Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 19 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek. Uzupełniła go Pani pismami z 21 maja 2025 r. (wpływ 26 maja 2025 r.), z 23 czerwca 2025 r. (wpływ 23 czerwca 2025 r.) oraz z 21 maja 2025 r. (wpływ 26 czerwca 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni (…) (dalej: „Wnioskodawczyni” lub „Podatniczka”) jest osobą fizyczną, która posiada polskie obywatelstwo oraz miejsce stałego zamieszkania (tzw. rezydencję podatkową) i nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni przysługuje prawo własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (…) o powierzchni łącznej (…) m2 (ok. (…) ha) obręb – (…) („Nieruchomość”).

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego („MPZP”), który został uchwalony w dniu 31 sierpnia 2017 r. dla obszaru, na którym znajduje się ta Nieruchomość (Uchwała (…)). W MPZP Nieruchomość została przeznaczona jako: 4MN/U – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej; 6KDW I5 KDW – tereny dróg wewnętrznych, 2KDxp – tereny ciągów pieszo-rowerowych.

W ewidencji gruntów Nieruchomość oznaczona jest jako grunty orne RVI i RV klasy.

Nieruchomość jest niezabudowana, niezagospodarowana oraz nieuzbrojona (brak sieci infrastruktury technicznej: wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej i gazowej).

Z tytułu nabycia Nieruchomości Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług („VAT”) – Podatniczka nabyła przedmiotową Nieruchomość w spadku (dziedziczenia) na podstawie notarialnego testamentu po dziadku – (…) zmarłym w dniu (…) 2023 r., jako jego jedyna spadkobierczyni zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego (…).

Wskutek zażaleń wniesionych przez pozostałych uczestników postępowania o stwierdzenia nabycia spadku klauzula prawomocności została nadana na to postanowienie dopiero w grudniu 2024 r.

Zmarły spadkodawca (…) nabył Nieruchomość jeszcze w latach (…) i wykorzystywał ją na cele rolnicze, tj. obsiewał pole do (…) r. Nieruchomość nie była wykorzystywana w ostatnim roku życia spadkodawcy z uwagi na jego podeszły wiek i zły stan zdrowia. Po śmierci dziadka Wnioskodawczyni odziedziczyła cały należący do niego majątek, w tym Nieruchomość. Nieruchomość stanowiła główny i najbardziej wartościowy składnik spadku – jej szacunkowa wartość z dnia (…) 2025 r. wynosiła około (…) zł. W wyniku dziedziczenia testamentowego uprawnieni do zachowku krewni (łącznie 4 osoby) zmarłego spadkobiercy wystąpili do Podatniczki jako jedynej spadkobierczyni z roszczeniami o zachowek. Od dnia nabycia w spadku Nieruchomości Wnioskodawczyni otrzymuje wezwania do zapłaty zachowku. Złożony został przeciwko niej pozew o zapłatę zachowku do Sądu Okręgowego. Podatniczka wielokrotnie proponowała pominiętym spadkobiercom podział Nieruchomości i przeniesienie na nich własności części Nieruchomości (wydzielonych działek) jako rozliczenie roszczeń z tytułu zachowku. Na etapie postępowania o stwierdzenia spadku wykazywali oni duże zainteresowanie – domagając się partycypacji w Nieruchomości, jednak obecnie nie są zainteresowani takim rozwiązaniem i żądają od Wnioskodawczyni wypłaty pieniężnej zachowku. Łączna szacunkowa kwota roszczeń o zapłatę zachowku wynikająca z wezwań i złożonego pozwu wynosi około (…) zł.

Wnioskodawczyni jest osobą młodą, na początku kariery zawodowej (w trakcie szkolenia zawodowego), która nie dysponuje taką kwotą i obecnie jest ona dla niej nieosiągalna. Nie ma zdolności kredytowej by uzyskać kredyt lub pożyczkę z banku na zaspokojenie roszczeń o zachowek. Dodatkowo Wnioskodawczyni już obecnie ponosi bardzo wysokie koszty związane z roszczeniami krewnych m.in. koszty sporządzenia operatu szacunkowego Nieruchomości dla celów zachowku, koszty obsługi prawnej, w tym postępowania przed Sądem (koszty sądowe i koszty zastępstwa procesowego) oraz koszty utrzymania samej Nieruchomości i pozostałych składników odziedziczonego majątku. Od czasu śmierci dziadka ponosi wyłącznie obciążenia związane z Nieruchomością i innymi składnikami majątku spadkowego, w tym podatków i opłat. Przy czym Wnioskodawczyni ma świadomość, że koszty te znacząco wzrosną w przypadku wniesienia do Sądu pozwów o zapłatę zachowku przez pozostałe 3 osoby uprawnione do zachowku po zmarłym dziadku. Chce również uniknąć ewentualnej sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości na licytacji komorniczej, ponieważ jej cena wywoławcza byłaby dużo niższa od rzeczywistej wartości tej Nieruchomości (…), a Wnioskodawczyni zostałaby dodatkowo obciążona kosztami egzekucyjnymi.

W ocenie Podatniczki, odziedziczona Nieruchomość jest jedynym zbywalnym i wartościowym składnikiem Jej majątku, którego sprzedaż pozwoliłaby na uzyskanie środków na zaspokojenie roszczeń krewnych o wypłatę należnego zachowku oraz pokrycie obecnych kosztów sądowych i pozostałych wydatków. Zbycie innych składników majątku posiadanego przez Wnioskodawczynię pozwoliłoby na uzyskanie maksymalnie (…) łącznej kwoty samego zachowku (bez pozostałych kosztów).

W związku z tym Podatniczka planuje sprzedać Nieruchomość – w tym celu prowadziła rozmowy z lokalnymi przedsiębiorcami z branży deweloperskiej. Wystawiła również ogłoszenie o sprzedaży całej Nieruchomości na portalach ogłoszeniowych w Internecie.

Pierwotna oferta sprzedaży całej Nieruchomości nie spotkała się z zainteresowaniem potencjalnych kupujących, dlatego Podatniczka zdecydowała o podziale Nieruchomości na jak najmniejsze działki gruntu, które, w Jej ocenie, łatwiej będzie Jej sprzedać.

Przed podziałem Nieruchomość składała się z dwóch (2) działek gruntu nr (…) o pow. (…) m2 i nr (…) o pow. (…) m2. Na skutek podziału zgodnie z decyzją podziałową Wójta (…) obecnie Nieruchomość składa się z (…) mniejszych działek gruntu (budowlanych) oznaczonych w ewidencji kolejno od nr (…) i działek drogowych będących drogami wewnętrznymi z dostępem do drogi publicznej oznaczonych nr (…), które stanowią dojazd do działek budowlanych. Każda z działek budowlanych ma ok. (…) m2, co jest najmniejszą dopuszczalną powierzchnią działki ewidencyjnej (działki geodezyjnej, katastralnej) na obszarze, na którym położona jest Nieruchomość.

Podatniczka nie uzbrajała Nieruchomości ani poszczególnych działek budowlanych, w szczególności nie przyłączyła żadnych mediów (wody, kanalizacji, gazu, elektryczności) oraz nie zmieniała ich dotychczasowego przeznaczenia, w tym nie zmieniała z funkcji rolnej na budowlaną.

Na moment sprzedaży działki stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową zgodnie z MPZP z roku 2017. Ponadto dla Nieruchomości ani wydzielonych działek nie zostały wydane żadne decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, ani nie wystąpiono o ich wydanie.

Nieruchomość i działki nie są i nie były zabudowane.

Podatniczka nie podjęła żadnych działań marketingowych czy reklamowych w celu zwiększenia atrakcyjności sprzedawanej Nieruchomości i działek. Nie zamierza angażować własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości Nieruchomości lub działek budowlanych np. poprzez budowę drogi, wyposażenie w urządzenia i sieci kanalizacji sanitarnej, wodnej czy energetycznej. Działki nie posiadają żadnych przyłączy i Podatniczka nie zamierza takich dokonywać przed sprzedażą.

Wystąpiła jedynie o zatwierdzenie podziału Nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działek pod drogę biorąc pod uwagę roszczenia członków rodziny o zachowek. Podatniczka podzieliła Nieruchomość na mniejsze działki nadal licząc, że krewni zgodzą się na przeniesienie na nich własności części wydzielonych działek na pokrycie zachowku lub w ostateczności uda się sprzedać większość lub znaczną część tych działek, a uzyskane środki przeznaczyć na zapłatę zachowku i koszty prawne.

Przedmiotem oferty sprzedaży jest cała Nieruchomość oraz każda z (…) działek budowlanych o numerach kolejno od (…).

Wnioskodawczyni najbardziej zainteresowana jest zbyciem całej Nieruchomości lub kilkunastu lub kilkudziesięciu działek jednemu nabywcy, w jednej lub kilku transakcjach (umowach) sprzedaży, ale nie wyklucza sprzedaży pojedynczych działek różnym nabywcom (jeżeli nie znajdzie kupca na całą Nieruchomość lub większą jej część). Przyjmując średnią cenę jednej działki w okolicy około (…) zł i łączną wysokość roszczeń około (…) zł.

Wnioskodawczyni ustaliła, że musi sprzedać co najmniej 15-20 działek by za uzyskane środki zapłacić zachowek i pokryć koszty. Wnioskodawczyni sama zajmuje się sprzedażą mianowicie wykonała zdjęcia Nieruchomości oraz wystawiła oferty sprzedaży całej Nieruchomości i sprzedaży pojedynczych działek budowlanych na popularnych internetowych portalach ogłoszeniowych ((…)).

Nie zawarła umowy o pośrednictwo sprzedaży z osobą trzecią, nikomu nie udzielała i nie będzie udzielać pełnomocnictwa do sprzedaży Nieruchomości lub/i działek, czy do zarządzania Nieruchomością.

Na moment sprzedaży Wnioskodawczyni nie jest i nie była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej, w tym działalności handlowej w zakresie obrotu gruntami (nieruchomościami), działalności w zakresie usług remontowo-budowlanych, usług deweloperskich ani innych usług o zbliżonym charakterze. Podatniczka nie zamierza prowadzić działalność gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami lub deweloperskiej.

Nie była i nie jest rolnikiem ryczałtowym, i nigdy nie prowadziła gospodarstwa rolnego.

Od dnia nabycia spadku zarówno Nieruchomość, jak i wydzielone działki budowlane należą do majątku prywatnego Podatniczki, nie są, nie były oraz nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności zwolnionej z podatku VAT oraz do działalności rolniczej.

Nieruchomość, jak i działki nie były przez nią wykorzystywane w celach zarobkowych np. dzierżawa, najem lub użyczenie lub w inny sposób oddane do używania osobom trzecim. Nie została i nie zostanie zawarta umowa dzierżawy lub najmu z przyszłymi nabywcami Nieruchomości lub poszczególnych działek.

Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych nakładów związanych z przygotowaniem Nieruchomości i działek do sprzedaży, nie zamierza takich działań podejmować przed sprzedażą. Jedyne nakłady, jakie poniosła dotychczas na Nieruchomość to koszty sporządzenia operatu szacunkowego Nieruchomości dla celów zachowku, koszty planu podziału i opłata za podział Nieruchomości na działki, opłaty za wystawienie ogłoszeń o sprzedaży, w łącznej kwocie około (…) zł.

W roku 2021 Podatniczka sprzedała należący do niej dom (budynek) mieszkalny i za uzyskane środki zakupiła działkę gruntu, na której obecnie buduje nowy dom, w którym zamieszka. Transakcja miała charakter jednorazowy i była podyktowana zamiarem zmiany miejsce zamieszkania.

Wnioskodawczyni nie dokonywała sprzedaży żadnych innych nieruchomości, w tym działek gruntu.

Zmarły spadkodawca – (…) również nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu gruntami (nieruchomościami), działalności w zakresie usług remontowo-budowlanych, usług deweloperskich. Nieruchomość była przez niego wykorzystywana wyłącznie w celach rolniczych.

Środki, które Podatniczka pozyska ze sprzedaży Nieruchomości lub działek zamierza przeznaczyć na zapłatę roszczeń z tytułu zachowku i koszty obsługi prawnej, w tym koszty postępowania przed Sądem w sprawach o zachowek oraz koszty utrzymania składników nabytego w spadku majątku. Ewentualne nadwyżki chciałaby przeznaczyć na zabezpieczenie własnej przyszłości.

Pytania

1.Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawczyni działa jako podatnik podatku VAT na podstawie art. 15 ust. 1 uVAT i tym samym sprzedaż całej Nieruchomości nabytej w spadku będzie stanowiła działalność gospodarczą (działalność handlową) podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 2 uVAT?

2.Ewentualnie, jeżeli Wnioskodawczyni nie uda się sprzedać jednorazowo całej Nieruchomości, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni działa w charakterze podatnika podatku VAT na podstawie art. 15 ust. 1 uVAT i tym samym sprzedaż kilkunastu lub kilkudziesięciu działek wydzielonych z Nieruchomości nabytej w spadku jednemu nabywcy w jednej lub kilku transakcjach sprzedaży, będzie stanowiła działalność gospodarczą (działalność handlową) podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 2 uVAT?

3.Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni działa w charakterze podatnika podatku VAT na podstawie art. 15 ust. 1 uVAT i tym samym sprzedaż każdej z kilkudziesięciu niezabudowanych działek budowlanych powstałych z podziału Nieruchomości nabytej w spadku rożnym nabywcom, będzie stanowiła działalność gospodarczą (działalność handlową) podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 2 uVAT?

Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 21 maja 2025 r.)

Ad 1, 2 i 3.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zarówno sprzedaż całej Nieruchomości nabytej w spadku (Pytanie 1) i sprzedaż kilkunastu lub kilkudziesięciu działek budowlanych (o numerach kolejno od (…)) wydzielonych z tej Nieruchomości jednemu nabywcy (Pytanie 2) lub różnym nabywcom (Pytanie 3), nie będzie stanowić działalności gospodarczej (działalności handlowej) polegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT, ponieważ Wnioskodawczyni nie działa w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 uVAT.

W świetle przepisów uVAT, zgodnie ze stanowiskiem doktryny oraz orzecznictwem sądów administracyjnych i ETS, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze (1), czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, po drugie (2) musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (Polski).

Przez dostawę towarów, o której mowa powyżej, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) (art. 7 ust. 1 uVAT).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. art. 2 pkt 22 uVAT.

Towarami są rzeczy oraz ich części, w tym również nieruchomości lub ich części (grunty) oraz wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 uVAT).

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami nieruchomość gruntowa (grunt) spełnia definicję towaru na gruncie uVAT, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Tym samym w niniejszej sprawie w przypadku planowanej sprzedaży Nieruchomości i działek budowlanych zostanie spełniona pierwsza (1) z dwóch przesłanek opodatkowania, mianowicie sprzedaż przez Wnioskodawczynię będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów (nieruchomości) w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt.1 uVAT.

Nie każda odpłatna dostawa towarów stanowi czynność podlegającą podatkowi VAT. Określony w uVAT zakres opodatkowania wskazuje, że aby odpłatne zbycie towaru (gruntu) było opodatkowane tym podatkiem VAT musi być wykonane w ramach działalności gospodarczej przez podmiot, który będzie działał w charakterze podatnika VAT w odniesieniu do tej czynności (przesłanka druga). Definicja działalności gospodarczej, zawarta w uVAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik VAT” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 uVAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z 15 ust. 2 uVAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że odpłatna dostawa towarów, w tym sprzedaż gruntów stanowi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wówczas, gdy wykonuje ją podmiot, który działa dla tej właśnie czynności jako podatnik podatku VAT. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności sprzedaży powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 uVAT, mianowicie polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stwierdzenie, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działania w tym zakresie przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Taka czynność powinna zatem cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, a w konsekwencji mieć formę zorganizowaną, która związana jest z podmiotami występującymi w profesjonalnym obrotem gospodarczym (tak: WSA w Szczecinie w wyroku z 11 sierpnia 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 486/21).

Sprzedaż gruntu nie stanowi takiej czynności, gdy jest dokonywana przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające, jako podatnicy w odniesieniu do tej konkretnej czynności sprzedaży. Co do zasady czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, w tym zarządzaniem tzw. majątkiem prywatnym (osobistym) i rozporządzaniem składnikami tego majątku nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

NSA w wyroku z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) stwierdził, że osoba fizyczna nie staje się podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży działek stanowiących jej majątek prywatny, ponieważ sprzedaż taka nie może zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT. NSA podkreślił, iż w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działek budowlanych wydzielonych z majątku osobistego osoby fizycznej istotne jest, czy zakupu danej nieruchomości osoba ta dokonała jako handlowiec, czy też do celów prywatnych. Nie można uznać za podatnika osoby fizycznej z tytułu sprzedaży jej majątku osobistego, który nabywany w spadku, a nie z przeznaczeniem na działalność handlową.

Pojęcie „majątku prywatnego” (osobistego) nie występuje na gruncie analizowanych przepisów uVAT. Z ogólnych zasad prawa cywilnego wynika, że jest to majątek osoby fizycznej niestanowiący mienia prowadzonej działalności gospodarczej, ani niewykorzystywany na cele tej działalności.

Podobnie orzeczenie TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

Z powołanego wyroku wynika, że „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Jak podkreślił TSUE w uzasadnieniu wyroku w sprawie Dieter Armbrecht: „w przypadku, gdy podatnik sprzedaje część swojego składnika majątkowego, którą zdecydował się zachować do użytku osobistego, nie działa on w odniesieniu do tej sprzedaży jako podatnik w rozumieniu art. 2 (1) VI dyrektywy”.

Nie jest zatem działalnością handlową sprzedaż nieruchomości – gruntu należącego do majątku prywatnego (osobistego), które nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie był wykorzystywany w trakcie jego posiadania do prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie jest związany z taką działalnością.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym sprzedaż dotyczy składnika majątku prywatnego, który Podatniczka odziedziczyła w spadku – wcześniej Nieruchomość, z której wydzielono działki należała do jej zmarłego dziadka, który wykorzystywał ją wyłącznie na cele rolnicze. Nieruchomość nie została zatem nabyta przez Wnioskodawczynię z przeznaczeniem na działalność handlową w celu jej dalszej odsprzedaży. Podatniczka nie zajmuje się zakupem i sprzedażą nieruchomości – jedyna przeprowadzona przez nią transakcja dotyczyła sprzedaży domu rodzinnego w roku 2021. Od dnia nabycia zarówno Nieruchomość i działki budowlane nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej czy działalności rolniczej, ani wykorzystywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych, np. w ramach umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia. Wnioskodawczyni nie zamierza zawrzeć takich umów z potencjalnymi nabywcami.

Dla celów podatku VAT ważne jednak jest nie tylko odpowiednie przyporządkowanie składników majątku prywatnego, ale także wykonywane na nim czynności i działania. Nie jest uznawana za podatnika podatku VAT osoba fizyczna, która dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji dotyczących składników majątku prywatnego oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednym z argumentów przemawiających za jednorazowym, okazjonalnym charakterem transakcji i tym samym za brakiem prowadzenia działalności gospodarczej jest sposób nabycia sprzedawanej nieruchomości (spadek, darowizna) oraz okoliczności jej sprzedaży (tak interpretacja indywidualna DKIS z dnia 29 maja 2024 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.224.2024.2.AB).

O częstotliwości i ciągłości nie decyduje czasookres podejmowanych działań, ale kryterium ich powtarzalności oraz systematyczność dokonywanych zakupów oraz sprzedaży (tak NSA w wyroku z dnia 20 września 2024 r., sygn. akt I FSK 101/21).

W wyroku z dnia 29 kwietnia 2014 r. (sygn. akt I FSK 621/13) NSA uznał, że ocena, czy dana transakcja została wykonana w charakterze podatnika VAT czy też w ramach zarządu majątkiem osobistym, powinna zostać dokonana z uwzględnieniem całokształtu okoliczności faktycznych danej sprawy. Sąd podkreślił, że transakcje dokonywane przez osobę fizyczną mogą być uznane za działalność gospodarczą tylko wtedy, gdy wystąpi ciąg okoliczności wskazujących na ich profesjonalny (czyli stały i zorganizowany) charakter. Dokonując kwalifikacji działalności związanej z obrotem nieruchomościami w celu oceny, czy można ją zaliczyć do działalności gospodarczej, należy uwzględnić, że przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze typowe dla działań „handlowca”, a więc podatnika podatku VAT (tak NSA w wyroku z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. akt I FSK 427/23).

Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu, są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy zajmujący się obrotem nieruchomościami (por. wyroki NSA z dnia 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12, z dnia 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13, z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13 i z dnia 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14).

Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki i wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Do takich działań zaliczane są przykładowo: wniosek o zatwierdzeniu podziału nieruchomości na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzbrojenie terenu w przyłącza sieci wodnej, gazowej lub energetycznej, inicjowanie postępowania administracyjnego w sprawie zmiany przeznaczenia (funkcji) sprzedawanej nieruchomości z rolnej na budowlaną przed sprzedażą przez wystąpienie o opracowanie lub zmianę planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru lub uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy lub pozwolenia na budowę, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, który ma charakter stały i zorganizowany, a nie stwierdzenie jedynie wystąpienia pojedynczych działań. Samo wystąpienie jednej lub kilku wymienionych czynności nie przesądza o profesjonalnym zbywaniu nieruchomości przez osobę fizyczną. Podobnie jak duża ilość zbywanych nieruchomości lub czy częstotliwość transakcji nie świadczy o prowadzeniu działalności gospodarczej.

Z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) i Kuć przeciwko DIS w Warszawie (C-181/10) wynika, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Zbycie nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego, nie stanowi samo w sobie działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, jeżeli brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie ich zbycia, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności) – tak WSA w Kielcach w wyroku z dnia 27 czerwca 2024 r. (sygn. akt I SA/Ke 219/24). WSA uznał, że dążenie do osiągnięcia jak najlepszej ceny ze sprzedaży przez podział nieruchomości na mniejsze działki oraz zmiana funkcji z rolnej na budowlaną jest jedynie przejawem racjonalnego zarządzania osobistym majątkiem. Nie można bowiem wymagać, aby właściciel wyzbywał się go w możliwie najmniej rentowny sposób. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do zakwalifikowania do działań „handlowca”, a więc podatnika podatku. W ocenie Sądu w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym – niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu podatku VAT.

Tak samo wskazał NSA w wyroku z dnia 4 lipca 2023 r. (sygn. akt I FSK 427/23): „Nie mogą być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej same z siebie czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie ma też decydującego charakteru sama liczba i zakres transakcji sprzedaży. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego”.

W niniejszej sprawie zamiarem Wnioskodawczyni nie było nabywanie, a następnie zarobkowa sprzedaż nieruchomości – została ona zmuszona do wyzbycia się rodzinnego majątku (Nieruchomości) z uwagi na konieczność pozyskania środków na zaspokojenie roszczeń krewnych o zapłatę zachowku. Wnioskodawczyni próbowała najpierw bezskutecznie zbyć całą Nieruchomość. Następnie dokonała jej podziału na mniejsze działki, które pojedynczo może szybciej sprzedać i uzyskać lepsze ceny sprzedaży, co jest jedynie przejawem racjonalnego zarządzania osobistym majątkiem.

Najnowsze orzeczenia sądów administracyjnych potwierdzają, że sam podział dużej nieruchomości na mniejsze działki w celu jej łatwiejszej sprzedaży i zbycie nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału nie może sam w sobie stanowić okoliczności kwalifikującej tej następczej sprzedaży jako działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Takie działanie mieści się w zwykłych działaniach właścicielskich, które mogą obejmować również działania w celu uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży.

Potwierdza to m.in. NSA w wyroku z dnia 11 września 2024 r. (sygn. akt I FSK 20/21): „O działaniu jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą nie mogą świadczyć jedynie: podział nieruchomości na mniejsze działki, wytyczenie drogi wewnętrznej, czy też wielokrotność transakcji sprzedaży. Te okoliczności są działaniami, które podejmuje się również w ramach obrotu zaliczanego do zarządu majątkiem prywatnym”.

Zdaniem sądów należy uwzględniać całokształt działań na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego, a nie osobne działania (por. WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 9 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/Sz 468/24 i WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 23 października 2024 r., sygn. akt I SA/Bk 273/24).

Poza podziałem Nieruchomości na mniejsze działki, Podatniczka nie wykonała żadnych innych aktywności, które byłyby porównywalne do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem nieruchomościami. W szczególności nie zmieniła dotychczasowego przeznaczenia Nieruchomości ani działek w MPZP, nie przyłączyła mediów (wody, kanalizacji, gazu, elektryczności), nie wystąpiła o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego. Nie poniosła żadnych nakładów inwestycyjnych na Nieruchomość, z wyjątkiem koniecznych nakładów. Podatniczka nie podjęła żadnych działań marketingowych, reklamowych oraz innych działań zmierzających do podniesienia wartości lub atrakcyjności Nieruchomości lub działek budowlanych (np. poprzez budowę drogi, wyposażenie w urządzenia i sieci kanalizacji sanitarnej, wodnej czy energetycznej). Umieszczenie ogłoszenia o sprzedaży na portalach internetowych, czy środkach masowego przekazu nie świadczy o podjęciu czynności marketingowych, czy reklamowych występujących w profesjonalnej działalności handlowej. Wnioskodawczyni sama zajmuje się sprzedażą, mianowicie wykonała zdjęcia Nieruchomości oraz wystawiła oferty sprzedaży. Nie zawarła umowy o pośrednictwo sprzedaży z osobą trzecią, nikomu nie udzielała i nie zamierza udzielać pełnomocnictwa do sprzedaży Nieruchomości lub/i działek.

Obecnie celem Wnioskodawczyni nadal jest jednorazowa sprzedaż całej Nieruchomości lub sprzedaż co najmniej kilkunastu lub kilkudziesięciu działek wydzielonych z Nieruchomości w jednej transakcji sprzedaży, tj. na podstawie jednej umowy sprzedaży (Pytanie 1 i 2), więc czynność ta nie będzie miała powtarzalnego charakteru. Ale nie wyklucza, że z uwagi na brak ofert kupna zostanie zmuszona do sprzedaży pojedynczych działek budowlanych powstałych z podziału Nieruchomości różnym nabywcom w kilku transakcjach (Pytanie 3).

Działania Wnioskodawczyni nie mają zatem charakteru profesjonalnego (zawodowego), czyli stałego i zorganizowanego, ale są jedynie realizacją prawa własności celem uzyskania środków finansowych z uwagi na trudną sytuację życiową i ekonomiczną. Sprzedaż pozwoli Wnioskodawczyni na zapłatę roszczeń o zachowek i pokrycie rosnących kosztów obsługi prawnej, oraz pozwoli uniknąć sytuacji, kiedy na spłatę krewnych musiała by zaciągnąć kredyt lub Nieruchomość zostanie sprzedana na licytacji komorniczej po dużo niższej cenie niż rynkowa. Na moment sprzedaży Wnioskodawczyni nie jest i nie była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej, w tym działalności handlowej w zakresie obrotu gruntami (nieruchomościami), działalności w zakresie usług remontowo – budowlanych, usług deweloperskich ani innych usług o zbliżonym charakterze.

Powyższe okoliczności wskazują, że dokonując czynności sprzedaży opisanej we wniosku Nieruchomości i pojedynczych działek Wnioskodawczyni będzie działała wyłącznie w ramach zwykłego zarządzania osobistym majątkiem, i która nie ma cech działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT (przesłanka druga).

Na podstawie analizy przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa i orzeczeń należy uznać, że zarówno sprzedaż całej Nieruchomości nabytej w spadku (Pytanie 1), jaki i sprzedaż kilkunastu lub kilkudziesięciu działek wydzielonych z tej Nieruchomości jednemu nabywcy w jednej lub kilku transakcjach sprzedaży (Pytanie 2) oraz sprzedaż tych działek różnym nabywcom (Pytanie 3), nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT. Wnioskodawczyni nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 uVAT, wykonując działalność handlową.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania ich sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku prywatnego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku prywatnego.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że przysługuje Pani prawo własności niezabudowanej Nieruchomości gruntowej o powierzchni łącznej (…) m2 (ok. (…) ha). Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomość została przeznaczona jako: 4MN/U – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej; 6KDW I5 KDW – tereny dróg wewnętrznych, 2KDxp – tereny ciągów pieszo-rowerowych.

Nieruchomość jest niezabudowana, niezagospodarowana oraz nieuzbrojona (brak sieci infrastruktury technicznej: wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej i gazowej).

Z tytułu nabycia Nieruchomości nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Przedmiotową Nieruchomość nabyła Pani w spadku (dziedziczenia) (…) 2023 r., jako jego jedyna spadkobierczyni zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu z (…) 2024 r. W wyniku dziedziczenia testamentowego uprawnieni do zachowku krewni (łącznie 4 osoby) zmarłego spadkobiercy wystąpili do Pani jako jedynej spadkobierczyni z roszczeniami o zachowek. Wielokrotnie proponowała Pani pominiętym spadkobiercom podział Nieruchomości i przeniesienie na nich własności części Nieruchomości (wydzielonych działek) jako rozliczenie roszczeń z tytułu zachowku. Na etapie postępowania o stwierdzenia spadku wykazywali oni duże zainteresowanie – domagając się partycypacji w Nieruchomości, jednak obecnie nie są zainteresowani takim rozwiązaniem i żądają od Pani wypłaty pieniężnej zachowku. Łączna szacunkowa kwota roszczeń o zapłatę zachowku wynikająca z wezwań i złożonego pozwu wynosi około (…) zł.

Jest Pani osobą młodą, na początku kariery zawodowej (w trakcie szkolenia zawodowego), która nie dysponuje taką kwotą i obecnie jest ona dla Pani nieosiągalna. Nie ma Pani zdolności kredytowej by uzyskać kredyt lub pożyczkę z banku na zaspokojenie roszczeń o zachowek. Dodatkowo już obecnie ponosi Pani bardzo wysokie koszty związane z roszczeniami krewnych m.in. koszty sporządzenia operatu szacunkowego Nieruchomości dla celów zachowku, koszty obsługi prawnej, w tym postępowania przed Sądem (koszty sądowe i koszty zastępstwa procesowego) oraz koszty utrzymania samej Nieruchomości i pozostałych składników odziedziczonego majątku.

W związku z tym planuje Pani sprzedać Nieruchomość – w tym celu prowadziła Pani rozmowy z lokalnymi przedsiębiorcami z branży deweloperskiej. Wystawiła Pani również ogłoszenie o sprzedaży całej Nieruchomości na portalach ogłoszeniowych w Internecie. Pierwotna oferta sprzedaży całej Nieruchomości nie spotkała się z zainteresowaniem potencjalnych kupujących, dlatego zdecydowała Pani o podziale Nieruchomości na jak najmniejsze działki gruntu, które łatwiej będzie sprzedać. Przed podziałem Nieruchomość składała się z dwóch działek gruntu nr (…). Na skutek podziału obecnie Nieruchomość składa się z (…) mniejszych działek gruntu (budowlanych) oznaczonych w ewidencji kolejno od nr (…) i działek drogowych będących drogami wewnętrznymi z dostępem do drogi publicznej oznaczonych nr (…), które stanowią dojazd do działek budowlanych. Każda z działek budowlanych ma ok. (…) m2.

Nie uzbrajała Pani Nieruchomości ani poszczególnych działek budowlanych, w szczególności nie przyłączyła żadnych mediów (wody, kanalizacji, gazu, elektryczności) oraz nie zmieniała ich dotychczasowego przeznaczenia, w tym nie zmieniała z funkcji rolnej na budowlaną.

Na moment sprzedaży działki stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową zgodnie z MPZP z roku 2017. Ponadto dla Nieruchomości ani wydzielonych działek nie zostały wydane żadne decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, ani nie wystąpiono o ich wydanie. Nieruchomość i działki nie są i nie były zabudowane.

Nie podjęła Pani żadnych działań marketingowych czy reklamowych w celu zwiększenia atrakcyjności sprzedawanej Nieruchomości i działek. Nie zamierza Pani angażować własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości Nieruchomości lub działek budowlanych, np. poprzez budowę drogi, wyposażenie w urządzenia i sieci kanalizacji sanitarnej, wodnej czy energetycznej. Działki nie posiadają żadnych przyłączy i nie zamierza Pani takich dokonywać przed sprzedażą.

Wystąpiła Pani jedynie o zatwierdzenie podziału Nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działek pod drogę biorąc pod uwagę roszczenia członków rodziny o zachowek. Podzieliła Pani Nieruchomość na mniejsze działki nadal licząc, że krewni zgodzą się na przeniesienie na nich własności części wydzielonych działek na pokrycie zachowku lub w ostateczności uda się sprzedać większość lub znaczną część tych działek, a uzyskane środki przeznaczyć na zapłatę zachowku i koszty prawne.

Sama Pani zajmuje się sprzedażą mianowicie wykonała Pani zdjęcia Nieruchomości oraz wystawiła oferty sprzedaży całej Nieruchomości i sprzedaży pojedynczych działek budowlanych na popularnych internetowych portalach ogłoszeniowych ((…)). Nie zawarła Pani umowy o pośrednictwo sprzedaży z osobą trzecią, nikomu nie udzielała Pani i nie będzie udzielać pełnomocnictwa do sprzedaży Nieruchomości lub/i działek, czy do zarządzania Nieruchomością.

Na moment sprzedaży nie jest Pani i nie była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Nie prowadzi Pani i nie prowadziła działalności gospodarczej, w tym działalności handlowej w zakresie obrotu gruntami (nieruchomościami), działalności w zakresie usług remontowo -budowlanych, usług deweloperskich ani innych usług o zbliżonym charakterze. Nie zamierza Pani prowadzić działalność gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami lub deweloperskiej. Nie była Pani i nie jest rolnikiem ryczałtowym i nigdy nie prowadziła gospodarstwa rolnego.

Od dnia nabycia spadku zarówno Nieruchomość, jak i wydzielone działki budowlane należą do Pani majątku prywatnego. Nie są, nie były oraz nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności zwolnionej z podatku VAT oraz do działalności rolniczej.

Nieruchomość, jak i działki nie były przez Panią wykorzystywane w celach zarobkowych np. dzierżawa, najem lub użyczenie lub w inny sposób oddane do używania osobom trzecim. Nie została i nie zostanie zawarta umowa dzierżawy lub najmu z przyszłymi nabywcami Nieruchomości lub poszczególnych działek. Nie ponosiła Pani żadnych nakładów związanych z przygotowaniem Nieruchomości i działek do sprzedaży, nie zamierza Pani takich działań podejmować przed sprzedażą. Jedyne nakłady, jakie Pani poniosła dotychczas na Nieruchomość to koszty sporządzenia operatu szacunkowego Nieruchomości dla celów zachowku, koszty planu podziału i opłata za podział Nieruchomości na działki, opłaty za wystawienie ogłoszeń o sprzedaży. Nie dokonywała Pani sprzedaży żadnych innych nieruchomości, w tym działek gruntu. Środki, które Pani pozyska ze sprzedaży Nieruchomości lub działek zamierza Pani przeznaczyć na zapłatę roszczeń z tytułu zachowku i koszty obsługi prawnej, w tym koszty postępowania przed Sądem w sprawach o zachowek oraz koszty utrzymania składników nabytego w spadku majątku. Ewentualne nadwyżki chciałaby Pani przeznaczyć na zabezpieczenie własnej przyszłości.

Pani wątpliwości dotyczą braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży całej Nieruchomości nabytej w spadku, bądź też sprzedaży kilkunastu lub kilkudziesięciu działek wydzielonych z Nieruchomości.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie zbywca podjął/podejmie w odniesieniu do gruntów będących przedmiotem sprzedaży.

Uwzględniając powyższą analizę przepisów oraz przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, że w odniesieniu do sprzedaży całej Nieruchomości nabytej w spadku, bądź też sprzedaży kilkunastu lub kilkudziesięciu działek wydzielonych z Nieruchomości brak jest na ten moment przesłanek pozwalających uznać, że dokonując ww. dostawy wystąpi Pani w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W analizowanej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej Pani aktywności w przedmiocie sprzedaży działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż całej Nieruchomości, bądź też kilkunastu lub kilkudziesięciu działek wydzielonych z Nieruchomości będzie wypełniać przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Panią należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedając całą Nieruchomość, bądź też kilkanaście lub kilkadziesiąt działek wydzielonych z Nieruchomości będzie korzystała Pani z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni Pani przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą – w stosunku do tych transakcji.

W konsekwencji, sprzedaż całej Nieruchomości, bądź też kilkunastu lub kilkudziesięciu działek wydzielonych z Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży całej Nieruchomości, bądź też kilkunastu lub kilkudziesięciu działek wydzielonych z Nieruchomości będzie Pani korzystać z przysługującego Pani prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Panią cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. działek, a ich dostawę cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponadto, bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, czy sprzeda Pani działki jednemu nabywcy, czy każda z działek będzie sprzedana osobno różnym nabywcom.

Podsumowując, stwierdzić należy, że:

1.Sprzedając całą Nieruchomość nie będzie Pani działała jako podatnik podatku od towarów i usług podstawie art. 15 ust. 1 ustawy i tym samym sprzedaż przez Panią całej Nieruchomości nabytej w spadku nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy.

2.W sytuacji, gdy nie uda się Pani sprzedać jednorazowo całej Nieruchomości, to przy sprzedaży kilkunastu lub kilkudziesięciu działek wydzielonych z Nieruchomości nabytej w spadku jednemu nabywcy w jednej lub kilku transakcjach, również nie będzie Pani działała w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą. Tym samym sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

3.Nie będzie Pani działała także w charakterze podatnika podatku VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy przy sprzedaży każdej z kilkudziesięciu niezabudowanych działek budowlanych powstałych z podziału Nieruchomości nabytej w spadku rożnym nabywcom. Sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 i 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.