Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo pismem z 11 kwietnia 2025 r. (data wpływu 16 kwietnia 2025 r.) oraz - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 6 maja 2025 r. (data wpływu 16 maja 2025 r.) Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (Spółka) jest podmiotem działającym w branży produkcyjnej. Spółka zajmuje się produkcją i dystrybucją urządzeń i przedmiotów związanych z hodowlą zwierząt, takich jak urządzenia (…). Spółka jest niemieckim rezydentem podatkowym.

Spółka od lat współpracuje z kontrahentem z Polski, który wytwarza na rzecz Spółki produkty (dalej: Kontrahent). W związku z długoletnią współpracą Spółka zawarła z Kontrahentem umowę o współpracę (dalej Umowa).

Na mocy Umowy Spółka jest wyłącznym dystrybutorem wszelkich produktów wytwarzanych przez Kontrahenta w branży rolniczej oraz produktów związanych z ogrodzeniami pastwisk na potrzeby zwierząt domowych i koni.

Jednocześnie, niezależnie od relacji łączących strony w zakresie dostaw produktów, Spółka udostępnia Kontrahentowi urządzenia do produkcji (w szczególności maszyny i urządzenia) a także dostarcza i finansuje surowce/materiały zużywane w procesie produkcji. Surowce i materiały oraz maszyny i urządzenia dostarczone/udostępnione przez Spółkę nie mogą być wykorzystane do produkcji dla innych klientów (poza jednym który jest także dystrybutorem produktów Spółki). Produkty Spółki nie mogą być oferowane i dostarczane podmiotom trzecim bez zgody Spółki. Kontrahent ma obowiązek priorytetyzowania produkcji na rzecz Spółki (konieczność realizacji produkcji dla Spółki w pierwszej kolejności) a także informować Spółkę o wytwarzaniu innych produktów.

Po stronie Kontrahenta w relacjach zewnętrznych istnieje konieczność zamieszczenia informacji o współpracy ze Spółką. Obie strony łączy ścisła wzajemna współpraca i zależność.

Zgodnie z Umową, Spółka jest zobowiązana do odbioru towaru (potencjalnie nierotującego) po 18 miesiącach przechowywania na magazynie, pod warunkiem, że plany produkcyjne były uzgadniane pomiędzy Spółką a Kontrahentem, co w praktyce ma miejsce. Uwzględniając przyjęty mechanizm, Spółka ma pośredni wpływ na poziom zatrudnienia u Kontrahenta (z uwagi na mechanizm zatwierdzania planów produkcji, które mają wpływ na poziom produkcji i w konsekwencji poziom zatrudnienia).

Maszyny/urządzenia udostępnione do produkcji Kontrahentowi znajdują się w Polsce (produkcja odbywa się w Polsce). Przez cały okres ich użytkowania będą one własnością Spółki. Po stronie Spółki będzie istniał obowiązek ich ubezpieczenia i ponoszenia kosztów większych napraw (koszt powyżej 300 euro netto).

Dodatkowo, Spółkę i Kontrahenta łączy wspólny proces logistyczny - duża część wysyłek jest przez Kontrahenta wysyłana bezpośrednio do odbiorców Spółki.

Wnioskodawca wskazuje także, że w zakresie magazynu wyrobów gotowych jest on przedpłacany przez Wnioskodawcę. Dodatkowo, jak wskazywano powyżej, Spółka jest zobowiązana do odbioru towaru (potencjalnie nierotującego) po 18 miesiącach przechowywania na magazynie. Czynniki te powodują, że de facto magazyn Spółki jest prowadzony na terenie Kontrahenta.

Uwzględniają powyższe, zgodnie z Umową:

1)Spółka zobowiązana jest wspierać Kontrahenta przy planowaniu produkcji;

2)Spółka będzie przekazywać co najmniej raz na miesiąc raport odnośnie stanów magazynowych i sprzedaży produktów (u siebie);

3)Spółka zobowiązuje się raz na kwartał weryfikować i potwierdzać plany produkcji oraz zobowiązuje Kontrahenta do magazynowania wytworzonych przez nią wyrobów przez okres do 18 miesięcy;

4)Kontrahent zatrudnia na własny koszt pracowników potrzebnych do wytwarzania produktów, lecz pośrednio stan zatrudnienia determinuje plan produkcji i koszty te stanowią zgodnie z Umową składnik ceny.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

1.czy Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT na terytorium Polski, jeśli tak należało wskazać od kiedy i w związku z jakimi transakcjami Spółka dokonała rejestracji;

Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT na terytorium Polski od dnia (...) 2009 r.

Spółka dokonała przedmiotowej rejestracji w związku z aktywnością którą wykonuje w Polsce - zakup/sprzedaż towarów i usług.

2.w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Państwa Spółki w kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Spółka prowadzi działalność w Niemczech np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne Spółka posiada w kraju siedziby itp.);

Działalność gospodarcza Spółki w kraju jej siedziby jest realizowana / zorganizowana w taki sposób, iż Spółka posiada w Niemczech strukturę operacyjną obejmującą biura, zaplecze administracyjne, kadrę zarządzającą, dział handlowy oraz zaplecze logistyczne. Działalność w Niemczech obejmuje m.in. zarządzanie siecią sprzedaży, planowanie strategiczne, rozwój produktów, zarządzanie finansami oraz działalność marketingową. Spółka zatrudnia personel oraz posiada infrastrukturę techniczną umożliwiającą samodzielne świadczenie usług i prowadzenie działalności.

3.przez jaki okres czasu Spółka zamierza realizować opisaną we wniosku działalność na terytorium Polski, należało wskazać przybliżone ramy czasowe;

Spółka wskazuje, że zamierza prowadzić działalność na terytorium Polski w sposób długotrwały i nieokreślony czasowo. Stąd, wskazanie przybliżonych ram czasowych prowadzenia działalności w Polsce przez Spółkę nie jest możliwe. Na ten moment Spółka nie planuje jej zakończenia.

Okolicznościami potwierdzającymi zamiar długotrwałego prowadzenia działalności na terytorium Polski są m.in.:

Umowa zawarta z Kontrahentem na czas nieokreślony,
niezwykle długi - na tle standardów obrotu gospodarczego - okres wypowiedzenia Umowy z Kontrahentem, wynoszący aż pięć lat oraz
inwestycje dokonane przez Spółkę w infrastrukturę techniczną, magazynową oraz produkcyjną w Polsce.

4.jakie konkretnie świadczenia są przedmiotem Umowy zawartej z Kontrahentem oraz jakie są postanowienia tej Umowy i do czego zobowiązane są strony w związku z zawartą Umową;

Przedmiotem Umowy zawartej z Kontrahentem są - w szczególności - następujące świadczenia:

produkcja wyrobów gotowych zgodnie z instrukcjami i specyfikacjami Spółki,
magazynowanie wyrobów gotowych przez okres 18 miesięcy,
wysyłka towarów do klientów Spółki,
wykorzystywanie surowców, komponentów oraz urządzeń dostarczanych przez Spółkę,
utrzymywanie odpowiedniego poziomu zatrudnienia zgodnie z zatwierdzonymi planami produkcyjnymi,
współpraca w zakresie inwestycji w infrastrukturę produkcyjno-magazynową.

W szczególności - na mocy Umowy zawartej z Kontrahentem:

2)Spółka regularnie omawia z Kontrahentem aktualne i nowe projekty, wpływając na dalszy pozytywny rozwój współpracy oraz najskuteczniejszą realizację wspólnych przedsięwzięć na rynku;

3)Spółka zobowiązana jest do wspierania Kontrahenta w zakresie planowania przez niego produkcji Produktów;

4)Spółka zobowiązuje się przekazywać miesięczne raporty do Kontrahenta w zakresie stanów magazynowych, a także informować o sprzedaży Produktów;

5)Spółka zobowiązuje się - raz na kwartał - weryfikować i potwierdzać plany produkcji Produktów przez Kontrahenta;

6)Produkty wytworzone przez Kontrahenta na rzecz Spółki - zgodnie z planem produkcji - są magazynowane w Polsce przez okres 18 (słownie: osiemnastu) miesięcy;

7)Spółka dostarcza do Kontrahenta niektóre surowce lub półprodukty, które mogą być wyłącznie wykorzystanie w produkcji Produktów na rzecz Spółki;

8)Kontrahent wysyła Produkty wytworzone na rzecz Spółki: (i) zarówno do magazynu wyrobów gotowych Spółki, jak i (ii) bezpośrednio do klientów Spółki - po otrzymaniu stosownego zlecenia od Spółki;

9)Kontrahent zatrudnia na własny koszt i ryzyko pracowników, jednak poziom zatrudnienia i jego zmiany są w praktyce uzależnione od zatwierdzanych przez Spółkę planów produkcji - co powoduje, że Spółka ma pośredni wpływ na strukturę zatrudnienia u Kontrahenta;

10)Spółka dokonuje płatności na rzecz Kontrahenta z tytułu wytworzonych Produktów na podstawie miesięcznego rozliczenia przedłożonego przez Kontrahenta;

11)ceny za wytwarzane przez Kontrahenta Produkty - co do zasady - ustalane są raz w roku i obejmują następujące elementy: (i) płace dla personelu zaangażowanego w produkcję Produktów, (ii) koszty rzeczowe oraz (iii) kurs wymiany walut (EUR i PLN);

12)Spółka w zakresie narzędzi i maszyn produkcyjnych pozostaje i jest: (i) inwestorem lub współinwestorem oraz (ii) właścicielem. Z uwagi na taką konstrukcję, Spółka przekazuje maszyny i narzędzia w całości lub tylko częściowo w formie użyczenia - na potrzeby produkcji Produktów;

13)maszyny i urządzenia będące własnością Spółki zostały oddane do używania przez Kontrahenta w celu wykonywania Umowy na cały okres jej obowiązywania. W trakcie trwania Umowy Spółka nie może bez zgody wyrażonej na piśmie przez Kontrahenta żądać wydania maszyn i urządzeń należących do Spółki i służących wytwarzaniu jej Produktów;

14)Spółka wspiera Kontrahenta przy finansowaniu inwestycji lub zapasów albo surowców poprzez udzielanie pożyczek;

15)ze względu na bardzo ścisła współpracę pomiędzy Spółką i Kontrahentem, Kontrahent używa dodatku „(...)” w prezentacjach zewnętrznych, tj. w niektórych formach reklamy. Dodatkowo, w porozumieniu i po pisemnym potwierdzeniu przez Spółkę, Kontrahent będzie mógł używać znaku towarowego oraz znaku firmowego Spółki.

5.czy Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Kontrahenta wykorzystywanymi do realizacji świadczeń na Państwa rzecz, w tym należało wskazać / opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana oraz czy jest porównywalna do kontroli jaką Spółka sprawuje nad własnym zapleczem personalnym;

Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Kontrahenta, natomiast, zamówienia oraz plany produkcyjne Spółki bezpośrednio wpływają na konieczność utrzymywania przez Kontrahenta zatrudnienia na odpowiednim poziomie.

W tym zakresie, Spółka posiada pośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Kontrahenta wykorzystywanymi do realizacji świadczeń na jej rzecz.

6.czy Spółka ma wpływ na czas pracy zasobów osobowych Kontrahenta oraz czy Spółka ma wpływ, które zasoby osobowe Kontrahenta mają realizować świadczenia na rzecz Spółki, należało wyjaśnić;

Spółka posiada pośredni wpływ na czas pracy zasobów osobowych Kontrahenta poprzez zatwierdzanie planów produkcyjnych. Oprócz tego, Spółka wymaga, aby zatrudniony przez Kontrahenta personel, posiadał odpowiednie kwalifikacje.

Kontrahent natomiast dostosowuje odpowiednio harmonogram oraz strukturę zatrudnienia do potrzeb produkcyjnych wynikających bezpośrednio z wymagań Spółki.

7.czy Kontrahent samodzielnie i niezależnie od Spółki prowadzi działalność na terytorium Polski czy też pozostaje w stosunku zależności do Spółki organizacyjnej, prawnej, ekonomicznej, należało wyjaśnić okoliczności zdarzenia;

Kontrahent może prowadzić samodzielnie i niezależnie od Spółki działalność na terytorium Polski, jednakże dokonuje tego w ograniczonym zakresie, ponieważ większość jego działalności operacyjnej podporządkowane jest realizacji zamówień / zadań zlecanych przez Spółkę. Spółka i Kontrahent współpracują ze sobą od ponad 40 lat.

W tym zakresie można mówić, że Kontrahent pozostaje w stosunku zależności organizacyjnej, prawnej i ekonomicznej względem Spółki. W szczególności należy podkreślić że prawie 100% sprzedaży Kontrahenta jest realizowana na rzecz Spółki.

8.czy Kontrahent świadczy usługi tylko i wyłącznie na rzecz Spółki czy również na rzecz innych podmiotów, należało wyjaśnić okoliczności zdarzenia;

Kontrahent - oprócz świadczenia usług na rzecz Spółki - formalnie może świadczyć również usługi na rzecz innych podmiotów. Niemniej jednak, kluczowa (ok 94%) część działalności Kontrahenta ukierunkowana jest wyłącznie na realizację zamówień Spółki. Większość pozostałych 6% jest realizowana na rzecz podmiotu (...) (od której to sprzedaży Spółka uzyskuje prowizję i na którą musiała wyrazić zgodę).

9.gdzie/w jakim kraju (w Polsce czy w Niemczech), podejmowane są istotne decyzje dotyczące działalności Spółki na terytorium Polski;

Istotne decyzje dotyczące działalności Spółki na terytorium Polski są podejmowane w Niemczech.

10.czy świadczenie realizowane przez Kontrahenta w ramach Umowy stanowi świadczenie kompleksowe, jeśli tak, to jakie zależności występują między świadczeniami wymienionymi w odpowiedzi na pytanie nr 4 i co jest świadczeniem dominującym, należało wyjaśnić;

Spółka wskazuje, że świadczenie realizowane przez Kontrahenta w ramach Umowy stanowi świadczenie kompleksowe.

Niewątpliwie, świadczeniem dominującym jest produkcja wyrobów gotowych przez Kontrahenta na rzecz Spółki. Natomiast, świadczenia towarzyszące - takie jak magazynowanie, logistyka czy wykorzystanie maszyn - są z nim funkcjonalnie i gospodarczo związane.

11.co oznacza, że „magazyn wyrobów gotowych jest przedpłacony przez Wnioskodawcę”, należało wyjaśnić;

Zwrot „magazyn wyrobów gotowych jest przedpłacony przez Wnioskodawcę” oznacza tyle, że Spółka finansuje koszty utrzymania magazynu oraz zapasów wyrobów gotowych znajdujących się na terytorium Polski, które są wytwarzane przez Kontrahenta na rzecz Spółki.

Dodatkowo, dokonana przez Spółkę przedpłata odpowiada za określone poziomy zapasów wyrobów gotowych oraz gwarantuje ich dostępność.

12.co oznacza, że „magazyn Spółki jest prowadzony na terenie Kontrahenta”, należało wyjaśnić, w tym wskazać na jakich zasadach jest prowadzony magazyn Spółki oraz jakie są warunki współpracy w tym zakresie z Kontrahentem;

Zwrot „magazyn Spółki jest prowadzony na terenie Kontrahenta” oznacza tyle, że fizyczna przestrzeń magazynowa - w której przechowywane są wyroby / towary wytworzone przez Kontrahenta na rzecz Spółki - znajduje się na terenie zakładu Kontrahenta.

Za zarządzanie magazynem, w szczególności za przyjęcia, przechowywanie oraz wydawanie wyrobów / towarów - odpowiada Kontrahent, jednakże dokonuje tego stosownie z wytycznymi Spółki.

Dodatkowo, magazyn prowadzony jest w oparciu o następujące zasady:

wytworzone przez Kontrahenta produkty / towary są przechowywane przez okres 18 (słownie: osiemnastu) miesięcy od daty ich produkcji;
Kontrahent jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji i udostępniania danych magazynowych Spółce,
Spółka posiada prawo wglądu oraz kontroli magazynu Kontrahenta.

13.co oznacza, że „Spółkę i Kontrahenta łączy wspólny proces logistyczny”, należało wyjaśnić, w tym wskazać na czym ten wspólny proces logistyczny polega i jakie są warunki współpracy z Kontrahentem w tym zakresie;

Zwrot „Spółkę i Kontrahenta łączy wspólny proces logistyczny” oznacza tyle, że logistyka - w tym planowanie dostaw, harmonogram wysyłek oraz raportowanie stanów magazynowych - jest realizowane wspólnie przez Spółkę i Kontrahenta.

Co do zasady, Spółka odpowiada za wskazania w zakresie kierunków wysyłki produktów / towarów, natomiast, Kontrahent jest odpowiedzialny za transport - zgodnie z wytycznymi od Spółki.

14.czy Spółka posiada na terytorium Polski jakiekolwiek własne zaplecze personalne, w tym przedstawicieli/handlowców posiadających upoważnienie/pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu Spółki, należało wyjaśnić;

Spółka formalnie nie posiada na terytorium Polski własnego zaplecza personalnego (nie posiada w Polsce własnych przedstawicieli / handlowców posiadających uprawnienia / upoważnienia do zawierania umów). Spółka pośrednio dysponuje jednak zasobami Kontrahenta, jak wskazano powyżej.

15.czy Spółka posiada nieograniczony wstęp do magazynu Kontrahenta, w którym są przechowywane wytworzone przez niego wyroby, należało wyjaśnić okoliczności zdarzenia;

Tak, Spółka wskazuje, że posiada nieograniczony wstęp do magazynu Kontrahenta, w którym przechowywane są jej wyroby/towary.

16.czy w ramach współpracy z Kontrahentem w ramach Umowy przestrzeń magazynowa jest określona, znana Państwa Spółce i przeznaczona do wyłącznego użytku Spółki;

Spółka wskazuje, że w ramach współpracy z Kontrahentem w ramach Umowy przestrzeń magazynowa została wydzielona i przeznaczona do przechowywania towarów Spółki. Dodatkowo, Spółka m.in. współfinansowała budowę magazynu Kontrahenta.

17.czy Spółka decyduje o rozmieszczeniu wyrobów/towarów, w przydzielonej Spółce określonej przestrzeni w magazynie Kontrahenta, należało wyjaśnić okoliczności zdarzenia.

Spółka wskazuje, że nie decyduje bezpośrednio o samym rozmieszczeniu wyrobów / towarów w magazynie (np. regał X), Spółka przekazuje wytyczne co do stanu zapasów i potrzeb logistycznych.

Pytanie (ostatecznie sprecyzowane w odpowiedzi na wezwanie)

Czy w przedmiotowym stanie faktycznym można uznać, iż Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności i w konsekwencji ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych z polskim podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym można uznać, iż Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności i w konsekwencji ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych z polskim podatkiem VAT.

1.Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, iż polskie regulacje w zakresie VAT nie zawierają definicji stałego miejsca prowadzenia działalności (dalej: SMPD). Dla ustalenia zakresu tego pojęcia należy odwołać się do treści przepisów obowiązujących na szczeblu unijnym, a konkretnie do Rozporządzenia wykonawczego 282/2011 ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie).

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu:

1)odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

2)świadczenie usług, które wykonuje.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Na tle powyższego przyjmuje się, iż stałe miejsce prowadzenia działalności to miejsce:

1)charakteryzujące się wystarczającą stałością;

2)które posiada odpowiednie zaplecze personalne i techniczne;

3)które jest zdolne odebrać i wykorzystać usługi dla niego świadczone bądź odpowiednio wyświadczyć usługi przez siebie wykonywane.

W tym miejscu Wnioskodawca także wskazuje, że zagadnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej było niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), które w wielu wypadkach należy uznać za kluczowe dla prawidłowego zastosowania ww. definicji.

Jednym z istotniejszych orzeczeń w zakresie przedmiotowej kwestii jest wyrok z 28 czerwca 2007 r. w sprawie C-73/06 Planzer Luxembourg, w którym TSUE stwierdził, iż:

„Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

Dodatkowo, w wyroku TSUE z 16 października 2014 r. w sprawie C-605/12 Welmory sp. z o.o. vs. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wskazano:

„(...) pierwszy podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, który korzysta z usług świadczonych przez drugiego podatnika mającego siedzibę w innym państwie członkowskim, powinien być uważany za posiadającego w tym innym państwie członkowskim „stałe miejsce prowadzenia działalności” w rozumieniu art. 44 dyrektywy VAT, w celu określenia miejsca opodatkowania tych usług, jeżeli to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej”.

Warto przytoczyć także konkluzje wyroku TSUE z 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20, Berlin Chemie A. Menarini SRL:

„Niemniej jednak, biorąc pod uwagę, że osoba prawna, choćby miała tylko jednego klienta, powinna wykorzystywać zaplecze techniczne i personalne, którym dysponuje na własne potrzeby, jedynie w przypadku ustalenia, że ze względu na mające zastosowanie postanowienia umowne spółka niemiecka dysponowała zapleczem technicznym i personalnym spółki rumuńskiej, tak jakby było jej własnym, spółka niemiecka mogłaby dysponować strukturą, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego w Rumunii, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego.

(...) istnienie rozpoznawalnej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, które charakteryzuje się wystarczającą stałością, należy (...) oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej. O ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc uznać, że podatnik ma odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest jednak, aby podatnik ten był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym zapleczem (...).”

Z orzeczeń TSUE wynika, że dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie Unii Europejskiej nie zawsze jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego lub technicznego, ponieważ stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej może powstać także jeżeli dostępność innego zaplecza niż własne jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego.

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. I FSK 2004/13 dokonując analizy wyroku TSUE w sprawie Planzer Luxembourg (C-73/06), stwierdził, że dla ustalenia, czy podmiot ma w określonym państwie stałe miejsce prowadzenia działalności, nie jest niezbędne, aby środki techniczne (składające się na odpowiednie zaplecze techniczne) były własnością tego podmiotu.

Powyższe potwierdzają także organy podatkowe. W jednej z najnowszych interpretacji z 17 października 2024 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.402.2024.3.JO Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał na następujące:

„Zauważyć jednak należy, ze dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym”.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z Rozporządzenia jak również orzecznictwo TSUE oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.

Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający (tak m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z 29 sierpnia 2024 r., nr 0114-KDIP1-24012.251.2024.2.RST).

Uwzględniając także definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT można wskazać, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawca wskazuje, że dokonując oceny, czy dany podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju należy zweryfikować, czy łącznie spełnione zostały następujące warunki:

1)stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - tj. podatnik prowadzi w Polsce działalność, która charakteryzuje się określonym poziomem stałości; działalność ta jest prowadzona w sposób stały, nie przejściowy;

2)obecność struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego tj. podatnik dysponuje w Polsce odpowiednim zapleczem personalnym (przez które należy rozumieć w szczególności pracowników) oraz infrastrukturą techniczną niezbędną do prowadzenia działalności gospodarczej (m.in. w postaci maszyn lub urządzeń);

3)posiada możliwość odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca - tj. posiadane przez podatnika zasoby (ww. zaplecze personalne i infrastruktura techniczna) umożliwiają podatnikowi:

a)odbieranie i wykorzystywanie nabywanych usług do własnych potrzeb związanych z działalnością prowadzoną na terytorium Polski (kryterium istotne z perspektywy podatnika będącego nabywcą), lub

b)świadczenie usług z terytorium Polski w sposób niezależny (kryterium istotne z perspektywy podatnika świadczącego usługi).

II.Działalność Spółki jako aktywność kreująca stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce

Odnosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy Wnioskodawca wskazuje, iż istotnym jest zwrócenie uwagi na treść umowy łączącej Spółkę z Kontrahentem. Zgodnie z Umową:

1)Spółka jest wyłącznym dystrybutorem wszelkich produktów wytwarzanych przez Kontrahenta w branży rolniczej oraz produktów związanych z ogrodzeniami pastwisk na potrzeby zwierząt domowych i koni (wyjątkiem jest jeden podmiot (...) - polska spółka - który jest wymieniony w umowie pomiędzy Spółką a Kontrahentem, na rynku krajowym Kontrahent może sprzedawać produkty Spółki do podmiotu (...), który to odsprzedaje je do klienta końcowego; jeżeli produkty sprzedane do podmiotu (...) były produkowane na maszynach lub formach należących/współnależących do Spółki, Spółce należna jest prowizja);

2)obie strony łączy ścisła wzajemna zależność;

3)Spółka udostępnia Kontrahentowi urządzenia / maszyny do produkcji;

4)urządzenia / maszyny są wykorzystywane do produkcji odbywającej się w Polsce;

5)ubezpieczenie oraz naprawa maszyn co do zasady spoczywa na Spółce;

6)surowce i materiały oraz maszyny i urządzenia dostarczone/udostępnione przez Spółkę nie mogą być wykorzystane do produkcji dla innych klientów (poza jednym który jest dystrybutorem produktów Spółki);

7)produkty Spółki nie mogą być oferowane i dostarczane podmiotom trzecim bez zgody Spółki;

8)Kontrahent ma obowiązek priorytetyzowania produkcji na rzecz Spółki (konieczność realizacji produkcji dla Spółki w pierwszej kolejności) a także informowania Spółki o wytwarzaniu innych produktów;

9)po stronie Kontrahenta w relacjach zewnętrznych zgodnie z Umową istnieje konieczność zamieszczenia informacji o współpracy ze Spółką.

Na tle powyższego Wnioskodawca podkreśla, że Spółka ma prawo do określania sposobu produkcji oraz dystrybucji towarów. Jednocześnie, cały cykl produkcyjny jest podporządkowany Spółce (zorientowany na nią i jej działalność), a nawet można powiedzieć że jest z góry narzucony przez Spółkę. Zaplecze techniczne w postaci maszyn i urządzeń jest wykorzystywane wyłącznie do produkcji na rzecz Spółki, co można uznać za istnienie stałej platformy produkcyjnej. W przedstawionym przypadku nie możemy zatem mówić o sytuacji, w której Kontrahent zostanie określony jako klasyczny, niezależny podwykonawca. Korzysta on bowiem z maszyn / urządzeń / materiałów Spółki, zaś proces produkcyjny jest podporządkowany Spółce.

Jednocześnie, odnosząc się bezpośrednio do kryteriów wyznaczających stałe miejsce prowadzenia działalności w danym państwie - istnieją podstawy, aby uznać, że Spółka:

posiada w Polsce swoisty personel - który jest zatrudniany przez Kontrahenta - natomiast z uwagi na to że produkcja oraz dystrybucja odbywa się pod kierunkiem i nadzorem Spółki, decyduje ona de facto o czynnościach i terminach w jakich personel Kontrahenta wykonuje określone czynności. Dodatkowo, z uwagi na zatwierdzanie planów produkcji ma także wpływ na poziom zatrudnienia u Kontrahenta. W tym kontekście można mówić o dysponowaniu odpowiednim personelem,
finansuje / finansowała m.in. : (i) zakup wyrobów gotowych, (ii) zakup surowca i komponentów potrzebnych do produkcji Produktów oraz (iii) halę produkcyjno-magazynową Kontrahenta, oraz
posiada w Polsce swoisty magazyn - przedpłacony przez Spółkę - którym zarządza Kontrahent zobowiązany do magazynowania wyprodukowanych Produktów przez okres osiemnastu miesięcy,
posiada w Polsce - jako: (i) inwestor, (ii) współinwestor oraz (iii) właściciel - maszyny i urządzenia wykorzystywane do wytwarzania przez Kontrahenta Produktów,
posiada w Polsce swoistą obsługę logistyczną mogącą wysyłać wytworzone przez Kontrahenta Produkty zarówno do magazynów wyrobów gotowych Spółki, jak i bezpośrednio do klientów Spółki

zatem, Spółka dysponuje odpowiednim zapleczem technicznym / logistycznym w postaci maszyn i urządzeń będących własnością Spółki, które nie mogą być wykorzystywane do działalności innej niż działalność produkcyjna na rzecz Spółki. Spółka jest właścicielem / współwłaścicielem tych urządzeń i jako taka może nimi dysponować.

W konsekwencji, Spółka dysponuje takimi składnikami materialnymi, aby uznać, że posiada zaplecze techniczne / logistyczne oraz zaplecze personalne w Polsce.

Oprócz tego, należy wskazać, że działanie przez inne, samodzielne podmioty - nie jest wyznacznikiem istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności. Należy zwrócić uwagę, iż zarówno TSUE jak i polskie sądy administracyjne a także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach niejednokrotnie wskazywały, iż zaplecze personalne czy techniczne nie musi być własnością danego podmiotu, może on działać za pośrednictwem usługodawcy. Przedmiotowe kryterium może być spełnione również w przypadku korzystania przez taki podmiot z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Z taką właśnie okolicznością mamy do czynienia w przypadku Spółki - działa ona przez inny podmiot, dysponując swoim zapleczem technicznym (maszyny/urządzenia) oraz personelem innego podmiotu (przy jednoczesnej - decydującej o kształcie produkcji - kontroli i wpływie na ten personel).

Dodatkowo, działalność Spółki w Polsce ma charakter stały, nie ma charakteru przejściowego czy chwilowego.

Uwzględniając powyższe, w szczególności z uwagi na fakt, iż Spółka posiada zaplecze techniczne oraz personalne w Polsce, należy uznać, iż spełnione są warunki dla stwierdzenia, iż w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z istnieniem stałego miejsca prowadzenia działalności.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym można uznać, iż Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności.

III.Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Dodatkowo, w myśl ust. 2 powyższego artykułu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku nabycia przez Wnioskodawcę usług od polskich podmiotów (usługodawców) do których zastosowanie znajduje art. 28b ustawy o VAT, tj. usług do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług, wówczas Spółka - w obliczu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce - będzie mieć prawo do rozpoznania miejsca świadczenia tych usług stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, usługi nabywane przez Wnioskodawcę od polskich podmiotów, będą opodatkowane w miejscu stałego prowadzenia działalności Spółki, tj. w Polsce.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Tym samym Wnioskodawca - jako podmiot nieposiadający siedziby w Polsce, ale posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski - będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia usług od polskich podmiotów (usługodawców), ponieważ transakcje te będą objęte zakresem opodatkowania w Polsce. Zatem w przypadku, gdy Spółka otrzyma fakturę z wykazanym podatkiem dokumentującą nabycie na terytorium Polski usług, do których zastosowanie znajduje art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT, wówczas Wnioskodawca będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur od polskich podmiotów (usługodawców) stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Oprócz tego, w przedmiotowym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania wyłączenie od odliczenia podatku VAT zawarte w art. 88 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 i 3 ustawy:

przez terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się przez to terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a.podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b.osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi

1.suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu

a.nabycia towarów i usług

b.dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zajmuje się produkcją i dystrybucją urządzeń i przedmiotów związanych z hodowlą zwierząt, takich jak urządzenia (…). Spółka od lat współpracuje z Kontrahentem z Polski, który wytwarza na rzecz Spółki produkty. W związku z długoletnią współpracą Spółka zawarła z Kontrahentem Umowę o współpracę. Przedmiotem Umowy zawartej z Kontrahentem jest w szczególności: produkcja wyrobów gotowych zgodnie z instrukcjami i specyfikacjami Spółki, magazynowanie wyrobów gotowych przez okres 18 miesięcy, wysyłka towarów do klientów Spółki, wykorzystywanie surowców, komponentów oraz urządzeń dostarczanych przez Spółkę, utrzymywanie odpowiedniego poziomu zatrudnienia zgodnie z zatwierdzonymi planami produkcyjnymi oraz współpraca w zakresie inwestycji w infrastrukturę produkcyjno-magazynową. Na mocy Umowy Spółka jest wyłącznym dystrybutorem wszelkich produktów wytwarzanych przez Kontrahenta w branży rolniczej oraz produktów związanych z ogrodzeniami pastwisk na potrzeby zwierząt domowych i koni. Jednocześnie, niezależnie od relacji łączących strony w zakresie dostaw produktów, Spółka udostępnia Kontrahentowi urządzenia do produkcji (w szczególności maszyny i urządzenia). Maszyny/urządzenia udostępnione do produkcji Kontrahentowi znajdują się w Polsce (produkcja odbywa się w Polsce). Przez cały okres ich użytkowania będą one własnością Spółki.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w przedmiotowym stanie faktycznym można uznać, iż Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności i w konsekwencji ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych z polskim podatkiem VAT.

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak” siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a.art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b.począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c.do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d.art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok z 3 czerwca 2021 r. w sprawie C- 931/19 (Titanium), wyrok z dnia 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C- 333/20 (Berlin Chemie A. Menarini SRL), wyrok z dnia 29 czerwca 2023 r. w sprawie C-232/22 (Cabot Plastics Belgium SA), wyrok z dnia 13 kwietnia 2024 r. w sprawie C-533/22 (SC Adient Ltd & Co. KG). Podobne tezy zawiera orzecznictwo krajowe np. I FSK 1194/20, I FSK 1679/20 oraz I SA/Gl 521/23.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest konieczne, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne jest aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną) cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Co istotne, bez znaczenia dla powyższego rozstrzygnięcia pozostaje kwestia, czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, oraz czy jest to infrastruktura „własna”. W wydawanych wyrokach TSUE wskazywał bowiem, że w zależności od okoliczności, dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie członkowskim może nie być konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile zaplecze udostępnione przez podmiot trzeci umożliwia odbiór świadczonych usług i ich wykorzystywanie w działalności gospodarczej usługobiorcy (np. w wyroku C-605/12 w sprawie Welmory Sp. z o.o.). Przy czym, dostępność zaplecza dostarczonego przez inny podmiot musi być porównywalna do dostępności zaplecza własnego.

Natomiast w wyroku z 7 kwietnia 2022 r. sygn. C-333/20 Trybunał wskazał, że: „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

TSUE podkreślił, że o ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc stwierdzić, że podatnik posiada odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest, aby podatnik był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego zapleczem własnym. Zaplecze personalne i techniczne udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę rumuńską, które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwalało na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej w Rumunii, stanowiło również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczyła usługi na rzecz spółki niemieckiej. W tym przypadku Trybunał podkreślił, że to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do realizacji i odbioru tych samych świadczeń.

W analizowanej sprawie istotny jest również wyrok C-232/22 z dnia 29 czerwca 2023 r. Sprawa dotyczy spółki Cabot CH z siedzibą w Szwajcarii zarejestrowanej w Belgii dla celów VAT w związku z prowadzoną tam działalnością handlową. Cabot CH zawarła umowy na produkcję towarów z materiałów powierzonych (toll manufacturing) z wieloma podmiotami , w tym z belgijską spółką Cabot Plastics (Cabot BE). Cabot CH i Cabot BE należą do jednej grupy i są pośrednio powiązane finansowo, jednakże są formalnie niezależnymi podmiotami. Zgodnie z postanowieniami umowy Cabot BE otrzymuje surowce zakupione przez Cabot CH, a następnie wykorzystuje je do produkcji tworzyw sztucznych na rzecz Cabot CH. Wyprodukowane tworzywa sztuczne są składowane przez Cabot BE przed ich sprzedażą klientom Cabot CH. Ponadto oprócz powyższych usług produkcyjnych Cabot BE świadczy na rzecz Cabot CH szereg usług dodatkowych takich jak przechowywanie produktów, zarządzanie produktami składowanymi w magazynach, dokonywanie kontroli i oceny technicznej. Cabot BE wykonuje tę dodatkową działalność zgodnie z warunkami określonymi w umowie. W sprawie tej TSUE orzekł, że „podatnik będący usługobiorcą, którego siedziba działalności gospodarczej znajduje się poza Unią, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w państwie członkowskim, w którym ma siedzibę podmiot świadczący dane usługi, pod względem prawnym odrębny od tego usługobiorcy, jeżeli nie posiada on tam odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, która może stanowić to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, i to nawet wówczas, gdy podatnik świadczący usługi wykonuje na rzecz tego podatnika będącego usługobiorcą, w wykonaniu wyłącznego zobowiązania umownego, usługi w postaci produkcji z materiałów powierzonych oraz szereg świadczeń akcesoryjnych lub uzupełniających, które przyczyniają się do działalności gospodarczej podatnika będącego usługobiorcą w tym państwie członkowskim”.

Należy także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 13 czerwca 2024 r. o sygn. C‑533/22, w którym TSUE orzekł, że „(...) nie można uznać, iż spółka będąca podatnikiem VAT, mająca siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z usług świadczonych przez spółkę mającą siedzibę w innym państwie członkowskim, posiada dla celów określenia miejsca świadczenia tych usług stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie członkowskim, z tego tylko powodu, że obie spółki należą do tej samej grupy lub że spółki te są ze sobą związane umową o świadczenie usług (pkt 54). (...) spółka będąca podatnikiem VAT, mająca siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z usług świadczonych przez spółkę z siedzibą w innym państwie członkowskim, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie członkowskim, jeżeli zaplecze personalne i techniczne, którym dysponuje ona w rzeczonym państwie członkowskim, nie jest odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są na jej rzecz usługi, lub jeżeli to zaplecze personalne i techniczne zapewnia jedynie wykonywanie czynności przygotowawczych lub pomocniczych (pkt 81).”

Mając na uwadze powołane orzecznictwo TSUE i przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju odpowiednich zasobów osobowych i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w sposób stały. Z treści wniosku wynika, że Spółka zajmuje się produkcją i dystrybucją urządzeń i przedmiotów związanych z hodowlą zwierząt. Spółka na terytorium Polski współpracuje z Kontrahentem, który wytwarza na rzecz Spółki produkty. W związku z długoletnią współpracą Spółka zawarła z Kontrahentem Umowę o współpracę. Przedmiotem Umowy zawartej z Kontrahentem jest w szczególności: produkcja wyrobów gotowych zgodnie z instrukcjami i specyfikacjami Spółki, magazynowanie wyrobów gotowych przez okres 18 miesięcy, wysyłka towarów do klientów Spółki, wykorzystywanie surowców, komponentów oraz urządzeń dostarczanych przez Spółkę, utrzymywanie odpowiedniego poziomu zatrudnienia zgodnie z zatwierdzonymi planami produkcyjnymi oraz współpraca w zakresie inwestycji w infrastrukturę produkcyjno-magazynową. Na mocy Umowy Spółka jest wyłącznym dystrybutorem wszelkich produktów wytwarzanych przez Kontrahenta w branży rolniczej oraz produktów związanych z ogrodzeniami pastwisk na potrzeby zwierząt domowych i koni. Jednocześnie Spółka udostępnia Kontrahentowi urządzenia do produkcji (w szczególności maszyny i urządzenia). Maszyny/urządzenia udostępnione do produkcji Kontrahentowi znajdują się w Polsce (produkcja odbywa się w Polsce). Przez cały okres ich użytkowania będą one własnością Spółki.

Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. W analizowanej sprawie Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski własnego zaplecza personalnego, w tym nie posiada w Polsce własnych przedstawicieli/handlowców posiadających uprawnienia/upoważnienia do zawierania umów. Z wniosku również wynika, że Spółka nie posiada/nie wynajmuje na terytorium Polski żadnych magazynów ani powierzchni biurowych. Spółka natomiast udostępnia Kontrahentowi urządzenia do produkcji - w szczególności maszyny i urządzenia. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Spółka nie posiada na terytorium Polski żadnych własnych zasobów osobowych. Spółka udostępnia natomiast Kontrahentowi maszyny i urządzenia do produkcji. Jednak zasoby te nie są wystarczające aby jedynie w oparciu o maszyny i urządzenia udostępniane przez Spółkę prowadzić samodzielną i niezależną działalności w zakresie produkcji i dystrybucji urządzeń związanych z hodowlą zwierząt na terytorium Polski. Zatem nie można uznać, że jest to zaplecze odpowiednie do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Co jednak istotne dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Kontrahenta. Spółka wskazuje, że posiada jedynie pośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Kontrahenta wykorzystywanymi do realizacji świadczeń na jej rzecz, poprzez zamówienia oraz plany produkcyjne Spółki wpływające na konieczność utrzymywania przez Kontrahenta zatrudnienia na odpowiednim poziomie. Jednakże takiej pośredniej kontroli nie można uznać za porównywalną do tej jaką Spółka sprawuje nad zapleczem własnym. Dodatkowo także za zarządzanie magazynem, w szczególności za przyjęcia, przechowywanie oraz wydawanie wyrobów/towarów odpowiada Kontrahent. Kontrahent, jak Spółka podkreśla, działa zgodnie z wytycznymi określonymi przez Spółkę. Nie można jednak wywieść bezpośredniej kontroli nad zapleczem personalnym i technicznym Kontrahenta na podstawie ustalonych zasad świadczenia usług, które określone są pomiędzy stronami każdego tego rodzaju umowy i uprawnieniu do żądania spełnienia warunków ustalonych przez strony umowy. Z ustalonych między stronami umowy zasad i jakości świadczenia usług nie można wywodzić, że jest sprawowana bezpośrednia kontrola Spółki nad personelem i zapleczem technicznym Kontrahenta w Polsce. Zatem, mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy należy uznać, że Spółka nie posiada kontroli nad zapleczem osobowym i technicznym/rzeczowym Kontrahenta porównywalnej do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Tym samym nie zostały spełnione przez Spółkę podstawowe warunki prowadzące do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej) trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a nie została założona dla potrzeb przemijających. Stałość prowadzonej działalności musi być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej lub faktycznej powtarzalności i systematyczności.

Ponownie wskazać należy, że Spółka nie posiada w Polsce żadnych zasobów osobowych oraz nie posiada w Polsce własnych przedstawicieli / handlowców posiadających uprawnienia / upoważnienia do zawierania umów. Dodatkowo istotne decyzje dotyczące działalności Spółki na terytorium Polski są podejmowane w Niemczech. Zatem, skoro Spółka nie posiada na terytorium Polski zasobów personalnych oraz odpowiednich zasobów technicznych/rzeczowych niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie produkcji i dystrybucji urządzeń związanych z hodowlą zwierząt to nie można uznać, że spełnione jest kryterium stałości, bowiem kryterium to należy odnieść do obecności zarówno zasobów osobowych jak i technicznych.

Bez znaczenia pozostaje także okoliczność, że Kontrahent realizuje świadczenia w ramach Umowy tylko na rzecz Spółki, bowiem jak wynika z wyroku C-232/22 z dnia 29 czerwca 2023 r. „podmiot świadczący dane usługi pozostaje odpowiedzialny za własne zaplecze i świadczy te usługi na własne ryzyko, umowa o świadczenie usług, choć wyłączna, nie skutkuje sama w sobie tym, że zaplecze tego usługodawcy staje się zapleczem jego klienta”.

Jednocześnie w analizowanej sprawie należy zwrócić uwagę na cytowany już powyżej wyrok TSUE C- 333/20 z 7 kwietnia 2022 r. Zdaniem TSUE, istotne z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług. Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Kontrahent świadczy na rzecz Spółki określone usługi, zatem oznacza to, że zarówno to samo zaplecze zasobów personalnych jak i technicznych Kontrahenta w przypadku uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej byłoby wykorzystywane do świadczenia na rzecz Spółki usług oraz ich odbioru. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie usług które dla tego innego podmiotu świadczy. Zatem analizując zawarty we wniosku opis stanu faktycznego w kontekście przedstawionego orzecznictwa, należy wskazać, że to samo zaplecze byłoby wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług - tym samym zgodnie z wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności. W podobnym tonie wypowiada się również TSUE w wyroku z dnia 13 czerwca 2024 r. o sygn. C‑533/22 wskazując, że zaplecze personalne i techniczne w kraju usługodawcy musi być odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są usługi na rzecz Spółki.

W konsekwencji, oceniając całokształt przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że mając na uwadze aktualne orzecznictwo TSUE Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Mając natomiast na uwadze Państwa wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego należy wskazać, że Spółka nabywa od Kontrahenta na terytorium Polski usługi polegające na produkcji wyrobów gotowych zgodnie z instrukcjami i specyfikacjami Spółki, magazynowaniu wyrobów gotowych przez okres 18 miesięcy, wysyłce towarów do klientów Spółki, wykorzystywaniu surowców, komponentów oraz urządzeń dostarczanych przez Spółkę, utrzymywaniu odpowiedniego poziomu zatrudnienia zgodnie z zatwierdzonymi planami produkcyjnymi oraz współpracy w zakresie inwestycji w infrastrukturę produkcyjno-magazynową. Ponadto jak wynika z wniosku świadczenia realizowane przez Kontrahenta w ramach Umowy stanowią świadczenie kompleksowe, przy czym świadczeniem dominującym jest produkcja wyrobów gotowych, natomiast świadczenia towarzyszące - takie jak magazynowanie, logistyka czy wykorzystanie maszyn - są z nim funkcjonalnie i gospodarczo związane. Zatem należy uznać, że kompleksowe usługi nabywane przez Spółkę od Kontrahenta stanowią usługi do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Przy tym jak wynika z wniosku Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech i jednocześnie jak ustaliłem nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, w analizowanej sprawie miejsce opodatkowania kompleksowych usług nabywanych od Kontrahenta należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym, ww. usługi nie są opodatkowane w Polsce. W konsekwencji Spółka (podmiot nieposiadający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski) nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu kompleksowych usług od Kontrahenta, bowiem transakcje te nie są objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT w Polsce. Jednakże, gdyby Kontrahent omyłkowo udokumentował ww. usługi świadczone na rzecz Spółki fakturami zawierającymi polski VAT, Spółka na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie