Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu udzielanych pożyczek jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług.

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest spółka akcyjną (dalej również jako: Spółka), będącą czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności, Spółka świadczy m.in. usługi finansowe polegające na udzielaniu pożyczek na rzecz podmiotów powiązanych posiadających siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Działając na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT Spółka złożyła do właściwego naczelnika urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT usług finansowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, 38-41 ustawy o VAT świadczonych na rzecz podatników.

Spółka rozważa wdrożenie nowego typu umów pożyczek (dalej: Umowy Pożyczek), które zawierane będą na następujących zasadach:

   - Umowy zawierane będą na okres powyżej jednego roku.

   - Wypłata środków tytułem pożyczki (uruchomienie pożyczki) następować będzie w jednej lub kilku transzach.

   - Odsetki umowne będą naliczane od kwoty faktycznie wypłaconej pożyczki od dnia, w którym udzielono pożyczki pożyczkobiorcy; wysokość odsetek należnych będzie ustalana każdorazowo na moment ich spłaty na podstawie określonego indywidualnie w każdej umowie oprocentowania (w skali roku).

   - Odsetki naliczane będą od niespłaconej części kapitału za każdy dzień od dnia wypłaty pożyczki do dnia jej spłaty.

   - Każda umowa zawierać będzie graniczny termin spłaty całości części kapitałowej pożyczki, przewidując płatność wszystkich naliczonych odsetek na dzień spłaty kapitału - razem z płatnością na poczet spłaty części kapitałowej pożyczki.

   - Jednocześnie umowa przewidywać będzie możliwość częściowej lub całkowitej spłaty pożyczki przed terminem - w takim przypadku kwota spłaty zaliczana będzie wyłącznie na poczet spłaty kapitału. Spłata całej pożyczki wraz z odsetkami powodować będzie wygaśnięcie umowy.

Pytanie

W jakim momencie powstanie obowiązek podatkowy dla wynagrodzenia w postaci odsetek dotyczących Umów Pożyczek?

Państwa stanowisko w sprawie

Obowiązek podatkowy dla wynagrodzenia w postaci odsetek dotyczących Umów Pożyczek powstanie w momencie ich zapłaty.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 przedmiotowej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle powyższego, przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Przepisy wskazują więc na szeroki zakres pojęcia "świadczenia usług".

W celu uznania, że dana usługa ma charakter odpłatny, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie, przy czym należy wskazać, że przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 z późn. zm.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Udzielenie pożyczki gotówkowej stanowi więc świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek. U pożyczkodawcy, świadczenie tego rodzaju w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kwalifikowane jest jako odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Natomiast regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawierają przepisy art. 19a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f. Na mocy art. 19a ust. 2 ustawy o VAT, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Z kolei stosownie do brzmienia art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Na mocy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41.

Odnosząc powyższe do okoliczności przedstawionych przez Spółkę w opisie zdarzenia przyszłego należy wskazać, że umowa pożyczki stanowi świadczenie usług mające charakter jednorazowy a jego wykonanie następuje w momencie udostępnienia przez pożyczkodawcę kapitału pożyczkobiorcy.

Zgodnie bowiem z orzecznictwem sądów administracyjnych (m.in.: wyrok WSA w Gdańsku z 12 kwietnia 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1431/22; wyrok NSA z 26 maja 2021 r. sygn. akt I FSK 1826/18; wyrok WSA w Bydgoszczy z 3 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Bd 619/19; wyrok NSA z 5 września 2017 r. sygn. akt I FSK 2319/15), dla ustalenia czy mamy do czynienia ze świadczeniem ciągłym, niezbędne jest potwierdzenie, że:

    - usługodawca realizuje usługę w taki sposób, że niemożliwe jest wyodrębnienie poszczególnych czynności usługodawcy z punktu widzenia ich rozpoczęcia czy zakończenia (np. usługi dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, jak również usługi telekomunikacyjne) bądź

    - przedmiotowa transakcja obejmuje świadczenia cykliczne, które choć możliwe do wyodrębnienia, świadczone są powtarzalnie, z właściwą częstotliwością w ramach ustalonej i długotrwałej współpracy.

Nie ulega wątpliwości, że usługa udzielenia pożyczki nie jest transakcją obejmującą czynności, których wyodrębnienie z punktu widzenia ich rozpoczęcia czy zakończenia jest niemożliwe. Polega ona bowiem na konkretnej czynności udostępnienia kapitału, która odbywa się w jednoznacznie identyfikowalnym momencie (przelew środków od pożyczkodawcy do pożyczkobiorcy bądź udostępnienie środków pożyczkobiorcy w innej formie).

Ponadto, nie mamy do czynienia ze świadczeniami cyklicznymi, powtarzającymi się - udostępnienie kapitału może co prawda nastąpić w kilku transzach, jednak intencją stron nie jest udostępnianie kapitału w ramach świadczeń cząstkowych, okresowych i powtarzalnych.

Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie jednorazowego charakteru usług udzielania pożyczek można odnaleźć także m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 23.11.2020 r. (0111-KDWB.4010.32.2020.2.KK), która choć odnosi się do wykładni tego pojęcia na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, ze względu na podobieństwo zakresu pojęciowego może zdaniem Spółki mieć odniesienie do analizowanego zagadnienia. Jak jednoznacznie wskazał organ, „usługi udzielania pożyczek są usługami jednorazowymi, a nie usługami o charakterze ciągłym (...) Fakt, że pożyczki spłacane są w ratach (na podstawie harmonogramu spłat) nie oznacza, że ich udzielenie jest usługą o charakterze ciągłym”.

Należy tym samym rozważyć, jakie przepisy mogą mieć zastosowanie wobec umów pożyczki kwalifikowanych jako usługi finansowe zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, wobec których Spółka wybrała opcję opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w takim przypadku zastosowanie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, który wskazuje na powstanie obowiązku podatkowego w momencie wykonania usługi nie jest możliwe. Nie można bowiem oczekiwać aby Spółka opodatkowała wynagrodzenie, które nie jest jej znane (odsetki) na moment wykonania usługi (udostępnienia kapitału).

Także art. 19a ust. 3 ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania - jak wskazano powyżej, usługi świadczone na podstawie Umów Pożyczek nie są usługami świadczonymi w sposób ciągły. Umowy Pożyczek nie przewidują także następujących po sobie terminów płatności lub rozliczeń.

Zatem jedynym rozwiązaniem zapewniającym spójność systemową jest uznanie, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy ma zastosowanie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e) ustawy o VAT wskazujący, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia usług zwolnionych m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Warto wskazać, że ustawodawca wprowadzając opcję wyboru opodatkowania z dniem 1 stycznia 2022 r. na podstawie art. 14 pkt 7 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105) nie dokonał zmiany art. 19a ustawy o VAT o czym świadczy treść art. 14 pkt 5 ww. ustawy zmieniającej.

Jednakże nie można wyprowadzać normy z treści przepisu art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e) ustawy o VAT kierując się jedynie wykładnią literalną. Niewątpliwie przepis posługuje się terminem „świadczenie usług zwolnionych z podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41”. Konieczne jest jednak odwołanie się do wykładni systemowej wewnętrznej i zewnętrznej. Przepis art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e) ustawy o VAT odnosi się do ściśle określonych usług finansowych wskazanych m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, wobec których Polska ma możliwość wprowadzenia opcji opodatkowania.

Należy podkreślić, że polska ustawa o VAT stanowi implementację wspólnego systemu VAT określonego w dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1, dalej: Dyrektywa).

Zgodnie z art. 63 Dyrektywy zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. W przypadku transakcji związanych z wpłatą zaliczki lub płatnością rat dostawy towarów inne niż te, których przedmiotem jest wynajem towarów na pewien okres lub sprzedaż towarów na warunkach odroczonej płatności, o których mowa w art. 14 ust. 2 lit. b), oraz świadczenie usług, uważa się za dokonane z upływem terminów, których te zaliczki lub płatności dotyczą (art. 64 ust. 1 Dyrektywy).

W drodze odstępstwa od art. 63, 64 i 65, państwa członkowskie mogą postanowić, że VAT staje się wymagalny dla określonych transakcji lub dla określonych kategorii podatników w jednym z następujących terminów: a) nie później niż z datą wystawienia faktury; b) nie później niż w momencie otrzymania zapłaty (art. 66 lit. a) i b) Dyrektywy).

Ponadto, w myśl art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają z VAT transakcje udzielania kredytów i pośrednictwa kredytowego, oraz zarządzania kredytami przez kredytodawcę. Jednocześnie, państwa członkowskie mogą przyznać podatnikom prawo wyboru opodatkowania transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy (art. 137 ust. 1 lit. a) Dyrektywy).

Oznacza to, że uprawnienie przewidziane w art. 137 ust. 1 lit. a) Dyrektywy dotyczy konkretnych usług m.in. transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy. Co więcej, przepis art. 66 Dyrektywy przewiduje odstępstwo od treści art. 63 Dyrektywy dla określonych kategorii transakcji. Takimi transakcjami są niewątpliwie usługi finansowe o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 112 - wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Zatem także w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla przedmiotowych usług zastosowanie powinien mieć art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e) ustawy o VAT interpretowany w zw. z art. 66 Dyrektywy.

Należy więc uznać, że obowiązek podatkowy dla wynagrodzenia w postaci odsetek dotyczących Umów Pożyczek powstanie w momencie ich zapłaty.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm). Zgodnie z tym przepisem:

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy:

Z kolei zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy:

Natomiast przepis art. 43 ust. 22 ustawy daje dyspozycję, że:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

   1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

   2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Jednocześnie, art. 43 ust. 23 ustawy stanowi, że:

Powyższe przepisy umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku - w tym m.in. udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.

Natomiast regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawierają przepisy art. 19a ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 19a ust. 2 ustawy:

Z kolei stosownie do brzmienia art. 19a ust. 3 ustawy:

Na mocy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy:

Stosownie do treści art. 19a ust. 6 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką świadczącą usługi udzielania pożyczek. Działając na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT złożyli Państwo do właściwego naczelnika urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT usług finansowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, 38-41 ustawy o VAT świadczonych na rzecz podatników.

Rozważają Państwo wdrożenie nowego typu umów pożyczek (Umowy Pożyczek), które zawierane będą na następujących zasadach:

   - Umowy zawierane będą na okres powyżej jednego roku.

   - Wypłata środków tytułem pożyczki (uruchomienie pożyczki) następować będzie w jednej lub kilku transzach.

   - Odsetki umowne będą naliczane od kwoty faktycznie wypłaconej pożyczki od dnia, w którym udzielono pożyczki pożyczkobiorcy; wysokość odsetek należnych będzie ustalana każdorazowo na moment ich spłaty na podstawie określonego indywidualnie w każdej umowie oprocentowania (w skali roku).

   - Odsetki naliczane będą od niespłaconej części kapitału za każdy dzień od dnia wypłaty pożyczki do dnia jej spłaty.

   - Każda umowa zawierać będzie graniczny termin spłaty całości części kapitałowej pożyczki, przewidując płatność wszystkich naliczonych odsetek na dzień spłaty kapitału - razem z płatnością na poczet spłaty części kapitałowej pożyczki.

   - Jednocześnie umowa przewidywać będzie możliwość częściowej lub całkowitej spłaty pożyczki przed terminem - w takim przypadku kwota spłaty zaliczana będzie wyłącznie na poczet spłaty kapitału. Spłata całej pożyczki wraz z odsetkami powodować będzie wygaśnięcie umowy.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że usługi podlegają opodatkowaniu stawką VAT obowiązującą co do zasady w momencie wykonania usługi.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei, o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem zadanego pytania w pierwszej kolejności należy wskazać, że ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy ma zastosowanie wyłącznie do usług finansowych, których świadczenie jest zwolnione od podatku VAT na mocy m.in. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Rezygnacja ze zwolnienia od podatku VAT usług udzielania pożyczek, na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy, powoduje zmianę momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług, dla których wybrano opodatkowanie.

W związku z powyższym dla świadczonych przez Państwa usług udzielania pożyczek, dla których wybrali Państwo rezygnacje ze zwolnienia, art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e nie będzie miał zastosowania.

Zatem w przypadku rezygnacji przez Państwa ze zwolnienia dla świadczonych usług finansowych polegających na udzielaniu pożyczek na rzecz podmiotów powiązanych obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych.

W niniejszej sprawie zagadnieniem, którego rozstrzygnięcie jest niezbędne do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego jest ustalenie charakteru wykonanego świadczenia, tj. czy umowa pożyczki ma charakter świadczenia jednorazowego czy też jest to świadczenie powtarzalne (ciągłe).

W powołanym wyżej art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach określonego okresu. Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „usługi o charakterze ciągłym”. Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe sjp.pwn.pl) słowo to zdefiniowane zostało jako: „trwający bez przerwy”, „powtarzający się stale”, „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni”. Z powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd. Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy rozumieć wynikające z zobowiązania o charakterze ciągłym świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

Ustawodawca krajowy nie zdefiniował w ustawie o podatku od towarów i usług pojęcia tzw. „usługi ciągłej” czy usługi „świadczonej w sposób ciągły”. Nie uczynił tego również prawodawca unijny w Dyrektywie 2006/112/WE Rady.

Zgodnie z orzecznictwem sądowym - sprzedaż o charakterze ciągłym (…) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały - pod względem czasowym i funkcjonalnym - charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych).

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11, Sąd stwierdził, że:

(…) istotą świadczenia ciągłego jest pewna stałość i trwałe spełnianie świadczenia w czasie, co powoduje niemożność wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności stanowiących samodzielne świadczenia i w konsekwencji określenia dnia dokonania danej czynności, jako dnia spełnienia świadczenia.

Natomiast w wyroku z 16 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2086/10 NSA wskazał, że:

(…) cechą usługi świadczonej w sposób ciągły (…) jest to, że świadczenia w ramach tej usługi trwają dłuższy czas i tworzą funkcjonalną całość, a upływ pewnego czasu nie pozwala na uznanie usługi za wykonaną pomimo jej dalszego świadczenia.

Za uznaniem umowy pożyczki za świadczenie o charakterze ciągłym przemawia m.in. sposób kalkulacji wysokości wynagrodzenia (odsetek) oraz fakt, że z momentem wypłaty pożyczki nie następuje zasadniczo zerwanie więzów prawnych pomiędzy pożyczkodawcą i pożyczkobiorcą. W przypadku umowy pożyczki wysokość wynagrodzenia (odsetki) jest kalkulowana co do zasady jako funkcja czasu. Oznacza to, że im dłużej usługobiorca korzysta z kapitału, tym to kwota wynagrodzenia (odsetki) jest wyższa. Kalkulacja wynagrodzenia w powiązaniu z czasem korzystania z kapitału uzasadnia przyjęcie tezy, że usługa pożyczki to świadczenie wykonywane w pewnym okresie czasu, a więc ciągłe. Ponadto, w przypadku umowy pożyczki dopiero po pewnym okresie czasu pożyczkobiorca jest zobowiązany do zwrotu, a pożyczkodawca do odbioru kapitału. W okresie od udostępnienia kapitału do jego zwrotu pożyczkodawca i pożyczkobiorca związani są ze sobą umową, na podstawie której mogą być również w tym czasie wykonywane inne czynności, np. pomocnicze związane ściśle ze świadczeniem głównym - pożyczką.

Natomiast fakt, że w momencie wypłaty przez pożyczkodawcę kwoty kapitału (fizyczne przekazanie pieniędzy), następuje spełnienie głównego świadczenia, do którego zobowiązany jest usługodawca, sam w sobie nie przesądza o generalnym uznaniu dla celów VAT pożyczki jako świadczenia jednorazowego.

Dla potrzeb podatku VAT zasadne i racjonalne jest zatem przyjęcie, że zasadniczo usługa udzielenia pożyczki polega na udostępnieniu kapitału na określony czas za wynagrodzeniem. Uwzględniając powyższe, usługę udzielania pożyczki na okres dłuższy niż rok należy co do zasady uznawać za usługę o charakterze ciągłym.

Biorąc pod uwagę powyższe, w okolicznościach niniejszej sprawy dla udzielanych przez Państwa pożyczek opisanych we wniosku, na podstawie umów zawartych na okres dłuższy niż jeden rok, dla których nie ustalono następujących po sobie terminów płatności i rozliczeń, a każda umowa zawiera graniczny termin spłaty całości części kapitałowej pożyczki, przewidując płatność wszystkich naliczonych odsetek na dzień spłaty kapitału - razem z płatnością na poczet spłaty części kapitałowej pożyczki, mamy do czynienia z usługami świadczonymi w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których w związku z ich świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń. W tej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 19a ust. 3 zdanie drugie ustawy. Zgodnie z tym przepisem ww. usługi świadczone w sposób ciągły uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, aż do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.