Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe - Interpretacja - 0112-KDIL1-3.4012.311.2025.1.KK

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

-prawidłowe – w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku 1 Szpitala,

-nieprawidłowe – w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku 2 Szpitala.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-braku prawa doobniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku 1 Szpitala,

-braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku 2 Szpitala.

Uzupełnili go Państwo pismami z 22 kwietnia 2025 r. (wpływ 14 maja 2025 r.), dwoma pismami z 2 lipca 2025 r. (wpływ 2 lipca 2025 r.) oraz pismem z 3 lipca 2025 r. (wpływ 3 lipca 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie przedstawiony w piśmie z 3 lipca 2025 r.)

„A” pozostaje czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach realizacji projektu z udziałem środków (…) pn. „…”, Szpital będzie dokonywał wydatków związanych z pracami przygotowawczymi i nadzorem inwestorskim oraz pracami budowlanymi i modernizacyjnymi (wymiana stolarki okiennej, termomodernizacja ścian i stopów, wymiana centralnego ogrzewania, oświetlenia, wykonanie instalacji fotowoltaicznej itp.).

Powyższe prace będą wykonywane w dwóch budynkach szpitala: budynek 2, w którym mieszczą się oddziały szpitalne oraz w budynku 1, gdzie znajdują się poradnie specjalistyczne oraz administracja Szpitala. W tym miejscu należy zaznaczyć, że wydatki związane z realizacją zadania udokumentowane fakturami VAT, Szpital ma możliwość kwotowego przyporządkowania poszczególnym obiektom.

Wytworzona energia elektryczna z powstałych z projektu instalacji fotowoltaicznych będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie na potrzeby każdego ze wskazanych budynków.

Podstawową działalnością Szpitala jest świadczenie usług zdrowotnych, które podlegają przedmiotowemu zwolnieniu z podatku od towarów i usług na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Dodatkowo Szpital osiąga również obroty opodatkowane podatkiem od towarów i usług z tytułu sprzedaży towarów w sklepie, bufecie, wynajmu pomieszczeń, korzystania z pomieszczeń i aparatury medycznej przez podmioty trzecie świadczące usługi na rzecz pacjentów Szpitala i inne.

Wskazać należy, iż Szpital posiada ustaloną proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy, udziału rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. W roku 2024 nie przekroczył on 2% (w oparciu o obroty z 2023 r.).

Szpital wskazuje na poszczególne przeznaczenie budynków w zakresie świadczonych usług, tj.:

1.Budynek 2 – łóżkowy, działalność podstawowa (leczenie pacjentów) – służy sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej (przychody opodatkowane z tytułu korzystania z aparatury medycznej i pomieszczeń przez podmioty medyczne świadczące usługi medyczne na rzecz Szpitala);

2.Budynek 1 – poradnie specjalistyczne i pomieszczenia dla administracji Szpitala – służy sprzedaży zwolnionej.

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu pn. „…” Szpital będzie prosumentem energii w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Obie instalacje fotowoltaiczne będą stanowiły mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Szpital nie będzie korzystał z rozliczenia wartości energii wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Instalacje fotowoltaiczne nie będą mieściły się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Instalacje fotowoltaiczne powstałe w ramach projektu będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych. Szpital nie prowadzi działalności innej niż gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym wszystkie wydatki ponoszone w ramach projektu zostaną podporządkowane do celów działalności gospodarczej.

Szpital zaplanował dwie instalacje fotowoltaiczne w ramach projektu.

W odniesieniu do budynku 2 Szpital ma obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT. Na podstawie określenia stosunku przychodów opodatkowanych do nieopodatkowanych, nieopodatkowana jest działalność prowadzona w budynku, opodatkowane są przychody z tytułu korzystania z aparatury medycznej i pomieszczeń przez podmioty medyczne. Dodatkowo Szpital informuje, iż za rok 2023 udział przychodów opodatkowanych w przychodach ogółem dla budynku 2 wyniósł poniżej 2% (zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy proporcja nie przekracza 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%). Na podstawie określenia stosunku przychodów opodatkowanych do nieopodatkowanych, nieopodatkowana jest działalność prowadzona w budynku.

Dodatkowo Szpital informuje, iż za rok 2023 udział przychodów opodatkowanych w przychodach ogółem dla budynku 1 wyniósł poniżej 2% (zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy proporcja nie przekracza 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%).

Energia elektryczna wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną będzie wykorzystywana w czasie rzeczywistym wyłącznie na potrzeby własne Szpitala. Produkcja energii w instalacji fotowoltaicznej będzie opomiarowana. Szpital nie zamierza zawrzeć umowy z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie rozliczania energii wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne. Zostanie zawarta umowa o przyłączenie z przedsiębiorstwem energetycznym. Wytworzona energia będzie wykorzystywana na potrzeby własne bez wpływu do sieci przedsiębiorstwa energetycznego. Nie nastąpi przyłączenie instalacji fotowoltaicznej do sieci. Wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną energia elektryczna będzie wykorzystywana w czasie rzeczywistym wyłącznie na potrzeby własne Szpitala. Produkcja energii w instalacji fotowoltaicznej będzie opomiarowana. Nie będzie nadwyżki w produkcji energii elektrycznej z paneli fotowoltaicznych – cała produkcja energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznej będzie wprowadzona do sieci wewnętrznej Szpitala, brak wprowadzenia do sieci zewnętrznej.

Pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 3 lipca 2025 r.)

1.Czy w przedstawionym opisie stanu faktycznego Szpital dysponuje prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku 2 Szpitala?

2.Czy w przedstawionym opisie stanu faktycznego Szpital dysponuje prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku 1 Szpitala?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 3 lipca 2025 r.)

1.Szpital nie dysponuje prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku 2 Szpitala, ponieważ budynek ten wykorzystywany jest w głównej mierze do celów działalności zwolnionej z VAT.

2.Szpital nie dysponuje prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku 1 Szpitala, ponieważ budynek ten wykorzystywany jest do celów działalności zwolnionej z VAT.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Wskazana zasada wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z regulacji tej wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z opodatkowania, niepodlegającej opodatkowaniu).

W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, natomiast w przypadku wydatków związanych wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT lub niepodlegającymi opodatkowaniu, prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje.

Gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak i działalności zwolnionej z VAT, a przyporządkowanie ich wyłącznie i w całości do działalności opodatkowanej nie jest możliwe, podatnik winien ustalić wartość przysługującego mu prawa do odliczenia VAT z zastosowaniem współczynnika VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT.

Współczynnik VAT ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy współczynnik VAT nie przekroczył 2% – podatnik ma prawo uznać, że wynosi on 0%.

W świetle powyższego, mając na uwadze zakres działalności prowadzonej w głównym budynku 2 Szpitala, w którym mieszczą się oddziały Szpitala, funkcjonujące na potrzeby prowadzenia działalności leczniczej zwolnionej i opodatkowanej VAT, towary i usługi nabywane w ramach realizacji inwestycji w zakresie termomodernizacji budynku 2 nie uprawniają Szpitala do skorzystania z odliczenia podatku VAT w jakimkolwiek zakresie.

Powyższe dotyczy także działalności prowadzonej w Budynku G, w którym mieszczą się poradnie przyszpitalne, jak również administracja Szpitala, funkcjonujące na potrzeby prowadzenia działalności leczniczej zwolnionej z VAT, towary i usługi nabywane w ramach realizacji inwestycji w zakresie termomodernizacji budynku 1 nie uprawniają Szpitala do skorzystania z odliczenia podatku VAT w jakimkolwiek zakresie.

Z uwagi na marginalny udział przychodów opodatkowanych uzyskiwanych z tego rodzaju działalności Szpital zachowuje współczynnik VAT w wysokości nieprzekraczającej 2%, tym samym uprawniony jest do uznania, że współczynnik ten wynosi 0%, co również oznacza brak prawa do odliczenia VAT wynikającego z wydatków ponoszonych przez Szpital, niezwiązanych w całości i wyłącznie z prowadzoną w nim działalnością opodatkowaną VAT.

Analogiczne stanowisko w podobnym przypadku wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 1 marca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.5.2021.2.ŻR, wskazując, że: „Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca skorzystał z przysługującego mu uprawnienia określonego przez ustawodawcę w art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy i uznał, że proporcja obliczona na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy wynosi 0%, to Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizowanym projektem”.

Podsumowując, w przedstawionym opisie stanu faktycznego, Szpital nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku głównego (niezwiązanych w całości i wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT), przy założeniu, że Szpital zachowa współczynnik VAT w wysokości nieprzekraczającej 2% i – na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT – skorzysta z uprawnienia do uznania, że współczynnik ten wynosi 0%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności, które nie są opodatkowane podatkiem VAT oraz korzystają ze zwolnienia od tego podatku.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytań należy w pierwszej kolejności ustalić, czy realizacja przez Państwa projektu pn. „Efektywność Energetyczna” będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu wskazać należy, że jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

mikroinstalacja – instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

prosument energii odnawialnej – odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 773).

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie – Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1)w mikroinstalacji;

2)w małej instalacji;

3)wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy – Prawo energetyczne;

4)wyłącznie z biopłynów.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej większej niż 10 kW – w stosunku ilościowym 1 do 0,7.

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczeniawartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:

1)prosumenta energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej;

2)prosumenta zbiorowego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:

a)wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,

b)pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;

3)prosumenta wirtualnego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:

a)wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,

b)ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, przy czym ilość energii elektrycznej wytworzonej ustala się jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej z tej instalacji odnawialnego źródła energii oraz udziału, wyrażonego w procentach z dokładnością do czterech miejsc po przecinku, prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1.

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną w sposób określony w art. 4c ust. 3.

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 tej ustawy.

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a, jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:

1)sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,

2)zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu

-w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, 1598 i 1723).

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W przypadku gdy:

1)prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

2)prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu.

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

W przypadku prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej do dnia 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:

1)sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;

2)rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 6, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Według art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:

1)ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;

2)rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

1.Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

2.Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

3.Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

4.Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana, zwiększana o współczynnik 1,23 i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

5.Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

6.Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 środki umarza się.

7.Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.

8.Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy innego niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo do zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art. 40 ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.

9.Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z rozliczenia, o którym mowa w art. 4:

1)ust. 1 – w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1b;

2)ust. 1a pkt 1.

Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.

10.Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9:

1)pkt 1, wyznacza się na podstawie średniej miesięcznej ceny rynkowej obowiązującej dla miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje koniec sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1,

2)pkt 2, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej dla czerwca 2022 r.

-ustalanej zgodnie z art. 4b ust. 6.

Zgodnie z art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Z rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1, korzysta prosument energii odnawialnej, którego mikroinstalacja została przyłączona do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej:

1)po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym mowa w art. 7 ust. 8d4 ustawy – Prawo energetyczne, złożonego przez tego prosumenta energii odnawialnej w terminie do 31 marca 2022 r., z zastrzeżeniem ust. 3;

2)do 31 marca 2022 r., ale wprowadzenie energii elektrycznej do tej sieci nastąpiło po raz pierwszy po 31 marca 2022 r.;

3)po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym mowa w art. 7 ust. 8d4 ustawy - Prawo energetyczne, złożonego w terminie do 31 grudnia 2023 r., w przypadku gdy prosument ten w terminie do 31 marca 2022 r. zawarł umowę na zakup, montaż lub dofinansowanie tej mikroinstalacji z jednostką samorządu terytorialnego lub innym podmiotem, który realizuje projekt, o którym mowa w art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014 -2020 (Dz.U. z 2020 r. poz. 818), dofinansowany w ramach regionalnego programu operacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 17 lit. c tej ustawy, z uwzględnieniem ust. 6.

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy – Prawo energetyczne.

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że pozostają Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach realizacji projektu z udziałem środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej pn. „Efektywność Energetyczna”, Szpital będzie dokonywał wydatków związanych z pracami przygotowawczymi i nadzorem inwestorskim oraz pracami budowlanymi i modernizacyjnymi (wymiana stolarki okiennej, termomodernizacja ścian i stopów, wymiana centralnego ogrzewania, oświetlenia, wykonanie instalacji fotowoltaicznej itp.).

Powyższe prace będą wykonywane w dwóch budynkach szpitala: budynek B, w którym mieszczą się oddziały szpitalne oraz w budynku G, gdzie znajdują się poradnie specjalistyczne oraz administracja Szpitala. W tym miejscu należy zaznaczyć, że wydatki związane z realizacją zadania udokumentowane fakturami VAT, Szpital ma możliwość kwotowego przyporządkowania poszczególnym obiektom.

Wytworzona energia elektryczna z powstałych z projektu instalacji fotowoltaicznych będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie na potrzeby każdego ze wskazanych budynków.

Szpital wskazuje na poszczególne przeznaczenie budynków w zakresie świadczonych usług, tj.:

2.Budynek 1 – poradnie specjalistyczne i pomieszczenia dla administracji Szpitala – służy sprzedaży zwolnionej.

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu pn. „Efektywnośc Energetyczna” Szpital będzie prosumentem energii w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Obie instalacje fotowoltaiczne będą stanowiły mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Szpital nie będzie korzystał z rozliczenia ilości energii wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Szpital nie będzie korzystał z rozliczenia wartości energii wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Instalacje fotowoltaiczne nie będą mieściły się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Energia elektryczna wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną będzie wykorzystywana w czasie rzeczywistym wyłącznie na potrzeby własne Szpitala. Produkcja energii w instalacji fotowoltaicznej będzie opomiarowana. Szpital nie zamierza zawrzeć umowy z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie rozliczania energii wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne. Zostanie zawarta umowa o przyłączenie z przedsiębiorstwem energetycznym. Wytworzona energia będzie wykorzystywana na potrzeby własne bez wpływu do sieci przedsiębiorstwa energetycznego. Nie nastąpi przyłączenie instalacji fotowoltaicznej do sieci. Wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną energia elektryczna będzie wykorzystywana w czasie rzeczywistym wyłącznie na potrzeby własne szpitala. Produkcja energii w instalacji fotowoltaicznej będzie opomiarowana. Nie będzie nadwyżki w produkcji energii elektrycznej z paneli fotowoltaicznych – cała produkcja energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznej będzie wprowadzona do sieci wewnętrznej Szpitala, brak wprowadzenia do sieci zewnętrznej.

Wskazać w pierwszej kolejności należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

„Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-219/12.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w przypadku instalacji fotowoltaicznej, Szpital nie będzie korzystał z rozliczenia ilości energii wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Szpital nie będzie korzystał z rozliczenia wartości energii wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacje fotowoltaiczne nie będą mieściły się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Energia elektryczna wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną będzie wykorzystywana w czasie rzeczywistym wyłącznie na potrzeby własne Szpitala. Produkcja energii w instalacji fotowoltaicznej będzie opomiarowana. Szpital nie zamierza zawierać umowy z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie rozliczania energii wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne. Zostanie zawarta umowa o przyłączenie z przedsiębiorstwem energetycznym. Wytworzona energia będzie wykorzystywana na potrzeby własne bez wpływu do sieci przedsiębiorstwa energetycznego. Nie nastąpi przyłączenie instalacji fotowoltaicznej do sieci. Wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną energia elektryczna będzie wykorzystywana w czasie rzeczywistym wyłącznie na potrzeby własne Szpitala. Nie będzie nadwyżki w produkcji energii elektrycznej z paneli fotowoltaicznych – cała produkcja energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznej będzie wprowadzona do sieci wewnętrznej Szpitala, brak wprowadzenia do sieci zewnętrznej.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro energia elektryczna z instalacji fotowoltaicznej nie będzie wprowadzana do sieci zewnętrznej, gdyż będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby własne Szpitala, to nie będą Państwo dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów (energii) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Wobec tego, Państwa działań związanych z budową instalacji fotowoltaicznej i wytwarzaniem w niej energii elektrycznej nie należy rozpatrywać jako prowadzenia działalności gospodarczej w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa nie należy uznać za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Szpital dysponuje prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji:

-budynku G, służącego do działalności zwolnionej,

-budynku B, służącego do sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej.

Rozważając możliwość skorzystania przez Państwa z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur otrzymanych w związku z realizacją opisanej inwestycji, należy wskazać, że w świetle art. 86 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację tego prawa jest związek dokonanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego na gruncie ustawy powstaje jako konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego opodatkowanej działalności gospodarczej. Tym samym w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od podatku podatnik nie uzyskuje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane przez podatnika towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących podatek należny.

W odniesieniu do budynku 1 Szpitala warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – w budynku 1 prowadzona jest wyłącznie działalność lecznicza podlegająca zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

W konsekwencji, nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupu towarów i usług zawiązanych z inwestycją w zakresie poprawy efektywności energetycznej budynku 1 Szpitala, ponieważ budynek ten wykorzystywany jest do celów działalności zwolnionej od podatku VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości związanych z inwestycją realizowaną w budynku 2 Szpitala, służącym do sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej wskazać należy, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy, które stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Natomiast art. 90 ust. 2 ustawy stanowi, że:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zgodnie z art. 90 ust. 5 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1)pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2)usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przepis art. 90 ust. 8 ustawy stanowi, że:

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Podatnicy są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Na podstawie art. 90 ust. 9 ustawy:

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1)przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2)nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Wskazali Państwo, że główny budynek 2 Szpitala służy sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej (przychody opodatkowane z tytułu korzystania z aparatury medycznej i pomieszczeń przez podmioty medyczne świadczące usługi medyczne na rzecz Szpitala). W odniesieniu do budynku 2 Szpital ma obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT. Na podstawie określenia stosunku przychodów opodatkowanych do nieopodatkowanych nieopodatkowana jest działalność prowadzona w budynku, opodatkowane są przychody z tytułu korzystania z aparatury medycznej i pomieszczeń przez podmioty medyczne. Dodatkowo Szpital informuje, iż za rok 2023 udział przychodów opodatkowanych w przychodach ogółem dla budynku 2 wyniósł poniżej 2% (zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy proporcja nie przekracza 2% – podatnik ma prawo uznać że proporcja ta wynosi 0%).

W przypadku, gdy – jak wynika z opisu sprawy – wydatki inwestycyjne dotyczące budynku 2 związane będą z działalnością zwolnioną od podatku VAT, jak i opodatkowaną VAT, których nie będą Państwo w stanie w całości i wyłącznie przypisać do działalności opodatkowanej, to będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego obliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Zauważyć jednocześnie należy, że w sytuacji, gdy proporcja wyliczona przez Państwa zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy nie przekroczy 2%, to na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, będą mieli Państwo prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego.

Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia Państwa prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji – w takiej sytuacji będą mieli Państwo prawo wyboru, czy będą Państwo dokonywać odliczenia w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnują z tego prawa i nie będą odliczać podatku naliczonego. Zatem, jeśli nie zrezygnują Państwo z prawa do odliczenia podatku VAT, to będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku 2 Szpitala wg wskaźnika proporcji wyliczonej na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupu towarów i usług zawiązanych z inwestycją w zakresie poprawy efektywności energetycznej budynku 2 Szpitala, gdzie poza działalnością zwolnioną realizowana jest działalność opodatkowana VAT, w zakresie w jakim będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności na informacji, że: „Wytworzona energia będzie wykorzystywana na potrzeby własne bez wpływu do sieci przedsiębiorstwa energetycznego. Nie nastąpi przyłączenie instalacji fotowoltaicznej do sieci. Wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną energia elektryczna będzie wykorzystywana w czasie rzeczywistym wyłącznie na potrzeby własne Szpitala. Produkcja energii w instalacji fotowoltaicznej będzie opomiarowana. Nie będzie nadwyżki w produkcji energii elektrycznej z paneli fotowoltaicznych – cała produkcja energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznej będzie wprowadzona do sieci wewnętrznej Szpitala, brak wprowadzenia do sieci zewnętrznej”. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie