Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia, czy nieodpłatne przekazanie nieruchomości na rzecz Gminy, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo pismem z 8 maja 2025 r. (wpływ 8 maja 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcą jest (…) (dalej: Nadleśnictwo lub Wnioskodawca), które zgodnie z art. 32 ust. 1 i 2 pkt 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, wchodzącą w skład Lasów Państwowych, reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 3 ustawy o lasach, Lasy Państwowe w ramach sprawowanego zarządu majątkiem Skarbu Państwa prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość.

Gmina (…) wnioskiem z dnia 22 listopada 2022 r. zwróciła się do Wojewody (…) o nieodpłatne przekazanie na jej rzecz własności nieruchomości zarządzanej przez Nadleśnictwo, oznaczonej w ewidencji gruntów jako:

a)jednostka ewidencyjna Gmina (…), obręb (…), arkusz mapy (…), działka nr (…) o powierzchni (…) ha – zapisanej w księdze wieczystej (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…);

b)jednostka ewidencyjna Gmina (…), obręb (…), arkusz mapy (…), działka nr (…) o powierzchni (…) ha – zapisanej w księdze wieczystej (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…);

wskazując, że stanowi ona drogę, która służy jako dojazd do działek gminnych i prywatnych. Zgodnie z zaświadczeniem Wójta Gminy (…) z dnia 21 listopada 2022 r., znak (…), przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednak zgodnie z obowiązującym Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…), zatwierdzonym uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) ze zmianami, przedmiotowa nieruchomość znajduje się w terenie predysponowanym pod teren lasu i teren dróg gminnych oznaczonych symbolem „KDG”.

Na działkach nr (…) znajduje się droga utwardzana, o nawierzchni bitumicznej. Na przestrzeni ostatnich kilku lat Nadleśnictwo w ramach bieżącej konserwacji drogi leśnej dokonywało prac takich jak: uzupełnianie ubytków w nawierzchni bitumicznej przy wykorzystaniu mieszanki mineralno-asfaltowej, frezowanie nawierzchni bitumicznej, mechaniczne oczyszczanie i skropienie emulsją asfaltową, zakup i ustawienie tablic informujących o udostępnieniu przedmiotowej drogi, mającej status drogi wewnętrznej, do ruchu publicznego. Całość kosztów prac w ramach bieżącej konserwacji drogi została pokryta ze środków własnych Nadleśnictwa. Ostatniej konserwacji Nadleśnictwo dokonało w dniu 23 sierpnia 2022 r. Droga nigdy nie została przyjęta na stan majątku Nadleśnictwa, nigdy nie stanowiła środka trwałego Nadleśnictwa.

Wojewoda (…) decyzją z dnia 28 sierpnia 2024 r. nr (…), wydaną na podstawie art. 5 ust. 4 oraz art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych, przekazał nieodpłatnie na rzecz Gminy mienie Skarbu Państwa stanowiące własność opisanych wyżej nieruchomości (zwanej dalej: decyzją komunalizacyjną).

Wojewoda uznał przekazanie za zasadne w związku z tym, że prawo własności przedmiotowej nieruchomości Skarbu Państwa związane jest z wykonywaniem przez Gminę jej zadań własnych w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w zakresie spraw związanych z gminnymi drogami, ulicami, mostami, placami oraz organizacją ruchu drogowego, ujętych w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość czy opisana decyzja administracyjna Wojewody niesie za sobą skutki w podatku od towarów i usług dla Nadleśnictwa.

Doprecyzowanie opisu sprawy

Z tytułu nabycia działek oraz wybudowania drogi nie przysługiwało Nadleśnictwu prawo do odliczenia podatku VAT.

Z tytułu bieżącej konserwacji drogi leśnej i wykonywania prac takich jak: uzupełnianie ubytków w nawierzchni bitumicznej przy wykorzystaniu mieszanki mineralno-asfaltowej, frezowanie nawierzchni bitumicznej, mechaniczne oczyszczanie i skropienie emulsją asfaltową, zakup i ustawienie tablic informacyjnych, Nadleśnictwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W związku z wydatkami dotyczącymi bieżącego utrzymania drogi Nadleśnictwo stosowało prewspółczynnik.

Pytanie

Czy wobec opisanego stanu faktycznego, nieodpłatne przekazanie nieruchomości na rzecz Gminy na podstawie decyzji komunalizacyjnej wydanej w trybie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, w niniejszym przypadku przejście własności mienia ze Skarbu Państwa na rzecz Gminy nastąpiło z mocy prawa z dniem wejścia w życie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych, tj. z dniem 27 maja 1990 r. Począwszy od tego dnia, w związku z komunalizacją mienia ogólnonarodowego (państwowego), Gmina z punktu widzenia prawnego stała się właścicielem opisanych nieruchomości.

Natomiast podatek od towarów i usług został wprowadzony ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r., która weszła w życie dnia 5 lipca 1993 r.

Jak wynika z orzecznictwa, wydawane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych decyzje administracyjne mają charakter deklaratoryjny, gdyż potwierdzają one jedynie zaistniały ex lege skutek prawny w postaci przejścia 27 maja 1990 r. własności mienia ze Skarbu Państwa na właściwą jednostkę samorządu terytorialnego. Istotą decyzji o nieodpłatnym przekazaniu mienia jest potwierdzenie, że podmiot nabył określone prawo z dniem wskazanym w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy, a więc odnosi się do ówczesnego stanu prawnego nieruchomości i nie rozstrzyga o stanie prawnym powstałym na skutek zdarzeń późniejszych.

Tak potwierdza przykładowo:

·wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Wa 2234/11:

„Wydawane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych decyzje administracyjne mają charakter deklaratoryjny, gdyż potwierdzają one jedynie zaistniały ex lege skutek prawny w postaci przejścia z dniem 27 maja 1990 r. własności mienia ze Skarbu Państwa na właściwą jednostkę samorządu terytorialnego. Skutek ten następuje bez względu na późniejsze zdarzenia prawne. Zasady tej nie podważa to, że nabycie prawa stwierdza się w drodze decyzji administracyjnej, która jest niezbędna wyłącznie dla potwierdzenia prawa nabytego już z mocy ustawy. Istotą tej decyzji jest potwierdzenie, że konkretny podmiot nabył określone prawo z dniem wskazanym w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy, a więc odnosi się do ówczesnego stanu prawnego nieruchomości i nie rozstrzyga o stanie prawnym powstałym na skutek zdarzeń późniejszych, które mogły nastąpić po dniu wejścia w życie wskazanej wyżej ustawy”.

·wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Wa 1883/16:

„Decyzja komunalizacyjna, mająca charakter deklaratoryjny, nie była źródłem nabycia przez Gminę S. prawa własności nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr (...), a tylko potwierdzała ten fakt i umożliwiała temu podmiotowi skuteczne powoływanie się w obrocie cywilnoprawnym na przysługujący jej tytuł. Charakter prawny decyzji administracyjnej wynika z jej rozstrzygnięcia (osnowy). Decyzja komunalizacyjna stwierdza jedynie wystąpienie określonego zdarzenia prawnego (nabycia mienia ogólnonarodowego), jakie miało miejsce z dniem wejścia w życie ustawy. Rozstrzygnięcie tej decyzji nie kreuje żadnych praw dla jej adresata – gminy, w szczególności nie ustala żadnych warunków, czy terminów związanych z nabyciem lub późniejszym wykonywaniem prawa własności do określonego mienia. To zaś, że dana gmina może skutecznie powoływać się na nabycie konkretnego mienia po uzyskaniu ostatecznej decyzji komunalizacyjnej nie świadczy o tym, że decyzja ta ma w części charakter konstytutywny. Czym innym jest bowiem legitymowanie się przez określoną gminę, dla celów dowodowych, ostateczną decyzją komunalizacyjną, a więc dokumentem urzędowym wymaganym dla wykazania na zewnątrz nabycia mienia w tym trybie, a czym innym jest skutek tej decyzji, który wynika z jej rozstrzygnięcia”.

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lutego 2021 r. sygn. akt I OSK 3473/18:

„Z art. 18 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że „Wojewoda wydaje decyzje w sprawie stwierdzenia nabycia mienia z mocy prawa, w sprawie jego przekazania – w zakresie unormowanym ustawą". Stwierdzenie nabycia mienia z mocy prawa następuje zatem w formie indywidualnego aktu administracyjnego - decyzji administracyjnej, a nie w formie zwykłego zaświadczenia. Decyzja ta w istocie ma charakter deklaratoryjny. Istotą każdego rozstrzygnięcia deklaratoryjnego jest jednak nie tylko to, że potwierdza ono określony stan wynikający z mocy samego prawa i to z mocą wsteczną, lecz również to, że na to potwierdzenie dokonane rozstrzygnięciem deklaratoryjnym można skutecznie powoływać się dopiero od momentu, gdy rozstrzygnięcie to jako ostateczne (w przypadku decyzji administracyjnej) wchodzi do obrotu prawnego. Orzeczenie (rozstrzygnięcie) deklaratoryjne, czy to sądowe, czy administracyjne, kreuje prawo do korzystania z prawa, które to orzeczenie potwierdza i w tym zakresie zawiera element konstytutywny. Tym też m.in. różni się od zwykłego zaświadczenia”.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ jest uznawany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W przedmiotowej sprawie czynność nieodpłatnego przekazania realizowana jest w ramach wydanej decyzji administracyjnej i odbywa się w związku z przepisami ustawy z dnia 10 maja 1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych – w ramach realizacji przepisów prawa dotyczących przekazywania majątku państwowego. Nieruchomości Skarbu Państwa, którymi zarządza Nadleśnictwo, są przekazywane na rzecz Gminy na cele związane z realizacją zadań publicznych, takich jak zarządzanie drogami gminnymi.

Dodatkowo, jak wynika z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)wszelkie inne darowizny

‒jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Darowizna towaru, w przypadku którego nie odliczono VAT, nie jest opodatkowana tym podatkiem. Skoro nie dochodzi do opodatkowania, to transakcji tej nie fakturuje się, ani nie wykazuje w ewidencji i deklaracji.

Zatem, nieodpłatne przekazanie działek nie będzie mieściło się w pojęciu dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, ponieważ nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki wynikające z tego przepisu tj. nastąpi nieodpłatne przekazanie nieruchomości, przy nabyciu ww. nieruchomości nie przysługiwało Nadleśnictwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tak potwierdza przykładowo:

·interpretacja indywidualna z dnia 10 lipca 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.293.2023.2.AB: „Jak wynika z powołanego wyżej art. 7 ust. 2 ustawy, czynnością zrównaną z odpłatną dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy jest także, przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne darowizny pod warunkiem jednak, że podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z informacji zawartych we wniosku przy nabyciu Nieruchomości nr (...), (...), (...) zabudowanych drogą nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT ponadto nie ponosili Państwo żadnych nakładów na ulepszenie drogi.

Zatem, nieodpłatne przekazanie działek nr (...), (...), (...), nie będzie mieściło się w pojęciu dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, ponieważ nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki wynikające z tego przepisu tj. nastąpi nieodpłatne przekazanie nieruchomości, przy nabyciu ww. nieruchomości nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nie ponosili Państwo nakładów na ulepszenie drogi znajdującej się na przedmiotowych nieruchomościach.

Zatem czynność nieodpłatnego przekazania przez Państwa na rzecz Gminy działek nr (...), (...), (...) zabudowanych drogą nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Nadleśnictwo, działając w imieniu Skarbu Państwa, w zakresie przekazania nieruchomości na rzecz Gminy w ramach realizacji przepisów prawa, nie powinno być uznawane za podatnika VAT, ponieważ przekazanie to nie jest związane z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, czynność nieodpłatnego przekazania w wyniku decyzji Wojewody na rzecz Gminy działek nr (…), zabudowanych drogą nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przy czym stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, budynki, budowle oraz grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy:

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, a także wszelkie inne przekazania oraz darowizny wskazane w art. 7 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Tym samym, niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy, bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Jak wyżej wskazano, nieodpłatne przekazanie towarów, uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem, importem lub wytworzeniem towarów lub ich części składowych. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem, importem lub wytworzeniem towarów lub ich części składowych danych towarów, to wszelkie przekazanie lub zużycie tych towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazanie), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (…) wnioskiem z dnia 22 listopada 2022 r. zwróciła się do Wojewody (…) o nieodpłatne przekazanie na jej rzecz własności nieruchomości zarządzanej przez Państwa, oznaczonej w ewidencji gruntów jako:

a)jednostka ewidencyjna Gmina (…), obręb (…), arkusz mapy (…), działka nr (…) o powierzchni (…) ha – zapisanej w księdze wieczystej (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…);

b)jednostka ewidencyjna Gmina (…), obręb (…), arkusz mapy (…), działka nr (…) o powierzchni (…) ha – zapisanej w księdze wieczystej (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…).

Na działkach nr (…) znajduje się droga utwardzana, o nawierzchni bitumicznej. Na przestrzeni ostatnich kilku lat w ramach bieżącej konserwacji drogi leśnej dokonywali Państwo prac takich jak: uzupełnianie ubytków w nawierzchni bitumicznej przy wykorzystaniu mieszanki mineralno-asfaltowej, frezowanie nawierzchni bitumicznej, mechaniczne oczyszczanie i skropienie emulsją asfaltową, zakup i ustawienie tablic informujących o udostępnieniu przedmiotowej drogi, mającej status drogi wewnętrznej, do ruchu publicznego. Całość kosztów prac w ramach bieżącej konserwacji drogi została pokryta z Państwa środków własnych. Ostatniej konserwacji dokonali Państwo w dniu 23 sierpnia 2022 r. Z tego tytułu przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Z tytułu nabycia działek oraz wybudowania drogi nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy nieodpłatne przekazanie nieruchomości na rzecz Gminy na podstawie decyzji komunalizacyjnej wydanej w trybie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że stosownie do treści art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

W świetle art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z powyższego, darowizna jest umową cywilnoprawną uregulowaną w Kodeksie cywilnym, cechującą się nieodpłatnością oraz przysporzeniem majątkowym tylko jednej ze stron umowy.

Z powołanego wyżej art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że czynnością zrównaną z odpłatną dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy jest także, przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia pod warunkiem jednak, że podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, aby doszło do uznania czynności nieodpłatnego przekazania towarów za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

-    dokonującym nieodpłatnego przekazania jest podatnik podatku od towarów i usług,

-    przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

-    przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar (lub jego części składowe), w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

W myśl art. 2 pkt 14a ustawy:

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia ulepszenia. O ulepszeniu traktuje norma art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.), która stanowi, że jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest więc:

·przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

·rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

·rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

·adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

·modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującą istotną zmianę cech użytkowych.

Zatem nieruchomości, które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14a ustawy odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

Jak wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku, z tytułu nabycia działek (…) oraz wybudowania drogi nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT. Ponosili Państwo jedynie wydatki na bieżącą konserwację drogi (uzupełnianie ubytków w nawierzchni bitumicznej przy wykorzystaniu mieszanki mineralno-asfaltowej, frezowanie nawierzchni bitumicznej, mechaniczne oczyszczanie i skropienie emulsją asfaltową, zakup i ustawienie tablic informujących o udostępnieniu przedmiotowej drogi, mającej status drogi wewnętrznej, do ruchu publicznego).

Podkreślić należy, że konserwacja budowli nie stanowi ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Tym samym ww. wydatki na konserwację drogi (budowli) nie stanowiły wydatków na ulepszenie budowli, a w konsekwencji na wytworzenie nieruchomości. W stosunku do tych wydatków przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego i z tego prawa Państwo skorzystali. Ponadto pojęcie ulepszenia dotyczy jedynie środków trwałych, natomiast droga nigdy nie stanowiła Państwa środka trwałego.

Podsumowując, w sytuacji gdy z tytułu nabycia działek (…) oraz z tytułu wybudowania drogi nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, a jedynie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do wydatków na konserwację drogi, która to konserwacja nie stanowi ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w konsekwencji w świetle przepisów ustawy o VAT nie stanowi wytworzenia nieruchomości, to nieodpłatne przekazanie ww. nieruchomości na rzecz Gminy nie spełnia przesłanek wynikających z art. 7 ust. 2 ustawy i nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym „(…) nieodpłatne przekazanie działek nie będzie mieściło się w pojęciu dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, ponieważ nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki wynikające z tego przepisu, tj. nastąpi nieodpłatne przekazanie nieruchomości, przy nabyciu której nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego” i w konsekwencji „(…) czynność nieodpłatnego przekazania w wyniku decyzji Wojewody na rzecz Gminy działek nr (…), zabudowanych drogą, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług” jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.