało miejsce przeniesienie na najemców kosztów inwestycji. Samo przenoszenie kosztów zużytych mediów należy traktować w tym przypadku jako odrębne świadczenie, które nie ma wpływu na prawo do odliczenia przez Gminę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Należy nadmienić, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatkiem podatku VAT. Wykonują Państwo zadania własne wynikające z ustawy o samorządzie gminnym, do których należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie gminnego budownictwa mieszkaniowego. Są Państwo właścicielem budynków komunalnych mieszczących lokale odpłatnie udostępniane na cele mieszkaniowe. Pobierają Państwo opłaty z tytułu udostępnienia lokalu (czynsz) oraz opłaty z tytułu dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Przystępują Państwo do realizacji projektu pod nazwą (…). którego celem jest podniesienie efektywności energetycznej w budynkach wielomieszkaniowych oraz zmniejszenie kosztów związanych z funkcjonowaniem budynków. W związku z realizacją inwestycji, będą otrzymywać Państwo faktury VAT, na których wskazani będą Państwo jako nabywca. Wydatki ponoszone w tym zakresie będą miały związek z całością budynku – ze wszystkimi jego pomieszczeniami. W ramach funkcjonowania niniejszych obiektów nie wykonują Państwo czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Wszystkie budynki ujęte we wniosku są budynkami mieszkalnymi są i będą wykorzystywane jedynie do świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych. W żadnym z budynków nie ma innych lokali niż mieszkalne i w przyszłości nie przewidują Państwo by w budynkach tych były inne lokale niż mieszkalne. Z zapisów umowy odpłatnego udostępniania lokali będzie wynikało, że lokale mieszkalne będą wykorzystywane wyłącznie w celach mieszkaniowych. Osoby, którym odpłatnie udostępniają Państwo lokale, będą w nich realizować własne cele mieszkaniowe. Modernizacja budynków mieszkalnych polegać będzie na przeprowadzeniu termomodernizacji ścian zewnętrznych poprzez ocieplenie ich wełną mineralną lub styropianem, ociepleniu stropu, poddasza. Zostanie wymieniona stolarka okienna i drzwiowa (w częściach wspólnych). Ponadto, zaplanowano wykonanie izolacji ścian przyziemia i likwidację barier architektonicznych. Przeprowadzony zostanie również remont dachu.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą podlegania opodatkowaniu i korzystanie ze zwolnienia od podatku odpłatnego udostepnienia lokali na cele mieszkaniowe na rzecz osób fizycznych.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwana dalej „Kodeksem cywilnym”.

Zasada swobody umów zapisana jest w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, w świetle którego:

W oparciu o art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie podatku od towarów i usług najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem świadczone przez Państwa usługi najmu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy (od ogólnej zasady powszechności opodatkowania) i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wskazuje, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega wyłącznie świadczenie usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości, po pierwsze o charakterze mieszkalnym, po drugie – na cele mieszkaniowe.

Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Wskazany przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju, czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę. Nie odnosi się również do czasu wynajmowania nieruchomości oraz klasyfikacji statystycznych.

Analizując kwestie zwolnienia od podatku usług najmu lokali mieszkalnych należy zwrócić szczególną uwagę na cel świadczonych usług. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie nieruchomości przez najemcę. Tym samym, zasadniczą kwestią dla opodatkowania czy zwolnienia od podatku świadczonej usługi, pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi.

Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT stanowi implementację z art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.). Przepis powyższy stanowi, że:

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

• świadczenie usługi na własny rachunek,
• charakter mieszkalny nieruchomości,
• mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Jak wynika z opisu sprawy, wynajmują Państwo lokale mieszkalne stanowiące Państwa własność. Jak Państwo wskazują z zapisów umowy odpłatnego udostępniania lokali będzie wynikało, że lokale mieszkalne będą wykorzystywane wyłącznie w celach mieszkaniowych. Osoby, którym odpłatnie Gmina udostępni lokale, będą w nich realizować własne cele mieszkaniowe.

Podsumowując, zatem stwierdzam, że odpłatne udostepnienie lokali na cele mieszkaniowe na rzecz osób fizycznych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów oraz korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejna Państwa wątpliwość dotyczy kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na termomodernizacje budynków mieszkalnych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wskazano powyżej świadczone przez Państwa usługi najmu lokali mieszkalnych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów oraz korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W ramach realizacji projektu ponosić będą Państwo wydatki na termomodernizację budynków mieszkalnych, które – jak rozstrzygnięto powyżej – wykorzystywane będą przez Państwa do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z modernizacją budynków mieszkalnych nie będzie spełniony, ponieważ efekty realizowanej inwestycji wykorzystywane będą do świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych osobom fizycznym, korzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z termomodernizacją budynków mieszkalnych, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podsumowując stwierdzam, nie będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na termomodernizację budynków mieszkalnych, wykorzystywanych do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.