Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione przez Gminę wydatki związane z realizacją projektu pn. „(...)”. Uzupełnili go Państwo pismami: z 12 czerwca 2025 r. (wpływ 12 czerwca 2025 r.), z 12 czerwca 2025 r. i 26 czerwca 2025 r. (wpływ 17 czerwca 2025 r.) z prawidłowym podpisem i z własnym stanowiskiem w sprawie, z 25 czerwca 2025 r. (wpływ 25 czerwca 2025 r.) z własnym stanowiskiem w sprawie, z 25 czerwca 2025 r. (wpływ 26 czerwca 2025 r.) z prawidłowym podpisem.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Gmina A (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostkę samorządu terytorialnego, utworzoną na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, dokonuje sprzedaży opodatkowanej VAT i zwolnionej od VAT oraz sprzedaży niepodlegającej VAT.

Poszczególne zadania własne Gminy przewidziane w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, jak i zadania zlecone, są w ramach Gminy wykonywane przez jej samorządowe jednostki budżetowe oraz Urząd Miasta i Gminy, obsługujący Gminę. Urząd Miasta i Gminy wraz z jej samorządowymi jednostkami budżetowymi traktowane są jako jeden podatnik VAT, którym jest Gmina. Ww. jednostki, w związku z centralizacją VAT sporządzają co miesiąc cząstkowe rejestry sprzedaży VAT oraz cząstkowe deklaracje VAT-7, na podstawie których Gmina sporządza jeden plik JPK oraz jedną zbiorczą deklarację VAT-7, którą co miesiąc wysyła do Urzędu Skarbowego oraz na bieżąco reguluje należny podatek VAT. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznego, jednak niektóre czynności Gmina wykonuje na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych i traktuje je, jako podlegające regulacjom VAT.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie w ramach projektu pn.: „(...)” o numerze (...) finansowany z Funduszu Europejskiego na Rozwój Cyfrowy 2021-2027 (FERC), Priorytet II: Zaawansowane usługi cyfrowe, Działanie 2.2.: Wzmocnienie krajowego systemu cyberbezpieczeństwa. Cyberbezpieczeństwo, to dziedzina zajmująca się zapewnieniem odporności: systemów informacyjnych na działania naruszające poufność, integralność, dostępność i autentyczność posiadanych i przetwarzanych danych lub związanych z nimi usług oferowanych przez ten system. Gmina ma świadomość, jak istotne dla bezpieczeństwa zasobów informacyjnych Gminy jest stałe podnoszenie poziomu cyberbezpieczeństwa. Realizacja zadań zaplanowanych w ramach Projektu grantowego Rozwój Cyfrowy (FERC), w praktyce przełoży się na realną poprawę cyberbezpieczeństwa w Gminie, w obszarach związanych z regulacjami i procedurami, środkami technicznymi i kompetencjami personelu. Aby spełnić wymagania w zakresie cyberbezpieczeństwa, Gmina planuje zrealizować zadania niżej opisane. W ramach realizacji Projektu sporządzono projekt do dofinansowania, zdarzeniami przyszłymi będzie: audyt KRI, dokumentacja SZBI, zakup urządzeń: (...) oraz przeprowadzenie szkoleń z materii cyberbezpieczeństwa. Przeprowadzenie audytu KRI, pozwoli na praktyczną ocenę bieżącego stanu bezpieczeństwa systemu teleinformatycznego, w szczególności obecności znanych podatności i odporności na próby przełamania zabezpieczeń. Właściwa organizacja dostępu do informacji ma kluczowe znaczenie w jej ochronie przed utratą poufności, integralności i dostępności. Podstawą poprawnej ochrony informacji jest właściwe zdefiniowanie i stosowanie procesów i procedur bezpieczeństwa. W tym celu zaplanowano szkolenia pracowników, kadry kierowniczej i informatyka podnoszące poziom świadomości cyberbezpieczeństwa. Świadomość istniejących zagrożeń pomoże pracownikom zaangażowanym w proces przetwarzania informacji lepiej zrozumieć zagrożenia i skutki naruszeń zasad bezpieczeństwa oraz skutecznie stosować przyjęte zabezpieczenia. Celem nadrzędnym jest zapewnienie cyberbezpieczeństwa. Zakup przez Gminę, sprzętu pozwoli identyfikować i monitorować urządzenia i oprogramowanie, co umożliwi szybkie wykrycie zaistniałych problemów.

Na zrealizowanie ww. zadania, Gmina pozyskała dofinansowanie w kwocie (...) zł, są to wydatki kwalifikowalne w całości finansowane z Funduszy Europejskich. Realizacja Projektu w Gminie przyczyni się do wzmocnienia odporności na aktualne zagrożenia w cyberprzestrzeni systemów informatycznych wykorzystywanych w Gminie, wprowadzenie adekwatnych do zagrożeń zabezpieczeń technicznych, cykliczne zwiększanie świadomości wśród pracowników, wprowadzenie i stosowanie procedur bezpieczeństwa, ocena stanu zabezpieczeń oraz wyciąganie wniosków pomogą bezpiecznie realizować zadania publiczne. Stabilność i bezpieczeństwo funkcjonowania programów, to gwarancja sprawnej obsługi mieszkańców z zachowaniem najwyższych standardów bezpieczeństwa gwarantujących zarówno ochronę danych osobowych mieszkańców, jak i danych publicznych udostępnianych na zewnątrz w procesie załatwiania spraw. Projekt pn. „(...)” służy realizacji zadań Gminy opisanych w ustawie o samorządzie gminnym, zwiększa zdolność Gminy w zakresie realizacji usług publicznych na drodze informatycznej. Nabyty w ramach Projektu sprzęt, oprogramowanie i szkolenia w zakresie cyberbezpieczeństwa wykorzystywane będą wyłącznie do zadań związanych z obsługą mieszkańców. Nabyte towary i usługi nie będą służyć działalności gospodarczej wykonywanej przez Gminę i czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. Gmina aplikując do programu Fundusze Europejskie na Rozwój Cyfrowy (FERC), złożyła oświadczenie dotyczące kwalifikowalności podatku VAT, w którym oświadczyła, że jest podatnikiem VAT, zarejestrowanym we właściwym dla siebie Urzędzie Skarbowym, który w okresie realizacji Projektu w zakresie nabyć objętych wnioskiem o dofinansowanie Projektu nie będzie miał prawnej możliwości odzyskania VAT. Brak prawnej możliwości odzyskania VAT wynika z następujących okoliczności: Gmina w przypadku realizacji tego Projektu nie będzie działała jako podatnik VAT, lecz jako organ władzy publicznej, a wydatki związane z realizacją zadania nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku od towarów i usług należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione przez Gminę wydatki, związane z realizacją projektu „(...)”, dokumentacją SZBI, przygotowaniem Projektu, audytu KRI, zakupem zarządzalnego urządzenia sieciowego, serwera fizycznego, macierzy dyskowych, serwerowych systemów operacyjnych i oprogramowania bezpieczeństwa oraz szkoleń pracowników z zakresu cyberbezpieczeństwa na zasadach określonych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361)?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie uzupełnione w piśmie z 25 czerwca 2025 r.)

Zdaniem Gminy A, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku od towarów i usług należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione przez Gminę wydatki, związane z realizacją projektu „(...)”, dokumentacją SZBI, przygotowaniem Projektu, audytu KRI, zakupem (...) oraz szkoleń pracowników z zakresu cyberbezpieczeństwa na zasadach określonych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w myśl którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy:

Według art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że w pozostałym zakresie np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione przez Gminę wydatki, związane z realizacją projektu pn. „(...)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – projekt pn. „(...)” służy realizacji zadań Gminy opisanych w ustawie o samorządzie gminnym, zwiększa zdolność Gminy w zakresie realizacji usług publicznych na drodze informatycznej. Nabyty w ramach Projektu sprzęt, oprogramowanie i szkolenia w zakresie cyberbezpieczeństwa wykorzystywane będą wyłącznie do zadań związanych z obsługą mieszkańców. Nabyte towary i usługi nie będą służyć działalności gospodarczej wykonywanej przez Gminę i czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. Ponadto, w opisie sprawy zaznaczyli Państwo również, że Gmina w przypadku realizacji tego Projektu nie będzie działała jako podatnik VAT, lecz jako organ władzy publicznej, a wydatki związane z realizacją zadania nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, w odniesieniu do ww. Projektu – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości odliczenia podatku naliczonego.

Podsumowanie

Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione przez Gminę wydatki, związane z realizacją Projektu „(...)”, dokumentacją SZBI, przygotowaniem Projektu, audytu KRI, zakupem (...) oraz szkoleń pracowników z zakresu cyberbezpieczeństwa na zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania intertpretacji.

Ponadto, należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zaznaczyć należy, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.