Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 2 lipca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.157.2025.2.RST

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie:

braku obowiązku raportowania w polskich deklaracjach VAT usług świadczonych przez Spółkę,

oraz nieprawidłowe w zakresie:

posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia oraz nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 2 Rozporządzenia,
opodatkowania Nabyć na terytorium Polski zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy,
prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu Nabyć.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 marca 2025 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, miejsca opodatkowania usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem przesłanym za pośrednictwem ePAUP z 18 kwietnia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką prawa luksemburskiego i posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej w Luksemburgu.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w sektorze usług finansowych, świadcząc kompleksowe usługi dla szerokiej gamy funduszy inwestycyjnych, w tym przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe [fundusze (...)] oraz alternatywnych funduszy inwestycyjnych z siedzibą w różnych krajach. Usługi oferowane przez Spółkę obejmują administrowanie funduszami, obsługę inwestorów, jak również usługi w zakresie raportowania dotyczącego inwestorów, funduszy oraz ich portfolio (tj. zestawów papierów wartościowych), w szczególności:

wycenę i rozliczanie portfolio, obliczanie wartości aktywów netto (NAV);
usługi rejestrowe, agencji transferowej i obsługi inwestorów;
usługi przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy (AML) i badania należytej staranności (due diligence) związane z inwestorami i aktywami;
usługi dotyczące ustalania miejsca dokonywania inwestycji i usługi biurowe;
usługi związane ze sprawozdaniami finansowymi;
usługi dotyczące raportowania związane z obsługą portfolio i inwestorów;
raportowanie, zgodnie z wymogami regulacyjnymi, związane z funduszami inwestycyjnymi i portfoliami;
rozwiązania typu front office;
usługi „middle office”;
zarządzanie danymi dotyczącymi papierów wartościowych;
analiza wydajności;
usługi zarządzania w kontekście aspektów środowiskowych, społecznych i korporacyjnych (ESG).

Powyższe usługi zwane będą dalej łącznie jako: „Usługi zarządzania funduszami”.

Wnioskodawca świadczy Usługi zarządzania funduszami na rzecz klientów z państw członkowskich Unii Europejskiej, głównie z Luksemburga, Francji i Szwecji. Spółka nie świadczy usług na rzecz polskich klientów. Spółka zatrudnia około (...) pracowników na terenie Europy.

(...) 2023 r. Spółka założyła w Polsce swój oddział (...) Oddział w Polsce (NIP: (...); dalej jako: „Oddział”), którego siedziba znajduje się w (...).

Oddział został utworzony w celu świadczenia usług na rzecz swojej centrali w Luksemburgu (czyli dla Wnioskodawcy) i funkcjonuje jako przedłużenie funkcji wykonywanych przez Wnioskodawcę, o ile pozwalają na to wymogi prawne. Oddział podlega wszystkim politykom, procedurom oraz instrukcjom roboczym Centrali. Czynności wykonywane przez Oddział mają na celu wsparcie Usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi, które są oferowane przez Spółkę dla jej klientów.

Oddział obecnie wykonuje następujące czynności na rzecz Spółki:

obsługa klienta;
czynności Customer Due Diligence;
finanse i księgowość przedsiębiorstw;
usługi w zakresie zgodności i wydajności funduszy;
aplikacje IT i integracja systemów IT;
usługi prawne i pomocnicze;
operacje związane z papierami wartościowymi i „middle office”;
księgowość funduszy;
agencja transferowa i obsługa akcjonariuszy;
usługi z zakresu Compliance;
raportowanie w ramach MSSF (Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej).

Spółka rozważa również potencjalne rozwinięcie następujących czynności w Oddziale w przyszłości, przykładowo (lecz nie wyłącznie):

infrastruktura i operacje IT;
rozwój usług IT;
cyberbezpieczeństwo i zarządzanie ryzykiem IT;
raportowanie finansowe;
sprawozdawczość regulacyjna;
audyt wewnętrzny.

W tym momencie celem Spółki jest, aby do końca roku finansowego 2028, 40% jej całkowitego personelu była zlokalizowana w Oddziale.

Wnioskodawca jest zdania, że Oddział nie byłby w stanie przygotować samodzielnie usług świadczonych na rzecz klientów Spółki. Czynności wykonywane przez Oddział stanowią bowiem (oraz będą w przyszłości) mniejszość czynności wykonywanych przez Spółkę jako całość (Centrala + Oddział), licząc na podstawie zasobów osobowych zlokalizowanych w Oddziale i nie obejmują wszystkich funkcji składających się na kompleksową usługę zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Pierwotnym celem utworzenia Oddziału było stworzenie Spółce możliwości dostarczania swoim klientom takich samych usług z dwóch różnych lokalizacji, przy zastosowaniu tej samej technologii, procedur i struktury kontroli, stosowanych w Centrali, jednak obecnie Oddział jest w stanie jedynie w ograniczonym stopniu wspierać kompleksowe usługi świadczone przez Spółkę.

Członkowie personelu zlokalizowanego w Oddziale są całkowicie zintegrowani z działami i kierownictwem Centrali i za swoją pracę odpowiadają przed kierownictwem w Luksemburgu. Oddział nie stworzy własnych polityk, procedur czy instrukcji roboczych, a jednostka Centrali odpowiedzialna za wewnętrzną kontrolę rozszerzy swoją działalność, tak aby pokryć również czynności wykonywane przez Oddział.

Oddział nie posiada działu sprzedaży, a zatrudnieni pracownicy nie posiadają uprawnień do podejmowania decyzji w imieniu Spółki, zawierania umów z klientami, negocjowania umów ani przyjmowania zamówień od klientów. To centrala Wnioskodawcy posiada pełnię decyzyjności, podejmuje wszelkie decyzje biznesowe i świadczy usługi bezpośrednio na rzecz swoich klientów, zaś Oddział nie jest uwzględniany ani w procesach decyzyjnych, ani w umowach sprzedaży zawieranych przez Spółkę. Ryzyko związane ze świadczonymi na rzecz klientów usługami ponosi wyłącznie Wnioskodawca. Zatem wszelkie istotne decyzje dotyczące działalności Spółki na terytorium Polski są podejmowane w Luksemburgu.

Niemniej jednak, w przyszłości planowane jest umieszczenie w Oddziale lokalnego managera, który będzie reprezentantem uprawnionym m.in. do podpisywania (wraz z innym managerem z biura w Luksemburgu) umów z pracownikami. Lokalny manager będzie podlegał instrukcjom osób z Centrali oraz nie będzie miał żadnej autonomii decyzyjnej w kwestiach biznesowych.

Oddział obecnie wynajmuje biuro w (...) i zatrudnia własnych pracowników (docelowo planuje się zatrudnienie w wysokości około 125 pracowników do końca roku finansowego 2025). Pracownicy są i będą zatrudniani bezpośrednio przez Oddział, podczas gdy w procesie rekrutacji oraz szkolenia uczestniczą zarówno Oddział, jak i Spółka. Pracownicy są (i będą) zatrudnieni na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony (początkowo otrzymują umowę na okres 6 miesięcy, która następnie jest przedłużana na czas nieokreślony).

Jedynym odbiorcą/beneficjentem czynności wykonywanych przez Oddział jest Spółka. Wynagrodzenie dla Oddziału jest obliczane poprzez zastosowanie mechanizmu cen transferowych.

Koszty zatrudnienia pracowników i wynajmu biura stanowią główne wydatki Oddziału. Oddział dokonuje w szczególności nabycia następujących usług i towarów:

a.z zakresu kosztów pracowniczych:

-ochrona zdrowia dla pracowników i inne bonusy takie jak karty (...), ubezpieczenia, zwroty kosztów okularów;

-wydatki na podróże służbowe: bilety lotnicze i kolejowe, taksówki, diety;

-usługi kadrowe (HR), płacowe, związane z rekrutacją;

-wydarzenia związane z budową zespołu, koszty reprezentacji (m.in. usługi restauracyjne);

-usługi BHP, szkoleniowe;

-podpisy elektroniczne;

b.z zakresu pozostałych kosztów ogólnych:

-usługi prawne i konsultingowe, tłumaczenia;

-koszty utrzymania sprzętu (komputerów) i usługi instalacyjne;

-audyt i doradztwo podatkowe;

c.z zakresu kosztów biura:

-najem biura;

-opłaty za prąd;

-wyposażenie biura, karty dostępu, materiały biurowe;

d.z zakresu kosztów pozostałych:

-obowiązkowe składki takie jak CSSF;

- dalej łącznie jako „Nabycia”.

To Oddział jest stroną umów zawieranych w związku z nabywaniem towarów i usług na terytorium Polski. Towary i usługi nabywane na terytorium Polski są wykorzystywane dla potrzeb Oddziału, związanych z wykonywaniem czynności na rzecz Centrali. Osoba działająca w imieniu Oddziału podpisuje umowy dotyczące zakupów.

Część Nabyć, takich jak wynajem biura i nabywanie usług konsultingowych, dokonywanych przez Oddział, jest finansowo wspierana przez Spółkę.

Okazjonalnie, Spółka wysyła własny sprzęt IT (np. laptopy, smartfony) z terytorium Luksemburga lub Niemiec do Oddziału w Polsce. Sprzęt IT jest wykorzystywany w działalności Oddziału. W związku z tymi przemieszczeniami, Spółka planuje dokonać rejestracji jako podatnik VAT w Polsce, w celu rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT.

Spółka przekazuje również pracownikom Oddziału różnego rodzaju benefity (np. karty wstępu do klubów sportowych).

Wnioskodawca nie nabywa i nie będzie nabywał w Polsce żadnych usług w zakresie pozyskiwania klientów, prowadzenia działań marketingowych oraz prowadzenia akcji informacyjnych o usługach Spółki.

Jednocześnie Wnioskodawca deklaruje, że będzie posiadał odpowiednią dokumentację, potwierdzającą związek podatku VAT naliczonego w Polsce, z Usługami zarządzania funduszami świadczonymi przez Spółkę.

Spółka nie jest członkiem grupy VAT w Polsce.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

1.czy Oddział nabywając towary i usługi dokonuje nabycia jako zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT, jeśli nie to czy Oddział dokonując odliczenia będzie miał status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT;

Obecnie Spółka nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT w Polsce. Zdaniem Spółki Oddział nie jest odrębnym podatnikiem VAT - podatnikiem z punktu widzenia VAT jest Spółka, która obecnie nie odlicza VAT naliczonego od dokonywanych w Polsce nabyć.

Jednocześnie, jak zaznaczono we wniosku, okazjonalnie Spółka wysyła własny sprzęt IT (np. laptopy, smartfony) z terytorium Luksemburga lub Niemiec do Oddziału w Polsce. Sprzęt IT jest wykorzystywany w działalności Oddziału. W związku z tymi przemieszczeniami, Spółka planuje dokonać rejestracji jako podatnik VAT w Polsce, w celu rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie Spółka oświadcza, że będzie posiadała status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT, dokonując odliczenia podatku VAT (jeśli Organ w wydanej na Wniosek interpretacji indywidualnej stwierdzi, że Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT w Polsce).

2.czy w państwie siedziby Centrala w ramach działalności gospodarczej wykonuje tylko czynności opodatkowane, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego czy też zarówno czynności opodatkowane, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego jak i czynności opodatkowane, które nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego;

Wnioskodawca w państwie siedziby Centrali, tj. w Luksemburgu, wykonuje zarówno czynności podlegające opodatkowaniu VAT (uprawniające do odliczenia podatku naliczonego), jak i czynności zwolnione z VAT (nie dające prawa do odliczenia podatku naliczonego). Występuje zatem tzw. działalność mieszana, obejmująca działalność uprawniającą do odliczenia podatku VAT, a także czynności, które nie są objęte prawem do odliczenia.

3.jeśli w państwie siedziby Centrala w ramach działalności gospodarczej wykonuje zarówno czynności opodatkowane, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego jak i czynności opodatkowane, które nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego należało wskazać konkretnie czy działalność Oddziału polegająca na wsparciu Centrali (w związku z którą dokonywane są na terytorium kraju zakupy (Nabycia)) służy wykonywaniu przez Centralę na terytorium Luksemburga czynności opodatkowanych, które nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego;

Czynności wykonywane przez Oddział w Polsce mają na celu wsparcie Centrali w całej działalności gospodarczej Centrali, tj. są świadczone zarówno w odniesieniu do czynności Centrali podlegających opodatkowaniu VAT (uprawniających do odliczenia podatku naliczonego), jak i czynności Centrali zwolnionych z VAT (nie dających prawa do odliczenia podatku naliczonego).

4.czy działalność Oddziału polegająca na wsparciu Centrali (w związku z którą dokonywane są na terytorium Polski zakupy (Nabycia)) służy wykonywaniu przez Centralę na terytorium Luksemburga czynności opodatkowanych, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego;

Jak wskazała Spółka w odpowiedzi na pytanie nr 3, czynności wykonywane przez Oddział w Polsce mają na celu wsparcie Centrali w całej działalności gospodarczej Centrali, tj. są świadczone zarówno w odniesieniu do czynności Centrali podlegających opodatkowaniu VAT (uprawniających do odliczenia podatku naliczonego), jak i czynności Centrali zwolnionych z VAT (nie dających prawa do odliczenia podatku naliczonego).

5.czy Spółka należy do Grupy VAT utworzonej poza terytorium kraju, jeśli tak należało wskazać:

a.od kiedy należy do Grupy VAT,

b.jakim numerem NIP posługuje się Grupa VAT,

c.czy w rozliczeniach z innymi podatnikami Państwa Spółka posługuje się numerem NIP należącym do Grupy VAT,

- należało wyjaśnić okoliczności zdarzenia.

Spółka informuje, że nie jest członkiem Grupy VAT utworzonej poza terytorium kraju.

Pytania

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w opisanym we Wniosku stanie faktycznym, Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dokonywanej sprzedaży, w rozumieniu art. 11 ust. 2 Rozporządzenia, na terytorium Polski i w związku z tym usługi świadczone przez Spółkę nie powinny być raportowane w polskich deklaracjach VAT Spółki?

2)Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w opisanym we Wniosku stanie faktycznym, Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dokonywanych zakupów, w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, na terytorium Polski i w związku z tym miejsce świadczenia usług objętych regulacją art. 28b ustawy o VAT, wykonywanych na rzecz Oddziału przez polskich usługodawców (nabycia dokonywane przez Oddział) powinno być ustalane zgodnie z regułą wynikającą z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, tj. usługi te są opodatkowane na terytorium Polski?

3)Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w opisanym we Wniosku stanie faktycznym, Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości z tytułu Nabyć, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dokonywanej sprzedaży, w rozumieniu art. 11 ust. 2 Rozporządzenia, na terytorium Polski i w związku z tym usługi świadczone przez Spółkę nie powinny być raportowane w polskich deklaracjach VAT Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dokonywanych zakupów, w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, na terytorium Polski i w związku z tym miejsce świadczenia usług objętych regulacją art. 28b ustawy o VAT, wykonywanych na rzecz Oddziału przez polskich usługodawców (nabycia dokonywane przez Oddział) powinno być ustalane zgodnie z regułą wynikającą z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, tj. usługi te są opodatkowane na terytorium Polski.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości z tytułu Nabyć, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1

1. Wnioskodawca oraz Oddział jako jeden podatnik VAT

Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego działającego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 470 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych, dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni z państw członkowskich mogą tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pojęcie „oddział” zdefiniowane zostało w art. 3 pkt 4 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych, jako wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Na podstawie art. 15 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych), przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą.

W myśl art. 19 pkt 1 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych, przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany używać do oznaczenia oddziału oryginalnej nazwy przedsiębiorcy zagranicznego wraz z przetłumaczoną na język polski nazwą formy prawnej przedsiębiorcy oraz dodaniem wyrazów „oddział w Polsce”.

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie dysponuje możliwością prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 1 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.190.2023.2.RD: „W świetle powołanych regulacji prawnych, podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego. Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią.”

Nie ulega zatem wątpliwości, że Spółkę i Oddział na gruncie niniejszej sprawy należy traktować jako jednego podatnika VAT.

Praktycznym skutkiem takiego podejścia jest również uznanie, że czynności wykonywane przez Oddział na rzecz Spółki (Centrali) nie stanowią samoistnych usługi podlegających opodatkowaniu VAT.

2. Koncepcja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” dla celów VAT

1) Uwagi ogólne

Stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zasadą jest zatem, że miejsce świadczenia usług, poza przypadkami usług enumeratywnie wymienionych w ustawie o VAT, determinuje miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę, czyli miejsce w którym wykonywane są funkcje naczelne zarządu przedsiębiorstwa, tj. zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, znajduje się adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa i znajduje się miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa (art. 10 Rozporządzenia).

Jak już wskazano, Oddział nie stanowi na gruncie VAT odrębnego od Spółki podatnika. Wobec tego zaznaczyć należy, że usługi świadczone przez polskich dostawców niewątpliwie świadczone są na rzecz podatnika - tj. Spółki. Cześć z tych usług (np. najem biura) będzie opodatkowana polskim VAT zgodnie z regulacją szczególną art. 28e ustawy o VAT (opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości). Jednocześnie, znaczna część usług stanowiących Nabycia, będzie podlegała regule ogólnej z art. 28b ustawy o VAT.

Poprzestanie na prostej konstatacji, że Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski - w Luksemburgu - nie wyczerpuje istoty zagadnienia poddanego interpretacji. Zgodnie bowiem z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem dla przyjęcia prawidłowych zasad opodatkowania VAT usług należy przeanalizować, czy konkretny usługobiorca, działając przy nabyciu danych świadczeń w charakterze podatnika, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, dla którego świadczone byłyby te usługi.

Dopiero wykluczenie tej okoliczności pozwala na ustalenie miejsca świadczenia zgodnie z regułą wynikającą z przepisu art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, tj. w oparciu o miejsce siedziby nabywcy usługi.

Ze względu na fakt, że Wnioskodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, dla ustalenia miejsca świadczenia usług nabywanych przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Oddziału, konieczne jest zweryfikowanie, czy będzie on posiadał na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe natomiast warunkowane jest dokonaniem prawidłowej wykładni pojęcia „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” dla celów VAT.

2) Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej sformułowana w Rozporządzeniu oraz w orzecznictwie TSUE

Art. 11 Rozporządzenia

Przepisy ustawy o VAT, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie definiują pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to jest pojęciem prawa Unii Europejskiej, zdefiniowanym w art. 11 Rozporządzenia dla celów przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. ze zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”), a zatem w istocie dla celów przepisów krajowych stanowiących transpozycję Dyrektywy VAT do porządków prawnych poszczególnych państw członkowskich - w przypadku Polski dla celów ustawy o VAT. W tym zakresie natomiast nie można zapominać, że przepisy Rozporządzenia stosuje się bezpośrednio we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej, można tym samym powoływać się na nie wprost przed organami władzy publicznej, w tym organami podatkowymi danego państwa.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (…) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (tzw. zakupowe stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dalej również jako: „zakupowe FE”).

Przy czym podkreślenia wymaga, że w efekcie transpozycji do polskiego systemu prawnego ww. art. 44 Dyrektywy VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu) są powoływane powyżej przepisy art. 28b ust 1 i 2 ustawy o VAT.

Ponadto stosownie do art. 11 ust. 2 Rozporządzenia, na potrzeby przepisów art. 45, art. 56 ust. 2 akapit 2 oraz art. 192a Dyrektywy VAT, „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (…) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje (tzw. sprzedażowe stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dalej również jako: „sprzedażowe FE”).

Powołana powyżej definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” zawarta w Rozporządzeniu stanowi, w istocie, usankcjonowanie ugruntowanego stanowiska prezentowanego w odniesieniu do koncepcji stałego miejsca prowadzenia działalności na przestrzeni lat w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”). Powyższe potwierdza jednoznacznie chociażby motyw 14 preambuły do Rozporządzenia, zgodnie z którym wyjaśnienie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej służyć ma zapewnieniu jednolitego stosowania zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu i powinno uwzględniać orzecznictwo TSUE.

Orzecznictwo Trybunału

Analiza orzecznictwa Trybunału wskazuje, że TSUE wielokrotnie orzekał w kwestii stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, pozwalając na sformułowanie przesłanek, które, w przypadku ich łącznego wystąpienia, uzasadniają stwierdzenie, iż podatnik posiada w danym państwie członkowskim stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie ze wskazówkami przedstawionymi przez TSUE w pkt 18 orzeczenia w sprawie 168/84 (Gunter Berkholz), aby miejsce, w którym podatnik wykonuje działalność gospodarczą można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, muszą być łącznie spełnione następujące warunki: (i) miejsce to musi się charakteryzować pewną minimalną skalą działalności, oraz (ii) muszą być w nim stale obecne zasoby ludzkie oraz techniczne konieczne do wykonywania działalności.

Z kolei w wyroku w sprawie C-190/95 (ARO Lease BV) Trybunał stwierdził, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny. Oznacza to, zdaniem TSUE, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość (i) sporządzania umów bądź (ii) podejmowania decyzji o charakterze zarządczym (por. pkt 16 wyroku). Analogiczne stanowisko Trybunał zajął w wyroku w sprawie C-390/96 (Lease Plan Luxembourg SA), w którym stwierdził, że: „Jeżeli spółka leasingowa nie posiada w danym państwie członkowskim ani swojego personelu, ani struktury organizacyjnej charakteryzującej się wystarczającym poziomem trwałości, która umożliwiałaby zawieranie umów oraz podejmowanie decyzji na poziomie zarządu, w związku z czym usługi, o których mowa, mogłyby być świadczone w sposób niezależny, nie można mówić o stałej siedzibie spółki w tym państwie”.

Podobnie wnioski wypływają z wyroku w sprawie C-73/06 (Planzer Luxembourg SarI), w którym Trybunał podkreślił, że „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości, poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług (...). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

Jednocześnie, jak wskazuje Trybunał, dla zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie Unii Europejskiej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego (tak np. TSUE wyroku w sprawie C-605/12, Welmory sp. z o.o.).

Jak wynika z powyższego, powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w każdym przypadku będzie stanowiło rezultat działalności gospodarczej podatnika. Jednakże nie oznacza to, że każdy rodzaj działalności gospodarczej automatycznie będzie skutkował powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT. Samo prowadzenie takiej działalności na terenie danego kraju nie powoduje bowiem powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy łącznie kilka kluczowych cech wyodrębnionych przez TSUE nie będzie charakteryzowało obecności danego podmiotu w tym państwie.

Kierując się definicją stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zawartą w Rozporządzeniu oraz biorąc pod uwagę przywołane powyżej orzecznictwo TSUE, należy wskazać, że przesłanki, których łączne zaistnienie powoduje, iż można mówić o powstaniu „sprzedażowego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” w odniesieniu do danego podatnika, obejmują w szczególności:

A. obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego koniecznej do prowadzenia działalności gospodarczej (infrastruktury własnej lub zapewnionej przez podmiot zewnętrzny),

B. określony poziom stałości prowadzenia działalności gospodarczej, wyrażony jako zamiar podatnika co do prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny.

Na wymienione powyżej cechy stałego miejsca działalności gospodarczej wskazują również polskie sądy administracyjne. W tym kontekście można powołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1979/16, wpisujący się w aktualną linię orzeczniczą organów podatkowych oraz sądów, w który WSA słusznie podsumował:

„(…) Z orzecznictwa TSUE oraz Sądów krajowych (C-190/95 Aro Lease, C-168/84 Berkholz, C-260/05 DFDS A/S, C-73/06 Planzer Luxembourg Sarl, C-452/03 RAL, I FSK 2004/14, III SA/Wa 3334/12, III SA/Wa 3332/14), wynika kilka uwag, jakie wydają się istotne w sprawach dotyczących wykładni dość nieprecyzyjnego i przez to trudnego w zrozumieniu pojęcia „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”, użytego w art. 11 Rozporządzenia Rady nr 282/2011. Otóż uznać należy, że:

1.wypracowane kryteria oceny istnienia takiego miejsca dotyczą stałości działalności, niezależności decyzyjnej oraz istnienia wystarczających środków technicznych i osobowych do wykonywania działalności, przy czym elementy te muszą wystąpić łącznie, aby stwierdzić istnienie stałego miejsca,

2.pomimo wypracowania tych ogólnych kryteriów konkretna ocena co do występowania w danym przypadku stałego miejsca działalności gospodarczej wymaga uwzględnienia szeregu czynników specyficznych dla danej dziedziny - określone cechy zaaranżowanej działalności gospodarczej mogą w danych okolicznościach kreować takie stałe miejsce, ale te same cechy mogą w innych okolicznościach istnienie takiego miejsca wykluczyć,

3.orzecznictwo ETS (TSUE) wykazuje pewne różnice w podejściu do omawianego zagadnienia na przestrzeni okresu od roku 1985, kiedy wydano jeden z pierwszych wyroków, sygn. C- 168/84 Berkholz, zaś zaobserwowana ewolucja dotyczy zwłaszcza zakresu i rodzaju władztwa, jakie powinien przejawiać dany podmiot nad pracownikami wykonującymi usługę,

4.okoliczność, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie dla zaistnienia stałego miejsca działalności, powinna być oceniana każdorazowo w kontekście konkretnych usług lub dostaw, na co wskazuje już ten fakt, że w art. 11 Rozporządzenie odrębnie definiuje stałe miejsce dla celów nabycia (ust. 1) i odrębnie dla celów sprzedaży (ust. 2). Nie jest więc właściwe dokonywanie oceny, czy podmiot w ogóle (w kontekście całej swojej działalności w kraju innym, niż kraj siedziby) posiada miejsce stałej działalności, nie należy ujmować łącznie zasobów związanych wyłącznie z nabyciem oraz wyłącznie ze sprzedażą.”

3. Brak stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki w Polsce w zakresie dokonywanej sprzedaży („sprzedażowego FE”)

Biorąc pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zawartą w Rozporządzeniu, jak również kryteria sformułowane w orzecznictwie TSUE, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym nie posiada w Polsce sprzedażowego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT. Za takim stanowiskiem przemawia analiza kryteriów zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ad A Kryterium odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych

Aby obecność danego podatnika w kraju innym niż kraj jego siedziby można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jego zaangażowanie powinno przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, tj. powinno się przejawiać w istnieniu w tym państwie odpowiedniej struktury osobowo-rzeczowej występującej w sposób stały (tzn. powtarzalny i nieprzemijający). Wspomniana struktura ma nie być tylko odbiorcą usług świadczonych dla potrzeb Centrali podatnika. Usługi faktycznie mają być świadczone dla potrzeb tej struktury.

Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności. Problematyka ta została poruszona przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 października 2019 r., sygn. I FSK 980/17, w którym „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.”

Powyższe oznacza, że dla uznania, iż Spółka posiada na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca powinien posiadać w Polsce zarówno personel, jak i zasoby rzeczowe, potrzebne dla samodzielnego wykonywania działalności, jak i konsumowania dostarczanych usług. Tymczasem analiza okoliczności faktycznych niniejszej sprawy wskazuje, że taka sytuacja nie będzie miała miejsca w odniesieniu do Spółki. Żadna z czynności wykonywanych przez Oddział na rzecz Spółki nie będzie autonomiczna, wszystkie będą miały bowiem charakter pomocniczy względem działalności Wnioskodawcy i będą stanowiły tylko część finalnej usługi oferowanej klientowi.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Oddział w ramach swojej działalności wspiera przygotowanie usług świadczonych przez Centralę na rzecz jej klientów, polegających na kompleksowym zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi.

Biorąc pod uwagę ilość oraz rodzaj czynności wykonywanych przez Oddział, Spółka uważa, że świadczone przez Spółkę Usługi zarządzania funduszami są w głównej mierze przygotowywane w Luksemburgu. Świadczy o tym fakt, że większość końcowego efektu usługi nadal przygotowywana jest przez Centralę, podczas gdy polski Oddział pełni jedynie funkcje uzupełniające. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Oddział nie byłby w stanie przygotować samodzielnie usług świadczonych na rzecz klientów Spółki.

Usługi zarządzania funduszami są wyjątkowo złożone i składają się z wielu różnych funkcji, które musi wykonywać usługodawca. Tymczasem działalność Oddziału ogranicza się do wybranych operacji, niestanowiących jednej spójnej całości w postaci gotowego do przekazania klientowi efektu świadczonej usługi. Powyższe świadczy o tym, że Oddział nie dysponuje siłami i środkami w zakresie zaplecza personalno-technicznego, które umożliwiałyby świadczenie usług sprzedawanych przez Spółkę.

Jak zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.543.2022.2.JO, stwierdził, że „Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy działalność Przedstawicielstwa Spółki w Polsce, jest działalnością w zakresie reklamy i promocji, która ma jedynie charakter pomocniczy dla działalności Spółki. Tym samym prowadzenie działalności o charakterze pomocniczym nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast zaplecze personalne i techniczne powinno funkcjonować w ramach odpowiedniej struktury, która umożliwia stałemu miejscu prowadzenia działalności gospodarczej odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb. Istniejące zaplecze personalne i techniczne musi być w stanie prowadzić działalność gospodarczą”.

Podobny pogląd wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.613.2021.2.RST, w której organ stwierdził, że „Zakres usług wykonywanych przez pracowników Spółki do października 2019 r., a następie po reorganizacji przez pracowników Zainteresowanego ma charakter pomocniczy w stosunku do działalności centrali w Niemczech. Natomiast prowadzenie działalności o charakterze pomocniczym nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zaplecze personalne i techniczne powinno funkcjonować w ramach odpowiedniej struktury, która umożliwia stałemu miejscu prowadzenie działalności gospodarczej odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb. Istniejące zaplecze personalne i techniczne musi być w stanie prowadzić działalność gospodarczą.”

Organy podatkowe nie pozostawiają zatem wątpliwości, że wykonywanie działalności o charakterze pomocniczym nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast jak już wykazano, Oddział w Polsce będzie prowadził wyłącznie działalność pomocniczą względem działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę. Spółka przesunie część czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, które mogą być wykonywane w sposób zdalny spoza kraju siedziby, do Polski, i pozostawi je w kompetencjach Oddziału. Natomiast w żadnym przypadku nie będzie to działalność wyłącznie wykonywana przez Oddział - każda czynność będzie w dużym stopniu wykonywana przez Spółkę w Luksemburgu, zaś jedynie w pozostałej części będzie dopełniana przez polski Oddział.

Kontynuując analizę argumentacji przedstawionej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w przytoczonych interpretacjach, należy stwierdzić, że z całą pewnością zaplecze personalne i techniczne, którym będzie dysponował Oddział, nie będzie w stanie prowadzić samodzielnej działalności gospodarczej.

Zatrudnieni przez Oddział pracownicy będą wykonywali jedynie wybrane czynności spośród wszystkich wykonywanych przez Wnioskodawcę i to do Spółki będzie należało władztwo dotyczące tego, jakie czynności mają być wykonywane przez Oddział. To Wnioskodawca będzie zlecał wykonywanie konkretnych czynności pracownikom Oddziału przebywającym w Polsce ze względu na fakt, że Oddział nie będzie dysponował kadrą zarządzającą ani osobami umocowanymi do podejmowania jakichkolwiek decyzji biznesowych w imieniu Spółki. Od pewnego momentu w Oddziale będzie na stałe przebywał lokalny manager, któremu będą podlegać pracownicy Oddziału, jednak on sam również będzie otrzymywał wytyczne z Centrali w Luksemburgu.

Co równie istotne, Oddział nie będzie posiadał działu sprzedaży, a pracownicy w nim zatrudnieni nie będą mieli prawa do negocjowania ani zawierania umów, a także akceptowania zamówień klientów. Wszystkie te decyzje pozostaną w wyłącznej kompetencji centrali Wnioskodawcy w Luksemburgu. W efekcie, Oddział nie będzie w stanie samodzielnie świadczyć usług na rzecz klientów zewnętrznych. Należy podkreślić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę charakteryzują się wysokim stopniem złożoności - jest to kompleksowa obsługa finansowa najczęściej bardzo dużych podmiotów (funduszy). Oddział, w zakresie wykonywanych przez niego czynności opisanych w stanie faktycznym, które będą stanowiły jedynie część wspomnianej kompleksowej obsługi finansowej, nie mógłby całkowicie zaspokoić zapotrzebowania danego klienta na taką usługę. Dopiero w połączeniu z rozbudowaną działalnością centrali Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez Oddział złożą się na finalną usługę oferowaną klientom Spółki.

Na konieczność odniesienia czynności wykonywanych przez strukturę zaplecza personalnego i technicznego do charakteru usług, których wyświadczenie jest celem działalności, ponownie zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 3 grudnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Gl 1179/21): „ (…) to czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług, bowiem siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.”

Wobec powyższego nie można uznać, że Oddział będzie w stanie prowadzić działalność gospodarczą przy użyciu posiadanego zaplecza personalnego i technicznego, gdyż jak dowiedziono powyżej, nie byłby w stanie ani zawrzeć umów z klientami, ani wytworzyć usługi przez nich pożądanej.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że nie można byłoby uznać wykonywania czynności pomocniczych przez Oddział, za które Oddziałowi będzie przysługiwało wynagrodzenie zgodnie z mechanizmem cen transferowych, za świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy opodatkowane VAT. Jak bowiem wskazano we wstępnej części uzasadnienia, Oddział i Wnioskodawca na gruncie VAT są jednym podatnikiem, nie zaś dwoma odrębnymi. W konsekwencji, czynności wykonywane pomiędzy Oddziałem a Wnioskodawcą będą miały charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych, co będzie skutkowało uznaniem tych czynności za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Takie podejście zostało potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.190.2023.2.RD. Zatem chybione byłyby próby uznania możliwości samodzielnego wykonywania przez Oddział czynności na rzecz Wnioskodawcy, do wykonywania których został powołany, za argument przemawiający za spełnieniem przesłanki odpowiedniego zaplecza personalnego i technicznego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on dysponował w Polsce wystarczającą strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, która uprawniałaby do wniosku, że Spółka posiada lub będzie posiadała stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski. Czynności wykonywane przez Oddział wprawdzie będą wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej, jednak Oddział nie może zostać uznany za nawet hipotetycznie zdolny do samodzielnego świadczenia usług, które świadczone są przez Wnioskodawcę na rzecz klientów.

Brak mu bowiem zaplecza personalnego, które umożliwiałoby świadczenie usług klientom zewnętrznym, w szczególności kadry umocowanej do podejmowania decyzji biznesowych, niezbędnych dla samodzielnego funkcjonowania przedsiębiorstwa. Pracownicy Oddziału będą wykonywali jedynie wybrane czynności, których w oderwaniu od czynności wykonanych w centrali Spółki w Luksemburgu, nie sposób uznać za usługę, którą Oddział mógłby zaoferować potencjalnym klientom. Co więcej, zaplecze techniczne w postaci, głównie, wyposażenia IT, będzie w zdecydowanej większości zapewnione przez centralę w Luksemburgu, Oddział nie będzie posiadał nad nim żadnego władztwa, nie kupi go ani nie będzie go wynajmował.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Oddział w Polsce, świadcząc jedynie czynności pomocnicze względem usług oferowanych przez Spółkę swoim klientom, nie byłby w stanie samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej, w związku z czym podstawowe kryterium posiadania odpowiednich zasobów ludzkich oraz technicznych nie może zostać uznane za spełnione.

Ad B Kryterium niezależności prowadzonej działalności gospodarczej

Abstrahując od faktu, że sam brak odpowiedniej struktury osobowo-rzeczowej w Polsce przekreśla możliwość posiadania przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium kraju w zakresie dokonywanej sprzedaży, Spółka chciałaby również podkreślić, że w analizowanej sprawie nie zostanie spełniona przesłanka niezależności działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w Polsce.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z orzecznictwem TSUE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi bowiem przejawiać się w posiadaniu w danym państwie infrastruktury umożliwiającej zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych - tj. niezależności decyzyjnej. Musi zatem zachodzić możliwość samodzielnego działania przez tę infrastrukturę zlokalizowaną poza państwem siedziby działalności gospodarczej danego podmiotu w kierunku generowania po stronie podatnika obrotu z tytułu czynności opodatkowanych VAT.

Powyższe podejście podzielają także polskie sądy administracyjne. Przykładowo, w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 czerwca 2009 r. (sygn. III SA/Wa 110/09), powołując wyroki Trybunału, WSA stwierdził, że „ETS zdefiniował pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności jako to, gdzie podmiot posiada zasoby ludzkie, zasoby techniczne a także infrastrukturę umożliwiającą zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych. Nadto, powyższe zasoby i infrastruktura muszą charakteryzować się pewną stałością oraz umożliwiać świadczenie usług w sposób niezależny.”

Tymczasem na terytorium Polski Wnioskodawca nie posiada żadnych osób, które byłyby uprawnione do podejmowania wiążących decyzji dotyczących sprzedaży świadczonych przez Spółkę usług, zawierania umów, przyjmowania zleceń, zobowiązywania się do dokonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych - czyli osób, które mogłyby oferować produkty Spółki i podejmować decyzje odnośnie do nawiązania relacji biznesowych z ewentualnymi nabywcami, co zasadniczo warunkuje możliwość rozpoczęcia świadczenia usług. Oddział nie będzie również posiadał działu sprzedaży, który w sposób autonomiczny oferowałby usługi klientom zewnętrznym. Wszelkie decyzje, które będą miały wpływ na działalność gospodarczą wykonywaną w Polsce, będą podejmowane przez pracowników zatrudnionych w centrali Spółki w Luksemburgu, gdyż to oni będą przekazywać instrukcje i zadania pracownikom Oddziału. Co więcej, również wszelkie decyzje biznesowe, tj. zawieranie umów, kształtowanie strategii biznesowej, inwestycje etc. będą podejmowane przez Wnioskodawcę z biura w Luksemburgu, zaś polski Oddział nie będzie miał w tych decyzjach żadnego udziału.

Wprawdzie Spółka planuje zatrudnienie w polskim Oddziale lokalnego managera, któremu podlegać będą pracownicy Oddziału, jednak nie będzie to osoba o jakiejkolwiek autonomii decyzyjnej, w związku z czym nie wpłynie ona na wysunięty wyżej wniosek o braku niezależności decyzyjnej Oddziału.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 3 grudnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Gl 1179/21): „Również decyzje podejmowane za granicą z oczywistych względów nie mogą kreować zdolności decyzyjnej po stronie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.”

Powyższe wyjaśnia bezsprzecznie, że absolutnie konieczne dla uznania przesłanki niezależności działalności gospodarczej za spełnioną, jest występowanie pewnej zdolności decyzyjnej po stronie Oddziału. W omawianym stanie faktycznym, taka zdolność decyzyjna nie wystąpi. Mimo, że Oddział będzie zatrudniał pracowników wykonujących czynności, które będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności, trudno uznać, że Oddział będzie w stanie prowadzić działalność gospodarczą w Polsce w sposób niezależny w sytuacji, gdy nie będzie uczestniczył w podejmowaniu jakichkolwiek decyzji dotyczących bieżącej działalności, sprzedaży, jak i długofalowej wizji rozwoju Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że działalność Oddziału na terytorium Polski ma charakter całkowicie zależny od centrali zlokalizowanej w Luksemburgu, co wyklucza możliwość uznania, iż ta struktura zasobów personalnych i technicznych kreuje Wnioskodawcy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce w zakresie dokonywanej sprzedaży.

Ad C Kryterium stałości prowadzonej działalności gospodarczej

Jak wynika z samego pojęcia, „stały” to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny - stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, działalność prowadzona przez Oddział będzie nosiła znamiona „stałości” ze względu na wynajmowanie biura i zatrudnianie pracowników, którzy co prawda nie będą uczestniczyć w decyzjach biznesowych Wnioskodawcy ani sprzedaży usług (negocjowaniu czy zawieraniu umów, akceptowaniu zamówień), jednak będą zatrudnieni na stałe przez Oddział w Polsce. Dlatego, w ocenie Wnioskodawcy, można mówić o pewnej stałości prowadzonej przez Oddział działalności.

Należy jednak stanowczo zaznaczyć, że, jak wskazano wyżej, Oddział, ze względu na swoje ograniczone kompetencje i wykonywanie jedynie pomocniczych czynności względem działalności Wnioskodawcy, nie będzie w stanie prowadzić samodzielnej działalności gospodarczej. Trudno zatem mówić o spełnieniu warunku „stałości prowadzonej działalności gospodarczej”, skoro dowiedziono ponad wszelką wątpliwość, że Oddział nie będzie prowadził działalności gospodarczej odrębnej od działalności Spółki.

W przywoływanym już wyroku w sprawie C-73/06 (Planzer Luxembourg SarI) Trybunał podkreślił, że „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości, poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług (...). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

Tymczasem trudno rozpatrywać „stałość” takich zasobów ludzkich i technicznych, które, jak wykazano na gruncie przedstawionego stanu faktycznego, wcale nie umożliwiają Oddziałowi świadczenia usług w sposób niezależny. Podstawowym bowiem aspektem wskazanym przez Trybunał jest charakterystyka zasobów ludzkich i technicznych, umożliwiająca świadczenie usług w sposób niezależny, zaś dopiero w dalszej kolejności wskazuje się, że owe zasoby mają odznaczać się pewną trwałością i stałością.

Mając powyższe na uwadze, w opisanym stanie faktycznym rozważanie istnienia przesłanki „stałości prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać za bezzasadne.

Jak wskazuje TSUE w orzeczeniu z dnia 7 maja 2020 r. (C-547/18) w sprawie, która dotyczyła polskiej spółki Dong Yang Electronics sp. z.o.o., „Z powyższych uwag wynika, że usługodawca nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki mającej siedzibę w państwie trzecim, wyłącznie opierając się na fakcie, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną.”. Jak zauważył Trybunał w powyższym orzeczeniu, gdy mamy do czynienia z podmiotami będącymi w stosunku zależności, istotna jest analiza stosunków umownych między rzeczoną spółką, a jej spółką zależną w celu określania czy pierwsza z nich posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim. Co więcej, podejście to znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie polskich organów podatkowych, gdzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 5 października 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.342.2023.2.RST, zgodził się z następującą oceną wnioskodawcy: „W konsekwencji, w Państwa ocenie sam fakt rejestracji Oddziału nie będzie przesądzał o konieczności uznania, że posiada ona na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT w związku z przepisem art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011.” Należy więc uwzględnić szereg kryteriów w celu ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy.

Podsumowując, zważywszy na wskazane okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy nie można uznać, że w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca posiada lub będzie posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w zakresie dokonywanej sprzedaży. Nie zostaną bowiem spełnione przesłanki pozwalające na uznanie, że Wnioskodawca posiada w Polsce miejsce charakteryzujące się (A) odpowiednią strukturą osobowo-techniczną oraz (B) umożliwiającą mu świadczenie usług w sposób niezależny. W ocenie Wnioskodawcy również stałość prowadzenia działalności na terytorium Polski nie będzie wystarczająca do spełnienia kryterium stałości prowadzonej działalności gospodarczej.

4. Brak konieczności raportowania Usług w polskich rozliczeniach VAT Spółki

Końcowo wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak zaś wskazuje ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku gdy zasoby stałego miejsca prowadzenia działalności wykorzystuje się jedynie do zadań administracyjnych, takich jak księgowość, fakturowanie i odzyskiwanie należności, uznaje się, że nie są one wykorzystywane do celów realizacji dostawy towarów lub świadczenia usług. W przypadku gdy podatnik wystawia jednak fakturę, posługując się numerem identyfikacyjnym VAT nadanym mu przez państwo członkowskie, w którym ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce to uznaje się za uczestniczące w realizacji tej dostawy towarów lub świadczenia usług w tym państwie członkowskim, o ile nie udowodniono, że jest inaczej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, usługi świadczone przez Spółkę są przygotowywane w głównej mierze przez Centralę, a jedynie wspierane przez Oddział. Pomimo, że Oddział wykonuje czynności będące częściami składowymi usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi, takie jak m.in. księgowość, compliance, due diligence, obsługę klienta czy prace na konkretnych portfelach inwestycyjnych, nie można powiedzieć, że powoduje to, iż Oddział niezależnie świadczy usługi na rzecz klientów. Wciąż to Wnioskodawca jest stroną umów z klientami oraz samodzielnie przygotowuje przeważającą część kompleksowych usług zarządzania funduszami. Co więcej, to Centrala wystawia z tytułu świadczonych usług faktury VAT podlegające przepisom luksemburskim.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że mimo iż Oddział ma swój udział w wielu czynnościach związanych z zasadniczą działalnością gospodarczą Spółki (zarządzaniem funduszami inwestycyjnymi), udział ten ma jedynie charakter pomocniczy i nie stanowi całości usług świadczonych przez Spółkę. Trudno zatem nie zgodzić się ze stwierdzeniem, że to Centrala w Luksemburgu w sensie zarówno prawnym, jak i faktycznym, świadczy usługi na rzecz klientów Spółki. Tymczasem Oddział, poprzez wykonywanie czynności pomocniczych, wspiera Centralę w przygotowywaniu usług zarządzania funduszami w określonym zakresie.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że to Centrala powinna być uważana za rzeczywistego usługodawcę i powinna wykazywać świadczenie usług na rzecz swoich kontrahentów w deklaracjach VAT w Luksemburgu. Oddział zaś, jako świadczący usługi wyłącznie na rzecz Centrali będącej na gruncie VAT tym samym podatnikiem, nie powinien być zobligowany do raportowania jakichkolwiek czynności w polskich rozliczeniach VAT.

Końcowo Wnioskodawca pragnie skonstatować, że jego zdaniem Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dokonywanej sprzedaży, w rozumieniu art. 11 ust. 2 Rozporządzenia, na terytorium Polski i w związku z tym usługi świadczone przez Spółkę nie powinny być raportowane w polskich deklaracjach VAT Spółki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

Jak już wcześniej wskazano, żeby obecność danego podatnika w kraju innym niż kraj jego siedziby można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dokonywanych zakupów („zakupowe FE”), jego zaangażowanie powinno przybrać konkretny wymiar osobowo- rzeczowy, tj. powinno się przejawiać w istnieniu w tym państwie odpowiedniej struktury osobowo- rzeczowej występującej w sposób stały (tzn. powtarzalny i nieprzemijający). Wspomniana struktura ma nie być tylko odbiorcą usług świadczonych dla potrzeb Centrali podatnika. Usługi faktycznie mają być świadczone dla potrzeb tej struktury. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że kryteria dotyczące „zakupowego FE” należy traktować oddzielnie od kryteriów przeznaczonych dla rozstrzygania o ewentualnym „sprzedażowym FE”.

Odnosząc się do usług nabywanych przez Spółkę w Polsce (tj. Nabyć), należy wskazać, że wszystkie Nabycia są dokonywane bezpośrednio na potrzeby Oddziału. Są to m.in. usługi niezbędne do obsługi pracowników (usługi kadrowe, płacowe, szkoleniowe), koszty utrzymania sprzętu IT czy doradztwo podatkowe. Żadne z Nabyć nie jest dokonywane na potrzeby Centrali, ponieważ będąc zlokalizowana w Luksemburgu i stamtąd wykonująca wszystkie swoje funkcje, Centrala nie potrzebuje nabywać w Polsce usług innych niż usługi wewnątrzzakładowe świadczone przez Oddział.

W konsekwencji, nabywane usługi są konsumowane wyłącznie przez Oddział, którego funkcjonowanie bez Nabyć byłoby niemożliwe. Konieczne jest w szczególności zapewnienie pracownikom przestrzeni biurowej poprzez nabywanie usług najmu, usługi kadrowe obejmujące pracowników Oddziału itd. Są to typowe wydatki biurowe, z których Oddział nie może zrezygnować, aby móc dalej wykonywać swoją działalność. Co więcej, w przyszłości planuje się zatrudnienie w Oddziale lokalnego managera, który jako zwierzchnik pozostałych pracowników, będzie dodatkowo nadzorował lub koordynował dokonywane Nabycia.

Nie ulega zatem wątpliwości, że Spółka posiada na terytorium Polski odpowiednie zaplecze personalno- techniczne, które umożliwia jej odbiór usług nabywanych od polskich kontrahentów. Nabywane usługi są bowiem w całości konsumowane przez Oddział i służą do wykonywania działalności gospodarczej Oddziału.

Zatem, na terytorium Polski, poprzez Oddział jest prowadzona część działalności Spółki i w tym celu zostało zorganizowane odpowiednie zaplecze personalne (pracownicy Oddziału) oraz techniczne (wynajęte biuro), aby umożliwić odbiór nabywanych usług. Tym samym Spółka spełnia kryterium posiadania zaplecza technicznego i personalnego na terytorium Polski, w związku z czym zdaniem Spółki posiada ona stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w zakresie dokonywanych nabyć, w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia.

Tym samym, zważywszy na fakt, że miejsce świadczenia usług, które będą realizować polscy usługodawcy na rzecz Oddziału, określane jest zgodnie z regułami wynikającymi z art. 28b ustawy o VAT, nie ulega wątpliwości, że wobec utworzenia stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, dla którego świadczone są te usługi, miejsce ich świadczenia powinno być określane zgodnie z przepisem art. 28b ust. 2 ustawy o VAT. Miejscem świadczenia tych usług będzie zatem miejsce, gdzie Spółka jako usługobiorca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, na rzecz którego dokonywane są Nabycia - czyli Polska.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 3

Zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124) w zakresie, w jakim towary i usługi są przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że prawo do odliczenia podatku VAT jest jednym z podstawowych elementów konstrukcji podatku VAT obowiązującego w Unii Europejskiej. Zasadą jest, że podatek VAT ma być neutralny dla podatników, a wyrazem tej zasady jest właśnie prawo do odliczenia podatku VAT. Tym samym przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT powinny być interpretowane w taki sposób, żeby prawo to nie było bezpodstawnie ograniczane.

Powszechnie wskazuje się, że: „(...) możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Takie rozumienie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bardzo istotną wytyczną przy wykładni dyrektyw VAT w orzecznictwie ETS. W wielu orzeczeniach bowiem interpretowano regulacje dyrektyw VAT (co wpływało na rozumienie przepisów krajowych) w taki sposób, aby osiągnięta była neutralność podatku dla podatników” (A. Bartosiewicz, Komentarz. VAT, uwagi do art. 86 ustawy o VAT, cyt. za LEX).

W drugiej kolejności należy zauważyć, że prawo do odliczenia przysługuje, jeśli nabywane towary lub usługi są związane z działalnością opodatkowaną VAT. W konsekwencji prawo do odliczenia podatku VAT nie przysługuje, jeśli nabywane towary lub usługi są związane z działalnością zwolnioną z VAT albo niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Należy również podkreślić, iż za dające prawo do odliczenia podatku naliczonego uznaje się również czynności, które chociaż z uwagi na miejsce świadczenia nie są opodatkowane polskim podatkiem VAT, to podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyby miejsce ich świadczenia było w Polsce. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jak wskazuje się powszechnie w orzecznictwie organów podatkowych, istotną przesłanką możliwości zastosowania dyspozycji art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT jest, aby usługi świadczone przez podatnika poza terytorium kraju stanowiły usługi podlegające opodatkowaniu VAT na terytorium kraju. W taki sposób wypowiedział się przykładowo DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25 września 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.369.2020.1.PJ): ,,Przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 wprowadza dwa podstawowe warunki, których łączne spełnienie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z usługami świadczonymi poza terytorium kraju:

pierwszym z nich jest to, aby hipotetycznie - w przypadku świadczenia takich samych usług w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem świadczenie usług poza terytorium kraju powinno mieć charakter sprzedaży opodatkowanej;
drugi z tych warunków dotyczy posiadania przez podatnika dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności opodatkowanych poza terytorium kraju i ich związek z importem lub nabyciem towarów i usług na terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności”.

W podobny sposób wypowiadają się przedstawiciele doktryny, przykładowo: „Zgodnie z tą regulacją podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium Polski, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Regulacja ta wydaje się dosyć skomplikowana, niemniej jednak tworzy w rzeczywistości proste i zasadne rozstrzygnięcie. Głównym, choć nie wyłącznym, jej adresatem są usługodawcy, którzy wykonują usługi na rzecz osób mających siedzibę bądź miejsce zamieszkania za granicą, a usługi te uważane są, na podstawie art. 28b-28o VATU, za wykonane poza terytorium kraju. W konsekwencji nie podlegają one opodatkowaniu polskim podatkiem.

W braku regulacji zawartej w art. 86 ust. 8 pkt 1, jeżeli podatnik dokonałby zakupów (importu) towarów lub usług w celu wykonania usług niepodlegających opodatkowaniu, rozliczenie podatku naliczonego podlegałoby podstawowej regule określonej w art. 86 ust. 1. Oznacza to, iż podatnik ten nie mógłby odliczyć podatku naliczonego ze względu na to, iż zakupy (import) nie byłyby związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Właśnie dlatego, aby uniknąć takiego, wysoce niepożądanego, obciążenia polskich usługodawców, ustawodawca wprowadził rozwiązanie szczególne, umożliwiające podatnikom odliczenie podatku naliczonego przy nabyciu (imporcie) towarów i usług związanych z wykonywaniem poza terytorium kraju czynności, które w Polsce byłyby opodatkowane. Dotyczy to nie tylko usług, ale także dostaw towarów poza terytorium Polski. Warunkiem odliczenia jest posiadanie przez podatnika dokumentów, „z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami” (tak T. Michalik (w:) VAT. KOMENTARZ, Legalis 1004221, art. 86).

Przekładając powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Spółka świadczy Usługi zarządzania funduszami na rzecz klientów z siedzibą poza Polską (w Luksemburgu i innych państwach członkowskich UE). Zgodnie ze stanowiskiem do pytania nr 1, poprzez brak „sprzedażowego FE” i, w konsekwencji, brak raportowania sprzedaży opodatkowanej w polskich deklaracjach VAT, Spółka nie będzie mogła skorzystać z regulacji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w celu oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego.

Z tego względu, w celu oceny, czy Spółka uzyska prawo do odliczenia polskiego podatku VAT, wynikające z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, należy ustalić, czy gdyby usługi świadczone przez Spółkę za granicą tj. (mające miejsce opodatkowania za granicą) byłyby wykonywane w Polsce, to czy wówczas Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia.

Zakładając hipotetycznie, z punktu widzenia celu regulacji art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, że miejsce opodatkowania tych usług znajdowałoby się w Polsce, to wówczas należy ocenić czy tego rodzaju usługi uprawniałyby Spółkę do odliczenia polskiego VAT od wydatków związanych z takimi usługami.

W tym miejscu należy przywołać interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 2 września 2021 r. (sygn. PT6.8101.2.2021), w której stwierdzono: „Uwzględniając powyższe, ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a i b) ustawy o VAT mogą korzystać czynności zarządzania funduszami z siedzibą w Polsce. W konsekwencji, powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania do funduszy mających siedzibę zagranicą.”

Co do zasady zatem, usługi zarządzania funduszami są na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 zwolnione od opodatkowania VAT, a zatem podatek naliczony związany z tymi usługami nie podlegałby odliczeniu. Zwolnienie to nie ma natomiast zastosowania, w przypadku gdy odbiorcą usługi jest fundusz zagraniczny.

Przekładając powyższe na dany stan faktyczny, stwierdzić należy, że Usługi zarządzania funduszami przez Spółkę, w przypadku gdyby miejsce ich wykonywania znajdowało się w Polsce, nie mogłyby być objęte zwolnieniem od VAT, jako że odbiorcą tych usług są fundusze zagraniczne.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że jest ona uprawniona do odliczenia VAT w pełnej wysokości od Nabyć tj.:

usług opodatkowanych polskim VAT, z uwagi na miejsce położenia nieruchomości (art. 28e ustawy o VAT) - najem biura,
usług opodatkowanych polskim VAT z uwagi na ich świadczenie w odniesieniu do stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, tj. „zakupowego FE” (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

Nabycia są bowiem związane ze świadczeniem przez Spółkę Usług zarządzania funduszami, które gdyby były wykonywane w Polsce, podlegałyby opodatkowaniu polskiemu VAT. Jednocześnie, Spółka posiada dokumenty wskazujące na związek Nabyć z Usługami zarządzania Funduszami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a.podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b.osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powołany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Według tej regulacji, podatnikiem jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. W takiej sytuacji, miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem art. 44 Dyrektywy 112, zgodnie z którym:

Miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jest miejsce, w którym podatnik ten posiada swoją siedzibę. Odstępstwem od tej ogólnej zasady jest opodatkowanie świadczonej temu nabywcy usługi z uwzględnieniem jego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju niż jego siedziba.

A zatem bardzo istotne jest dla prawidłowego ustalenia miejsca świadczenia danej usługi przez usługodawcę zbadanie kwestii czy usługobiorca danej usługi posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, i czy nabyta usługa jest wykorzystywana dla celów prowadzenia działalności gospodarczej przez to miejsce.

Dla ujednolicenia zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu, w rozporządzeniu 282/2011 została zawarta definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak” siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a)art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b)począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c)do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d)art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w sektorze usług finansowych, świadcząc kompleksowe usługi dla szerokiej gamy funduszy inwestycyjnych, w tym przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe [fundusze (...)] oraz alternatywnych funduszy inwestycyjnych z siedzibą w różnych krajach. Usługi oferowane przez Spółkę obejmują administrowanie funduszami, obsługę inwestorów, jak również usługi w zakresie raportowania dotyczącego inwestorów, funduszy oraz ich portfolio (dalej „Usługi zarządzania funduszami”). Wnioskodawca świadczy Usługi zarządzania funduszami na rzecz klientów z państw członkowskich Unii Europejskiej, głównie z Luksemburga, Francji i Szwecji. Spółka nie świadczy usług na rzecz polskich klientów. Spółka (...) 2023 r. założyła w Polsce swój Oddział, którego siedziba znajduje się w (...). Oddział został utworzony w celu świadczenia usług na rzecz swojej centrali w Luksemburgu (czyli dla Wnioskodawcy) i funkcjonuje jako przedłużenie funkcji wykonywanych przez Wnioskodawcę, o ile pozwalają na to wymogi prawne. Oddział podlega wszystkim politykom, procedurom oraz instrukcjom roboczym Centrali. Czynności wykonywane przez Oddział mają na celu wsparcie Usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi, które są oferowane przez Spółkę dla jej klientów.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym:

-Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dokonywanej sprzedaży, w rozumieniu art. 11 ust. 2 Rozporządzenia, na terytorium Polski i w związku z tym usługi świadczone przez Spółkę nie powinny być raportowane w polskich deklaracjach VAT Spółki (pytanie nr 1),

-Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dokonywanych zakupów, w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, na terytorium Polski i w związku z tym miejsce świadczenia usług objętych regulacją art. 28b ustawy o VAT, wykonywanych na rzecz Oddziału przez polskich usługodawców (nabycia dokonywane przez Oddział) powinno być ustalane zgodnie z regułą wynikającą z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, tj. usługi te są opodatkowane na terytorium Polski (pytanie nr 2).

Należy wskazać, że dla celów VAT podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego. Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią.

Natomiast na temat stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, np. wyrok z 3 czerwca 2021 r. w sprawie C- 931/19 (Titanium), wyrok z dnia 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C‑333/20 (Berlin Chemie A. Menarini SRL), wyrok z dnia 29 czerwca 2023 r. w sprawie C‑232/22 (Cabot Plastics Belgium SA), wyrok z dnia 13 kwietnia 2024 r. w sprawie C‑533/22 (SC Adient Ltd & Co. KG). Podobne tezy zawiera orzecznictwo krajowe np. I FSK 1194/20, I FSK 1679/20, I SA/Gl 521/23.

Mając na uwadze definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z rozporządzenia 282/2011 oraz tezy wynikające z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i polskich sądów administracyjnych można wymienić kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”.

O stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej można mówić wówczas, gdy występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa.

Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób powtarzalny i nieprzemijający (stały).

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności należy rozpatrywać w powiązaniu z definicją działalności gospodarczej, wskazaną w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Jak wskazał WSA w wyroku sygn. akt III SA/Wa 2074/20 „ W kwestii ustalania miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika nie można pominąć też regulacji art. 53 ust. 1 i 2 Rozporządzenia, który odnosi się do obowiązku podatkowego podatnika mającego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego. Przepisy te stanowią, że na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy (ust. 1). W przypadku gdy podatnik ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym należny jest VAT, uznaje się, że to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług w rozumieniu art. 192a lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, chyba że zaplecze techniczne i personel tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej są wykorzystywane przez tego podatnika do celów niezbędnych do realizacji podlegającej opodatkowaniu transakcji dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług w tym państwie członkowskim - przed dostawą towarów lub świadczeniem usług lub w ich trakcie (ust. 2).”

Należy także zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 października 2019 r., sygn. I FSK 980/17, który porusza kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wskazując, że: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

W analizowanej sprawie Spółka utworzyła w Polsce Oddział, który zatrudnia własnych pracowników (docelowo planuje się zatrudnienie w wysokości około 125 pracowników do końca roku finansowego 2025). Pracownicy są i będą zatrudniani bezpośrednio przez Oddział, podczas gdy w procesie rekrutacji oraz szkolenia uczestniczą zarówno Oddział, jak i Spółka. Pracownicy są (i będą) zatrudnieni na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony (początkowo otrzymują umowę na okres 6 miesięcy, która następnie jest przedłużana na czas nieokreślony). Dodatkowo w przyszłości planowane jest umieszczenie w Oddziale lokalnego managera, który będzie reprezentantem uprawnionym m.in. do podpisywania (wraz z innym managerem z biura w Luksemburgu) umów z pracownikami. Ponadto Oddział obecnie wynajmuje również biuro w (...). Okazjonalnie, Spółka wysyła również własny sprzęt IT (np. laptopy, smartfony) z terytorium Luksemburga lub Niemiec do Oddziału w Polsce. Sprzęt IT jest wykorzystywany w działalności Oddziału.

Ponadto Oddział dokonuje nabycia na terytorium Polski różnego rodzaju usług i towarów w związku z realizacją świadczeń na rzecz Centrali. To Oddział jest stroną umów zawieranych w związku z nabywaniem towarów i usług na terytorium Polski. Towary i usługi nabywane na terytorium Polski są wykorzystywane dla potrzeb Oddziału, związanych z wykonywaniem czynności na rzecz Centrali. Osoba działająca w imieniu Oddziału podpisuje umowy dotyczące zakupów. Zakupione usługi („Nabycia”) nie są przedmiotem dalszej odsprzedaży, usługi te wykorzystywane są na potrzeby własne Oddziału. Struktura (Oddział - biuro i personel) jaką Spółka zorganizowała na terytorium Polski jest w stanie odbierać usługi jednakże usługi te nie są wykorzystywane celów prowadzenia działalności gospodarczej przez ten oddział ponieważ Oddział takiej działalności nie prowadzi nie ma nawet możliwości takiego prowadzenia. Wszystkie zakupy są realizowane po to aby wykonywać pomocnicze czynności na rzecz Spółki macierzystej, a zatem czynności niepodlegające opodatkowaniu na terytorium Polski. Jednocześnie w analizowanym przypadku znaczenie ma, że wszelkie istotne decyzje dotyczące działalności Spółki na terytorium Polski są podejmowane w Luksemburgu.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że działalność Spółki (...) w Polsce w sektorze usług finansowych realizowana poprzez Oddział nie spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, bowiem Oddział takiej działalności dla celów podatku VAT nie wykonuje. Oddział został utworzony w celu świadczenia usług na rzecz swojej centrali w Luksemburgu (czyli dla Wnioskodawcy) i funkcjonuje jako przedłużenie funkcji wykonywanych przez Wnioskodawcę, o ile pozwalają na to wymogi prawne. Oddział podlega wszystkim politykom, procedurom oraz instrukcjom roboczym Centrali. Czynności wykonywane przez Oddział mają na celu wsparcie Usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi, które są oferowane przez Spółkę dla jej klientów. Należy wskazać, że prowadzenie działalności gospodarzącej jest czynnikiem konstytuującym powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nieprowadzenie działalności, czy też prowadzenie działalności jedynie o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności. Podatnik będzie miał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, jeżeli przy wykorzystaniu infrastruktury technicznej oraz zasobów osobowych dostępnych na terytorium kraju, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wykorzystywana infrastruktura techniczna i zasoby personalne muszą więc pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, aby wypełnić kryteria wskazane w definicji działalności gospodarczej.

Podsumowując, aktywność Spółki na terytorium kraju, posiadającej opisane we wniosku zaplecze techniczne i personalne nie kwalifikuje prowadzonej działalności Oddziału jako stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W konsekwencji, posiadany w Polsce przez Spółkę Oddział nie stanowi dla celów podatku VAT stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki w Polsce.

Odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia 282/2011 na co zwracacie Państwo uwagę w pytaniach przedstawionych we wniosku, należy zauważyć, że nie można uznać, że ten sam podmiot, w przedmiotowej sprawie - w ramach utworzonego Oddziału, nie posiada „stałego miejsca prowadzenia działalności” w rozumieniu art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011, natomiast posiada „stałe miejsce prowadzenia działalności” w rozumieniu art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, tj. miejsca umożliwiającego odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb. Jak stwierdziłem działalność Spółki realizowana poprzez Oddział w Polsce nie spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, aby realizować usługi lub dokonywać dostaw towarów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Zatem za nieprawidłowe uznaję Państwa stanowisko, że Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011, zaś nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 ust. 2 ww. Rozporządzenia.

Jednocześnie przedmiotem Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu nr 1 jest również kwestia ustalenia czy usługi świadczone przez Spółkę powinny być raportowane w polskich deklaracjach VAT Spółki.

Mając na uwadze opis sprawy wskazać należy, że Spółka (Centrala) świadczy Usługi zarządzania funduszami na rzecz klientów z państw członkowskich Unii Europejskiej, głównie z Luksemburga, Francji i Szwecji. Spółka nie świadczy usług poprzez swój Oddział na rzecz polskich lub zagranicznych klientów. Jak wynika z wniosku Centrala wystawia z tytułu świadczonych usług faktury VAT podlegające przepisom luksemburskim. Czynności wykonywane przez Oddział mają natomiast na celu wsparcie Usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi, które są oferowane przez Spółkę dla jej klientów. Jedynym odbiorcą/beneficjentem czynności wykonywanych przez Oddział jest Spółka. Zatem to Centrala z Luksemburga jest rzeczywistym usługodawcą i świadczenia realizujące na rzecz klientów z państw członkowskich Unii Europejskiej, głównie z Luksemburga powinna raportować w deklaracjach składanych w kraju siedziby. Jak z wniosku wynika, Oddział nie jest zarejestrowanym polskim podatnikiem podatku VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że Oddział nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Mimo, że na terytorium kraju funkcjonuje Oddział, to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny tj. Centrala prowadząca działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu Oddziału. W konsekwencji czynności wykonywane pomiędzy Oddziałem a Centralą mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych (realizowanych na rzecz jednostki macierzystej), co skutkuje uznaniem tych czynności za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle art. 8 ustawy, czynności wykonywanych w ramach jednego podmiotu gospodarczego będącego osobą prawną, nie można uznać za świadczenie usług, gdyż nie jest możliwe świadczenie usług „samemu sobie”. Wyjątkiem jest sytuacja gdy transakcje są dokonywane pomiędzy podmiotami które należą do grupy VAT i tymi nie należącymi do tej grupy. Natomiast w Państwa przypadku taka sytuacja nie występuje.

Wobec tego skoro w okolicznościach niniejszej sprawy czynności pomiędzy Oddziałem a Spółką nie są zdarzeniami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, to tym samym z tego tytułu Spółka nie jest podmiotem zobowiązanym do ich uwzględniania w polskich rozliczeniach z zakresu podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, Państwa stanowisko, że usługi świadczone przez Spółkę nie powinny być raportowane w polskich deklaracjach VAT Spółki jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 2 dotyczą także ustalenia czy miejsce świadczenia usług objętych regulacją art. 28b ustawy o VAT, wykonywanych na rzecz Oddziału przez polskich usługodawców (nabycia dokonywane przez Oddział) powinno być ustalane zgodnie z regułą wynikającą z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, tj. usługi te powinny być opodatkowane na terytorium Polski.

Oddział w celu świadczenia usług na rzecz Centrali w Luksemburgu dokonuje na terytorium Polski nabycia od polskich usługodawców szeregu świadczeń („Nabycia”). Jednakże nabywane usługi nie są wykorzystywane dla potrzeb działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium Polski przez ten Oddział. Oddział wykonuje wyłącznie czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, do Nabyć nie będzie mieć zastosowania art. 28b ust. 2 ustawy.

A zatem nieprawidłowe jest Państwa stanowisko, że miejsce świadczenia usług wykonywanych na rzecz Oddziału przez polskich usługodawców (nabycia dokonywane przez Oddział) powinno być ustalane zgodnie z regułą wynikającą z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, tj. usługi te powinny być opodatkowane przez nabywców na terytorium Polski. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że w okolicznościach gdy podmiot gospodarczy prowadzi działalność gospodarczą na terytorium danego kraju członkowskiego innego niż kraj jego siedziby i dokonuje zakupów towarów i usług służących tej działalności własnej wykonywanej w kraju posiadania tego stałego miejsca prowadzenia działalności to wówczas nabycie usług traktowane jest jako nabycie dla celów prowadzenia działalności poprzez to stałe miejsce. Jak z wniosku wynika oddział nie jest ustanowiony do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę na terenie Polski. Świadczenia wykonywane przez Oddział służą jedynie wsparciu działalności Centrali.

Natomiast Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 3 dotyczą ustalenia czy Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości z tytułu Nabyć, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe państwa wątpliwości wskazać należy, ze zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podkreślić należy, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:

Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Zauważyć również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze.

Ponadto zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy także wskazać, że zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy:

W odniesieniu do podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywano transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu na terytorium kraju, niedokonujących sprzedaży na terytorium kraju, mogą być zastosowane zwroty podatku na warunkach określonych w ust. 1a-1g oraz w rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 2, 3 i 5.

Natomiast stosownie do art. 89 ust. 1a ustawy:

Podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, mogą ubiegać się o zwrot podatku w odniesieniu do nabytych przez nie na terytorium kraju towarów i usług lub w odniesieniu do towarów, które były przedmiotem importu na terytorium kraju, jeżeli te towary i usługi były przez te podmioty wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium państwa, w którym rozliczają one podatek od wartości dodanej lub podatek o podobnym charakterze, innym niż terytorium kraju.

Jednocześnie zgodnie z art. 89 ust. 1b ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, od których podatnik podatku od wartości dodanej lub innego podatku o podobnym charakterze ubiega się o zwrot podatku, były wykorzystywane tylko częściowo do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium państwa, w którym rozlicza on podatek od wartości dodanej lub podatek o podobnym charakterze, innym niż terytorium kraju - podatnikowi przysługuje zwrot podatku w proporcji, w jakiej towary lub usługi związane są z wykonywaniem czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podatnik ubiegający się o zwrot podatku jest obowiązany w składanym wniosku przy określaniu wnioskowanej kwoty zwrotu podatku uwzględnić proporcję obliczoną zgodnie ze zdaniem pierwszym.

Przy czym, na podstawie art. 89 ust. 1c ustawy:

Podmiotom, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie przysługuje zwrot podatku w odniesieniu do kwot podatku:

1)zafakturowanych niezgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami wykonawczymi wydanymi na jej podstawie;

2)dotyczących czynności, o których mowa w art. 2 pkt 8 lit. b i art. 13;

3)w odniesieniu do których, zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami wykonawczymi wydanymi na jej podstawie, nie przysługuje podatnikom, o których mowa w art. 15, prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

Natomiast zgodnie z § 2 pkt 1, 2 i 4 Rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom z dnia 20 października 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 1982), zwane dalej „rozporządzeniem”:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

- zwrocie podatku - rozumie się przez to zwrot podatku od towarów i usług naliczanego przy nabyciu towarów lub usług lub imporcie towarów przez podmiot uprawniony z państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub przez podmiot uprawniony z państwa trzeciego,

- podmiocie uprawnionym z państwa członkowskiego Unii Europejskiej - rozumie się przez to osobę fizyczną, osobę prawną oraz jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które w okresie, za który występują o zwrot podatku, nie posiadały siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywano transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu na terytorium kraju, ubiegające się o zwrot podatku - posiadające siedzibę działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,

- państwie członkowskim siedziby - rozumie się przez to terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, na którym podmiot uprawniony z państwa członkowskiego Unii Europejskiej posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Z kolei przepis § 3 ust. 1 rozporządzenia stanowi, że:

zwrot podatku przysługuje podmiotowi uprawnionemu z państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub podmiotowi uprawnionemu z państwa trzeciego, w przypadku gdy podmiot ten:

1) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej, o którym mowa w art. 2 pkt 11 ustawy, w państwie członkowskim siedziby lub podatnikiem podatku od wartości dodanej albo podatku o podobnym charakterze w kraju siedziby;

2) nie wykonuje na terytorium kraju, w okresie, za który występuje o zwrot podatku, sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy (...).

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że dla podmiotów nieposiadających na terytorium Polski siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywano transakcji gospodarczych, niedokonujących sprzedaży na terytorium kraju (z wyjątkami wymienionymi w rozporządzeniu), mogą być zastosowane zwroty podatku na warunkach określonych ww. art. 89 ust. 1a-1g oraz ww. rozporządzeniu z 20 października 2021 r. Zwrot podatku, o którym mowa powyżej ma zastosowanie w przypadku gdy miejscem świadczenia a zarazem opodatkowania danej usługi/towaru jest terytorium Polski.

Zatem odnosząc powyższe przepisy do analizowanej sprawy należy wskazać, że w przypadku Nabyć Spółka nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wskazać należy, że Spółka nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT w Polsce, posiada siedzibę działalności gospodarczej w Luksemburgu i jednocześnie jak w niniejszej interpretacji ustaliłem Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu Nabyć.

Przy czy wskazać należy, że zwroty podatku na warunkach określonych w art. 89 ustawy dotyczą podmiotów: nieposiadających siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywano transakcji gospodarczych oraz niedokonujących sprzedaży na terytorium kraju. Dodatkowo podmiot może ubiegać się o zwrot podatku w odniesieniu do nabytych na terytorium kraju towarów i usług jeżeli te towary i usługi były przez ten podmiot wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium państwa, w którym rozlicza podatek od wartości dodanej lub podatek o podobnym charakterze, innym niż terytorium kraju (art. 89 ust. 1a ustawy).

Natomiast w przypadku gdy towary lub usługi, od których podatnik podatku od wartości dodanej lub innego podatku o podobnym charakterze ubiega się o zwrot podatku, były wykorzystywane tylko częściowo do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium państwa, w którym rozlicza on podatek od wartości dodanej lub podatek o podobnym charakterze, innym niż terytorium kraju - podatnikowi przysługuje zwrot podatku w proporcji, w jakiej towary lub usługi związane są z wykonywaniem czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 89 ust. 1b ustawy).

Wskazane w opisie sprawy Nabycia których miejsce opodatkowania ustala się zgodnie z art. 28e ustawy (najem biura) są opodatkowana w kraju położenia nieruchomości, w analizowanym przypadku w Polsce. W konsekwencji w przypadku gdy Spółka - zarejestrowany podatnik podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim siedziby (Luksemburg) nie będzie wykonywał na terytorium Polski (w okresie, za który wystąpi o zwrot podatku) sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy (tj. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium Polski, eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów), będzie miał prawo do zwrotu podatku, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 3 i art. 89 ust. 1a i 1b ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie