Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że sprzedawany zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Biuro A. na rzecz Nabywcy będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest Spółdzielnia Mieszkaniowa (…), z siedzibą w (…) (dalej: „Zbywca” lub „Wnioskodawca” lub „Spółdzielnia”). Wnioskodawca jest i na moment opisanej we wniosku transakcji będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega i na moment opisanej we wniosku transakcji będzie podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Jest i na moment opisanej we wniosku transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) zarejestrowanym w Polsce.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest m.in. zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie jako przeważający przedmiot działalności, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Poza działalnością związaną z obrotem i zarządzaniem nieruchomościami, Wnioskodawca prowadzi także działalność telekomunikacyjną w rozumieniu przepisów ustawy z 12 lipca 2024 r. - Prawo komunikacji elektronicznej (t. j. Dz. U. poz. 1221) (dalej: „Działalność telekomunikacyjna”, m.in. w zakresie telekomunikacji przewodowej oraz rozprowadzania programów telewizyjnych ogólnodostępnych i abonamentowych.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą telekomunikacyjnym w rozumieniu przepisów ww. ustawy, wpisanym do Rejestru Przedsiębiorców Telekomunikacyjnych pod nr (…).

W ramach tego filaru działalności gospodarczej, Zbywca jest właścicielem A. (dalej: „A.”) oraz m.in. zapewnia odbiorcom końcowym dostęp do Internetu oraz telewizji na terenie gminy (…) i gminy (…).

Zbywca jest właścicielem rzeczy i praw służących do prowadzenia działalności telekomunikacyjnej, w skład których wchodzą w szczególności: kanalizacja kablowa, telekomunikacyjna infrastruktura pasywna, urządzenia aktywne, urządzenia klienckie, prawa z umów abonenckich, prawa z umów na wejście w teren, prawa z umów na transmisję i posadowienie infrastruktury, prawa do dokumentacji projektowej i powykonawczej, decyzje administracyjne, adresacja IP, prawa do domeny, numery telefonów związane ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych, umowy o pracę i inne.

Wyodrębnienie Biura A.

U Zbywcy obowiązuje schemat organizacyjny, w ramach którego „A.” (dalej: „Biuro A.”) zostało utworzone jako osobna komórka na mocy dokumentu: Uchwały Nr (…) Rady Nadzorczej Spółdzielni z 16 lipca 2020 r. w sprawie zmian w strukturze organizacyjnej Spółdzielni.

Zgodnie z ww. Uchwałą dla prowadzenia obsługi Biura A. o symbolu (…) przesunięto z Działu Ekonomicznego 3 stanowiska ds. telewizji i Internetu. Ze schematu organizacyjnego Spółdzielni wynika, że Biuro A. podlega bezpośrednio V-ce Prezesowi ds. ekonomiczno-finansowych Spółdzielni oraz na dzień podjęcia ww. Uchwały zajmowało 6 etatów pracowniczych, w tym: koordynator (1), stanowisko ds. obsługi A. i WSK (2), stanowisko ds. serwisu sieci i stacji czołowej (1), stanowisko ds. serwisu sieci (2).

W związku z zatwierdzeniem przez Radę Nadzorczą Spółdzielni ww. zmian w strukturze organizacyjnej Spółdzielni zostało wydane Zarządzenie Nr (…) Dyrektora Naczelnego Spółdzielni z 20 lipca 2020 r. w sprawie wdrożenia w życie zmian w strukturze organizacyjnej Spółdzielni.

Zgodnie z Zarządzeniem zostały przygotowane stanowiska pracy dla prowadzenia obsługi Biura A., w tym odrębne linie telefoniczne dla pracowników, a także wyodrębniono: koszty zużycia prądu dla lokalu zajmowanego przez Biuro A., koszty abonamentów telefonicznych, koszty materiałów biurowych do obsługi tej działalności.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku, Biuro A. w strukturze organizacyjnej Zbywcy zostało zatem wyodrębnione jako odrębna komórka wykonująca czynności i pełniąca zadania charakteryzujące się odmienną specyfiką od pozostałej działalności Zbywcy i możliwa jest do odseparowania bez szkody dla kontynuacji działalności pozostającej u Zbywcy. Na dzień złożenia wniosku Zbywca zatrudnia łącznie 108 pracowników (w tym 4 pracowników Biura A.).

Biuro A. posiada stronę internetową: (…), zawierającą informacje w zakresie działalności związanej ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych, na której zamieszczono m.in.: regulaminy świadczenia usług telekomunikacyjnych, procedury w zakresie zawierania i rozwiązywania umów, wzory umów, oferty telewizji cyfrowej i lokalnej oraz Internetu. Jest to strona internetowa odrębna od strony internetowej dotyczącej pozostałej działalności Zbywcy.

W ramach działalności Zbywcy funkcjonują zatem osobne dokumenty regulaminów i procedur wskazujące rozdział na działalność związaną ściśle ze Zbywcą oraz działalność związaną ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych, w tym wyodrębnienie organizacyjne Biura A., tj.:

• regulaminy dotyczące funkcjonowania i organizacji Spółdzielni, które są zamieszczone na stronie internetowej zawierającej informacje w zakresie działalności Spółdzielni - Regulamin Organizacyjny Spółdzielni w punkcie 4 stanowi o funkcjonowaniu komórek wydzielonych w ramach działalności Zbywcy, z których jedną jest Biuro A.

W oparciu o postanowienia Regulaminu Organizacyjnego Spółdzielni możliwe jest wyodrębnienie jednostek bezpośrednio związanych z Biurem A., które to jednostki wyczerpują katalog czynności, których podjęcie jest konieczne do funkcjonowania Biura A.;

• regulamin Świadczenia Usług Telekomunikacyjnych w ramach A., procedury w zakresie zawierania zamieszczone na stronie internetowej dotyczącej bezpośrednio Biura A.

Zadaniem Biura A. jest prowadzenie całokształtu spraw związanych z działalnością A. W Uchwale Nr (…) Zarządu Spółdzielni z 15 kwietnia 2011 r. w sprawie Regulaminu (A.) w zakresie usług telewizji kablowej w systemie cyfrowym (TVK cyfrowa) wskazano, że Operatorem - w rozumieniu obowiązującej wówczas ustawy z 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 34 ze zm.) - jest Spółdzielnia Mieszkaniowa (...), natomiast A. została określona jako sieć telekomunikacyjna służąca do świadczenia usług drogą kablową, będąca własnością Operatora. W uchwale został zdefiniowany Serwis Operatora jako podmiot, działający na rzecz Operatora, któremu Operator powierzył wykonywanie prac związanych z instalacjami, podłączeniami sygnału, aktywacją, przyjmowaniem zgłoszeń oraz usuwaniem skutków awarii i usterek. W § 1 Regulaminu określono zakres obsługi serwisowej wykonywanej przez Biuro Serwisu Operatora jako czynności techniczne dotyczące działań na rzecz Abonentów Operatora.

Zbywca, w ramach Biura A. zatrudnia 4 pracowników w ramach umowy o pracę (osoby te wykonują prace biurowe związane z obsługą działalności telekomunikacyjnej, w tym w szczególności zawierają umowy abonenckie, pozostałe osoby wykonują czynności serwisowe).

Z uwagi na specyfikę działalności Biura A., Zbywca posiada szereg środków trwałych i wyposażenia, ściśle (i wyłącznie) związanych z działalnością telekomunikacyjną.

Jednocześnie Zbywca prowadzi wewnętrzną ewidencję wyposażenia i środków trwałych, przypisanych do Biura A. Do środków trwałych związanych z tą działalnością należą m.in.: łącza optyczne, kanalizacja kablowa, sieć budynkowa (gniazda, skrzynki, kable instalacyjne, urządzenia TVK i Internetu), rurociąg kablowy, sieć kablowa TVK (sieć magistralna i sieć rozdzielcza), stacja czołowa TVK, serwery do Internetu, klimatyzatory, antena satelitarna oraz licencja TV cyfrowa. Środki trwałe A. zostały zatem wyodrębnione na potrzeby rachunkowości sprawozdawczej oraz podatkowej i podlegają typowym dla aktywów telekomunikacyjnych stawkom amortyzacji głównie w ramach Klasyfikacji Środków Trwałych 211.

Biuro A. wykonuje działalność telekomunikacyjną m.in. poprzez zawieranie umów abonenckich na dostęp do Internetu i A., zawieranie umów z kontrahentami Zbywcy na dzierżawę kanalizacji teletechnicznej należącej do Zbywcy, zawieranie umów na nadawanie programów telewizyjnych.

Warto wskazać, że mimo, iż Zbywca posiada zespół zajmujący się działalnością konserwacyjną, czynności związane z konserwacją sieci telekomunikacyjnej wykorzystywanej przez Biuro A. w całości zostały wyznaczone do kompetencji odpowiedniej komórki zajmującej się A.. Ponadto, komórka dedykowana do obsługi A. zajmuje się również fakturowaniem usług abonentom A., pomimo, iż Zbywca posiada rozbudowany dział finansowy.

Działalność Biura A. wykonywana jest w wyodrębnionym lokalu Zbywcy, znajdującym się na parterze budynku, w którym znajduje się siedziba Zbywcy, z oddzielnym wejściem tylko do Biura A..

Dla działalności gospodarczej, którą prowadzi Zbywca w zakresie dostarczania telewizji i Internetu prowadzona jest ewidencja przychodów i kosztów, należności i zobowiązań na oddzielnych kontach. Dla tej części działalności Zbywcy nie prowadzi się oddzielnego bilansu, rachunku zysków i strat. Niemniej jednak pula zobowiązań i należności Biura A. jest wyodrębniona, ponieważ są one ściśle powiązane z zawartymi w ramach Biura A. umowami. Zbywca jest w stanie w każdej chwili wskazać jaki jest stan należności danego abonenta z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych. Zbywca posługuje się w tym zakresie wydzielonym programem informatycznym.

O fakcie wyodrębnienia finansowego świadczy w końcu sama analityka Spółdzielni. W ramach Sprawozdania Zarządu z działalności Spółdzielni Mieszkaniowej (…) za 2022 r. z 24 marca 2023 r. odrębnie ujęto przychody, koszty, wynik finansowy, liczbę usługobiorców w ramach Biura A. za 2022 r. oraz zmiany w parametrach finansowych na przestrzeni lat poprzednich.

Zbywca prowadzi wewnętrzną ewidencję kosztów i przychodów na odrębnych kontach księgowych związanych z:

• działalnością Biura A. (telewizja i Internet);
• eksploatacją własnych zasobów;
• dostarczaniem mediów do lokali mieszkalnych i użytkowych;
• eksploatacją najmu lokali mieszkalnych i użytkowych;
• pozostałą eksploatacją;
• eksploatacją garaży;
• administrowaniem obcymi zasobami (wspólnoty mieszkaniowe, osiedla domów jednorodzinnych);
• eksploatacją sprzątania obcych zasobów;
• pozostałymi kosztami i przychodami operacyjnymi;
• pozostałymi przychodami i kosztami finansowymi.

Powyższe świadczy zatem o wyodrębnieniu funkcjonalnym i finansowym Biura A. od pozostałej działalności prowadzonej przez Zbywcę.

26 maja 2023 r. Walne Zgromadzenie Spółdzielni podjęło Uchwałę Nr (…) w sprawie sprzedaży A. Uchwała ta została podjęta w związku z wnioskiem złożonym przez Zarząd Spółdzielni o podjęcie przez Walne Zgromadzenie Spółdzielni uchwały wyrażającej zgodę na sprzedaż A. Na podstawie uchwały Zarząd Spółdzielni został upoważniony do sprzedaży A., jako zakładu będącego częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, w skład której wchodzi w szczególności: sieć magistrali i rozdzielcza, stacja czołowa A., instalacje budynkowe.

W ww. wniosku Zarząd Spółdzielni wskazał, że „Zdaniem Zarządu, deficyt prowadzonej działalności będzie się pogłębiał, co za tym idzie celowe jest podjęcie kroków zmierzających do zbycia tej części działalności gospodarczej Spółdzielni w przypadku zainteresowania innych operatorów posiadających potencjał technologiczny i negocjacyjny w stosunku do nadawców”. Wniosek ten wskazuje na wolę zbycia części działalności gospodarczej Spółdzielni, co oznacza pewien kompleks elementów wykraczający poza opisane wprost w Uchwale aktywa.

Treść Uchwały należy jednak interpretować w powiązaniu z wnioskiem Zarządu, który wskazuje na jej cel. Po stronie Walnego Zgromadzenia Spółdzielni istnieje zatem wyraźna wola i zgoda na rozporządzenie czymś zorganizowanym, całością, częścią zakładu.

Opis Transakcji

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z innym podmiotem gospodarczym, będącym osobą prawną i czynnym podatnikiem podatku VAT oraz rezydentem podatkowym Rzeczypospolitej Polskiej (dalej „Nabywca”) umowę sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca zbędzie na rzecz Nabywcy cały filar działalności telekomunikacyjnej, tj. składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością telekomunikacyjną Biura A. (dalej: „Transakcja”).

W ramach Transakcji dojdzie także do przejścia na Nabywcę zakładu pracy w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.), w tym zobowiązań wynikających ze stosunku pracy.

Na Nabywcę - w związku z planowaną Transakcją - przeniesione zostaną w szczególności:

• własność sieci telekomunikacyjnej (urządzenia aktywne, pasywne oraz przyłącza);
• własność kanalizacji kablowej;
• własność urządzeń klienckich (dekodery i switche);
• własność innych urządzeń ruchomych związanych z prowadzeniem działalności telekomunikacyjnej na rzez Zbywcę (w szczególności materiały i towary m.in. kable oraz urządzenia zapasowe);
• prawa wynikające z umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych, w tym prawo pobierania abonamentu;
• prawa z umów na posadowienie sieci telekomunikacyjnej;
• prawa z umów na łącza i transmisje;
• prawa z umów z nadawcami;
• prawa wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami;
• prawa z pozostałych umów związanych z A.;
• decyzje administracyjne związane z prowadzeniem działalności w obszarze telekomunikacyjnym;
• prawa autorskie do dokumentacji technicznej i projektowej sieci;
• prawa własności intelektualnej do oprogramowania wykorzystywanego w toku świadczenia usług telekomunikacyjnych;
• prawa do nazwy A.;
• prawa do domeny A.;
• prawa autorskie do strony internetowej A.;
• cała dokumentacja związana z prowadzeniem działalności telekomunikacyjnej w ramach Biura A.;
• wszelkie regulaminy i instrukcje obowiązujące w Biurze A.;
• prawa do baz danych klientów, dostawców i usługodawców wraz z powiązaną wiedzą i informacjami posiadanymi przez Zbywcę dotyczącymi relacji handlowych;
• inne aktywa materialne lub niematerialne bezpośrednio związane z Biurem A. i nienależące do żadnej z powyższych kategorii.

Przedmiot Transakcji będzie tożsamy ze składem aktywów A. z tym zastrzeżeniem, że do aktywów przenoszonych na Nabywcę w ramach Transakcji nie będą należały następujące składniki:

• środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym Zbywcy związane z wpłatami za telewizję i Internet;
• prawa wynikające z umów bankowych na prowadzenie tzw. rachunków masowych;
• własność lokalu, w którym zlokalizowane jest Biuro A.;
• zobowiązania związane z A.;
• księgi rachunkowe i podatkowe Zbywcy;
• polisa ubezpieczeniowa Zbywcy;
• wszelkie aktywa, zobowiązania, należności oraz prawa i obowiązki wynikające z wszelkich umów związane z działalnością inną niż działalność Biura A.

Zbywca dysponuje operatem szacunkowym wykonanym przez rzeczoznawcę majątkowego 8 stycznia 2025 r. dotyczącym wyceny kapitału własnego w zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) w postaci działalności TV kablowej A. należących do Spółdzielni Mieszkaniowej (…) wg stanu na dzień 31 grudnia 2024 r.

Działalność prowadzona przez Nabywcę

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Nabywcę jest m.in. działalność w zakresie telekomunikacji przewodowej jako przeważający przedmiot działalności, działalność w zakresie telekomunikacji bezprzewodowej z wyłączeniem telekomunikacji satelitarnej, działalność w zakresie pozostałej telekomunikacji. Nabywca, podobnie jak Zbywca prowadzi działalność telekomunikacyjną i jest przedsiębiorcą telekomunikacyjnym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 lipca 2024 r. - Prawo komunikacji elektronicznej (t. j. Dz. U. poz. 1221), wpisanym do Rejestru Przedsiębiorców Telekomunikacyjnych.

Po dokonaniu Transakcji Nabywca będzie kontynuował działalność Biura A. przy wykorzystaniu tego samego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników Zbywcy, w innym lokalu niż znajduje się obecnie Biuro A.

Na dzień dokonania opisanej we wniosku Transakcji, zbiór składników A. będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na dzień poprzedzający Transakcję sprzedaży, Biuro A. będzie finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, ponieważ poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych w przedsiębiorstwie Zbywcy możliwe będzie przyporządkowanie należności i zobowiązań oraz przychodów i kosztów do Biura A.

Nabywca będzie wykorzystywał nabyte składniki majątku, tj. A. do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (sformułowane we wniosku nr 1)

Czy przedstawiony powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych, wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wraz ze zobowiązaniami, będący przedmiotem Transakcji pomiędzy Zbywcą a Nabywcą można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), w związku z czym opisana Translacja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie opisanego powyżej zbioru składników materialnych i niematerialnych, składających się na A. i mającego być przedmiotem Transakcji pomiędzy Zbywcą a Nabywcą będzie stanowić zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) (dalej jako: „Ustawa VAT”), a w związku z tym Transakcja polegająca na odpłatnym zbyciu opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie natomiast z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przytoczone przepisy stanowią implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112M/E Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa”) zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Znaczenie tej regulacji było wielokrotnie przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej również jako: „TSUE”). W wyroku w sprawie C-497/01 (Zita Modes) Trybunał uznał, że termin „przekazanie całości lub części majątku” oznacza transfer działalności gospodarczej lub niezależnej części przedsiębiorstwa, obejmującej majątek rzeczowy jak również ewentualne aktywa niematerialne, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Termin ten nie obejmuje natomiast „zwykłego przekazania aktywów” np. sprzedaży zapasów.

Zgodnie z definicją ZCP zawartą w Ustawie VAT, aby zespół składników majątkowych i niemajątkowych wypełniał definicję ZCP konieczne jest, aby:

• w ramach istniejącego przedsiębiorstwa występował zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań),
• zespół ten był wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie,
• zespół ten mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Wnioskodawcy będący przedmiotem opisanej we wniosku Transakcji zbiór składników A. spełnia wszystkie te kryteria, na co wskazuje argumentacja przedstawiona niżej.

Kryterium zespołu składników

Językowa wykładnia terminu „zespół składników” prowadzi do wniosku, że wspomniany zespół występuje wtedy, gdy istnieje zbiór pewnych elementów, między którymi zachodzą powiązania, dzięki którym zbiór ten stanowi pewną całość - w rezultacie zebrania razem tych elementów powstaje „coś więcej” niż tylko prosta suma poszczególnych elementów, co pozwala na realizowanie przez ten zespół określonej funkcji czy zadania.

Wspomniane kryterium uznania zbioru składników za ZCP w rozumieniu Ustawy VAT jest w ocenie Wnioskodawcy spełnione w sytuacji opisanej w niniejszym wniosku - objęty zakresem transakcji zbiór składników zawiera elementy powiązane funkcjonalnie, przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności objęte zakresem transakcji aktywa i zobowiązania, prawa z umów, dokumenty, itp. związane są ściśle ze wspomnianą działalnością. Wspomniany zbiór nie ma zatem charakteru przypadkowego, a kryterium selekcji składników objętych zakresem transakcji był ich związek z wyodrębnioną działalnością prowadzoną przez Zbywcę.

W tym miejscu należy wskazać, że fakt, iż Nabywca nie przejmie zobowiązań (poza zobowiązaniami wynikającymi ze stosunków pracy) związanych z A., nie wyłącza możliwości uznania za ZCP składników majątkowych i niemajątkowych składających się na A., ponieważ artykuł 19 Dyrektywy stanowi wprost o zbyciu majątku, a więc aktywów. Nie ma zatem podstaw do twierdzenia, że zbycie to nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie w sytuacji, gdy nabywca przejmuje także zobowiązanie związane z przedsiębiorstwem (vide K. Lewandowski, P. Fałkowski, Dyrektywa VAT 2006/112. Komentarz, Warszawa 2012, wydanie elektroniczne Legalis).

Wynika to również z faktu, że ZCP stanowi część wyodrębnioną z przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego - zgodnie z zawartą w tym przepisie definicją w skład przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić zobowiązania.

Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego

Pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego było wyjaśniane w toku interpretacji podatkowych oraz orzeczeń sądów. Przykładowo:

Na gruncie niniejszego stanu faktycznego należy wskazać na następujące aspekty wyodrębnienia organizacyjnego A. w ramach działalności Zbywcy:

Uchwała Rady Nadzorczej nr 16 lipca 2020 r. w sprawie zmian w strukturze organizacyjnej Spółdzielni

Biuro A. zostało utworzone jako komórka na mocy dokumentu: Uchwały Nr (...) Rady Nadzorczej Spółdzielni z 16 lipca 2020 r. w sprawie zmian w strukturze organizacyjnej Spółdzielni. Zgodnie z ww. Uchwałą dla prowadzenia obsługi Biura A. o symbolu (…) przesunięto z Działu Ekonomicznego 3 stanowiska ds. telewizji i Internetu. Ze schematu organizacyjnego Spółdzielni wynika, że Biuro A. podlega bezpośrednio V- ce Prezesowi ds. ekonomiczno-finansowych Spółdzielni oraz na dzień podjęcia uchwały zajmowało 6 etatów pracowniczych, w tym: koordynator (1), stanowisko ds. obsługi A. i (…) (2), stanowisko ds. serwisu sieci i stacji czołowej (1), stanowisko ds. serwisu sieci (2).

W związku z zatwierdzeniem przez Radę Nadzorczą ww. zmian w strukturze organizacyjnej Zbywcy zostało wydane Zarządzenie Nr (…) Dyrektora Naczelnego Spółdzielni z 20 lipca 2020 r. w sprawie wdrożenia w życie zmian w strukturze organizacyjnej Zbywcy.

Zgodnie z Zarządzeniem, zostały przygotowane stanowiska pracy dla prowadzenia obsługi Biura A., w tym odrębne linie telefoniczne dla pracowników, wyodrębniono: koszty zużycia prądu dla lokalu zajmowanego przez Biuro A., koszty abonamentów telefonicznych, koszty materiałów biurowych do obsługi tej działalności.

Regulamin Organizacyjny Spółdzielni

Regulamin Organizacyjny Spółdzielni w punkcie 4 stanowi o funkcjonowaniu komórek wydzielonych w ramach działalności Zbywcy. Jedną ze wskazanych komórek organizacyjnych jest Biuro A. Komórka ta jest jednostką dedykowaną do prowadzenia całokształtu spraw związanych z działalnością A. Wskazany podział jasno prezentuje sposób przekazania zadań związanych z działalnością A. dedykowanemu do tego wydzielonemu zespołowi, co świadczy o wyodrębnieniu tej kategorii działalności.

Regulamin świadczenia usług

W ramach działalności Zbywcy funkcjonują osobne dokumenty regulaminów wskazujące rozdział na działalność związaną stricte ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych oraz pozostałą działalnością Zbywcy. Regulaminy dotyczące funkcjonowania i organizacji Spółdzielni zamieszczone są na stronie internetowej zawierającej informacje w zakresie działalności Spółdzielni, natomiast Regulamin Świadczenia Usług Telekomunikacyjnych w ramach A. zamieszczony został na stronie internetowej dotyczącej bezpośrednio Biura A.

Kadra pracownicza

W ramach działalności telekomunikacyjnej wydzielony został zespół 4 osób pozostający z w stosunku pracy. W związku ze świadczeniem obowiązków pracowniczych wskazany zespół zajmuje się zadaniami z zakresu działalności A. Świadczy to o wyodrębnieniu na gruncie organizacyjnym. Ponadto pracownicy funkcjonują na podstawie odrębności, w systemie hierarchicznej podległości służbowej (pracownicy komórki organizacyjnej dedykowanej dla A. podlegają bezpośrednio V-ce Prezesowi ds. Ekonomiczno-Finansowych), co oznacza, że możliwe jest sporządzenie listy pracowników hierarchicznie przyporządkowanych i alokowanych wyłącznie do A.

Autonomia w ramach organizacji

W oparciu o postanowienia Regulaminu Organizacyjnego Spółdzielni możliwe jest wyodrębnienie jednostek bezpośrednio związanych z Biurem A., które to jednostki wyczerpują katalog czynności, których podjęcie jest konieczne do funkcjonowania Biura A. Wskazuje to bezpośrednio na samowystarczalność Biura A. jako jednostki organizacyjnej. Mimo, iż Zbywca posiada zespół zajmujący się działalnością konserwacyjną, czynności związane z konserwacją sieci telekomunikacyjnej wykorzystywanej przez Biuro A. w całości zostały wyznaczone do kompetencji odpowiedniej komórki zajmującej się A. Ponadto, komórka dedykowana do obsługi A. zajmuje się również fakturowaniem usług abonentom A., pomimo, iż Zbywca posiada rozbudowany dział finansowy.

Uchwała Walnego Zgromadzenia Spółdzielni

Za faktem wyodrębnienia przemawiają również działania samych organów spółdzielni. Podejmując Uchwałę o wyrażeniu zgody na sprzedaż Biura A. jako ZCP, Walne Zgromadzenie Spółdzielni 26 maja 2023 r. podjęło Uchwałę nr. (…) w przedmiocie wyrażenia zgody na sprzedaż A., jako zakładu będącego częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu Cywilnego, w skład której wchodzi w szczególności: sieć magistrali i rozdzielcza, stacja czołowa A. i instalacje budynkowe, wyraziło zgodę na sprzedaż A. jako „zakładu”.

Pojęcie zakładu jest bliskie pojęciu „działu”, „wydziału", którymi posługują się interpretacje podatkowe i orzeczenia sądów przesądzając kwalifikacje przedmiotową zbioru rzeczy i praw jako ZCP. Uchwała Walnego Zgromadzenia Spółdzielni wprost utożsamia A. z „zakładem będącym częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu Cywilnego”.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 38 § 1 pkt 5 ustawy z 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 593) (dalej jako: „Prawo Spółdzielcze”), do wyłącznej właściwości walnego zgromadzenia należy podejmowanie uchwał w sprawie zbycia nieruchomości, zbycia zakładu lub innej wyodrębnionej jednostki organizacyjnej. Użyte w ww. przepisie pojęcie zakładu należy zatem interpretować jako synonim przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym (art. 55 (1) Kodeksu cywilnego) (tak B. Lackoroński (red.), Prawo spółdzielcze. Komentarz. Wyd. 7, Warszawa 2024, wydanie elektroniczne Legalis, K. Pietrzykowski (red.), Prawo spółdzielcze. System Prawa Prywatnego. Tom 21, Warszawa 2020, wydanie elektroniczne Legalis).

Po drugie, ww. uchwała ma charakter wykonawczy względem wniosku Zarządu Spółdzielni o wyrażenie zgody na sprzedaż A. Wniosek ten wskazuje na wolę „zbycia części działalności gospodarczej spółdzielni”, co oznacza pewien kompleks elementów wykraczający poza opisane wprost w Uchwale aktywa.

Po trzecie ww. Uchwała wskazuje na podstawy prawne wykraczające poza konwencjonalną sprzedaż aktywów. Zarówno art. 38 § 1 pkt 5) Prawa Spółdzielczego, jak i w § 31 ust. 6) Statutu Spółdzielni odnoszą się do „zakładu” i „jednostki organizacyjnej”.

Podstawa prawna uchwały pokazuje chęć sprzedania całości biznesu telekomunikacyjnego, który zwyczajowo Spółdzielnia opisuje jako A. Gdyby chodziło o sprzedaż aktywów jako takich, wskazane podstawy prawne byłyby niewłaściwe jak również sam reżim uzyskiwania zgody Walnego Zgromadzenia Spółdzielni na dokonanie sprzedaży.

Po czwarte ww. Uchwała dotyczy sprzedaży A. a katalog aktywów, który się na nią składa, ma charakter przykładowy. Świadczy o tym sformułowanie „w szczególności: sieć magistrali i rozdzielcza; stacja czołowa A. i instalacje budynkowe”. Kluczowe z punktu widzenia interpretacji ww. Uchwały jest to, że sprzedaży ma podlegać A. jako takie.

Warto wskazać, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 czerwca 2012 r. (sygn. III SA/Wa 2836/11): „wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Z orzeczenia tego wynikają dwa wnioski.

Po pierwsze - aby można było mówić o istnieniu ZCP nie jest konieczny akt kreujący jednostkę organizacyjną. Brak uchwały o utworzeniu albo powołaniu nie ma charakteru decydującego. Decydujący jest stan faktyczny wyodrębnienia organizacyjnego a nie istnienie dokumentu tworzącego ten stan. Po drugie, spośród trzech kryteriów przesądzających o istnieniu ZCP, kryterium organizacyjne ma charaktery pomocniczy.

Kryterium Wyodrębnienia Finansowego

Wydzielenie ZCP na gruncie finansowym ma miejsce, gdy przy odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 13 kwietnia 2017 r. (sygn. I SA/Wr 1293/16) pojęcie finansowego wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie należy rozumieć jako obiektywne istnienie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z określonymi składnikami majątku a nie istnienie finansowego wyodrębnienia dokonanego formalnie przez prowadzącego przedsiębiorstwo.

Wyodrębnienie finansowe Biura A. w ramach działalności Zbywcy jest widoczne, ponieważ przychody Biura A. z prowadzonej przez nie działalności telekomunikacyjnej są jasno wydzielone. Przychodami tymi są opłaty z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych oraz dzierżawy kanalizacji, które mają osobne kody w ramach Polskiej Klasyfikacji Działalności oraz właściwe są dla nich osobne stawki podatku VAT. Przychody Biura A. wynikają z odrębnych umów zawartych z konkretną pulą odbiorców. Nie da się ich zatem pomylić z opłatami za najem czy składkami członków Spółdzielni.

Za wyodrębnieniem finansowym przemawia także odrębność kosztów uzyskania przychodu. Istnieją odrębne kategorie kosztów uzyskania przychodu, typowe dla działalności telekomunikacyjnej - najem kanalizacji teletechnicznej, opłaty do nadawców, dzierżawy łączy itp. Nie mają one związku z pozostałą działalnością Zbywcy. Nie są także współdzielone z innymi „jednostkami organizacyjnymi” Zbywcy.

Środki trwałe A. również zostały wyodrębnione na potrzeby rachunkowości sprawozdawczej oraz podatkowej i podlegają typowym dla aktywów telekomunikacyjnych stawkom amortyzacji głównie w ramach Klasyfikacji Środków Trwałych 211. W prowadzonej przez Zbywcę ewidencji środków trwałych, pozycji takich jak „stacja czołowa”, „serwery”, „sieć telekomunikacyjna”, kanalizacja teletechniczna, nie da się pomylić z konwencjonalnymi zasobami Zbywcy widocznymi w sprawozdawczości finansowej i podatkowej.

Wreszcie pula zobowiązań i należności, również jest wyodrębniona. Są one ściśle powiązane z zawartymi w ramach Biura A. umowami. Zbywca jest w stanie w każdej chwili wskazać jaki jest stan należności danego abonenta z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych. Zbywca posługuje się w tym zakresie wydzielonym programem informatycznym. O fakcie wyodrębnienia finansowego świadczy w końcu sama analityka Spółdzielni. W ramach Sprawozdania Zarządu z działalności Spółdzielni Mieszkaniowej (…) za 2022 rok z 24 marca 2023 r. odrębnie ujęto przychody, koszty, wynik finansowy, liczbę usługobiorców w ramach Biura A. za rok 2022 oraz zmiany w parametrach finansowych na przestrzeni lat poprzednich.

Należy zauważyć, że spełnienie kryterium wyodrębnienia finansowego nie jest uzależnione od sporządzania przez jednostkę kwalifikowanej sprawozdawczości finansowej, w tym bilansu czy rachunku zysków i strat. Stanowisko to potwierdzają:

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 11 października 2013 r. (sygn. III SA/G11284/13) „wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że wyodrębniony zbiór - zespół składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizując zadania gospodarcze”.

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się zatem do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie realizować określone zadania gospodarcze oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

W ocenie Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, że A. jest wyodrębnione funkcjonalnie. Za tym twierdzeniem przemawia całkowite wyodrębnienie Biura A. od pozostałej działalności Zbywcy, co świadczy o możliwości samodzielnej realizacji przez Biuro A. zadań gospodarczych z wykorzystaniem A., a tym samym A. stanowi zbiór składników, które umożliwią Nabywcy kontynuowanie działalności telekomunikacyjnej prowadzonej przez Biuro A. bez angażowania istotnych dodatkowych elementów (nie licząc oczywiście środków pieniężnych), co nie wyklucza rozwijania przez Nabywcę tejże działalności w przyszłości poprzez zaangażowanie dodatkowych aktywów ludzkich celem maksymalizacji zysków.

W ocenie Wnioskodawcy w okolicznościach przedstawionych we wniosku, zespół składników składających się na A., będących przedmiotem Transakcji między Zbywcą a Nabywcą stanowić będzie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, w związku z czym opisana Transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zgodnie z którym:

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to z art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i materialnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1)w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2)wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy lub przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że:

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że:

• jesteście czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a Państwa działalność obejmuje zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi,
• dodatkowo prowadzą Państwo działalność telekomunikacyjną m.in. w zakresie telekomunikacji przewodowej oraz rozprowadzania programów telewizyjnych ogólnodostępnych i abonamentowych, w ramach tej działalności jesteście Państwo przedsiębiorcą telekomunikacyjnym,
• w kontekście działalności telekomunikacyjnej są Państwo właścicielem A. - A., która to zapewnia odbiorcom końcowym dostęp do Internetu oraz telewizji,
• są Państwo także właścicielem rzeczy i praw służących do prowadzenia działalności telekomunikacyjnej, w skład których wchodzą: kanalizacja kablowa, telekomunikacyjna infrastruktura pasywna, urządzenia aktywne, urządzenia klienckie, prawa z umów abonenckich, prawa z umów na wejście w teren, prawa z umów na transmisję i posadowienie infrastruktury, prawa do dokumentacji projektowej i powykonawczej, decyzje administracyjne, adresacja IP, prawa do domeny, numery telefonów związane ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych, umowy o pracę i inne,
• funkcjonuje u Państwa schemat organizacyjny, w ramach którego zostało utworzone Biuro A. jako osobna komórka na podstawie Uchwały, które podlega bezpośrednio V-ce prezesowi ds. ekonomiczno-finansowych,
• w związku z przyjęciem zmian w Państwa strukturze organizacyjnej - Biuro A. zostało wyodrębnione jako odrębna komórka wykonująca czynności i pełniąca zadania różniące się od pozostałej Państwa działalności,
• w ramach Państwa działalności funkcjonują osobne dokumenty regulaminów i procedur, które wskazują na podział Państwa działalności od działalności związanej ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych, zadaniem Biura A. jest prowadzenie całokształtu spraw związanych z działalnością A.,
• działalność Biura A. wykonywana jest w wyodrębnionym lokalu,
• Biuro A. wykonuje działalność poprzez zawieranie umów abonenckich na dostęp do Internetu i A. i zawieranie umów oraz w ramach Biura A. zatrudnionych jest 4 pracowników w ramach umowy o pracę, które wykonują prace biurowe związane z obsługą działalności telekomunikacyjne,
• Walne Zgromadzenie Spółdzielni podjęło 26 maja 2023 r. uchwałę o sprzedaży A., jako zakładu będącego częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, w skład której wchodzi w szczególności: sieć magistrali i rozdzielcza stacja czołowa A., instalacje budynkowe.

Zamierzają Państwo zrealizować Transakcję sprzedaży składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań związanych z działalnością telekomunikacyjną Biura A. na rzecz Nabywcy, który będzie kontynuował działalność Biura A. przy wykorzystywaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych A., który przejdzie do Nabywcy oraz pracowników nabytych od Państwa.

W ramach Transakcji przeniesione zostaną następujące składniki, tj.: własność sieci telekomunikacyjnej (urządzenia aktywne, pasywne oraz przyłącza), własność kanalizacji kablowej, własność urządzeń klienckich (dekodery i switche), własność innych urządzeń ruchomych związanych z prowadzeniem działalności telekomunikacyjnej na rzez Zbywcę (w szczególności materiały i towary m.in. kable oraz urządzenia zapasowe), prawa wynikające z umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych, w tym prawo pobierania abonamentu, prawa z umów na posadowienie sieci telekomunikacyjnej, prawa z umów na łącza i transmisje, prawa z umów z nadawcami, prawa wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami, prawa z pozostałych umów związanych z A., decyzje administracyjne związane z prowadzeniem działalności w obszarze telekomunikacyjnym, prawa autorskie do dokumentacji technicznej i projektowej sieci, prawa własności intelektualnej do oprogramowania wykorzystywanego w toku świadczenia usług telekomunikacyjnych, prawa do nazwy A., prawa do domeny A., prawa autorskie do strony internetowej A., cała dokumentacja związana z prowadzeniem działalności telekomunikacyjnej w ramach Biura A., wszelkie regulaminy i instrukcje obowiązujące w Biurze A., prawa do baz danych klientów, dostawców i usługodawców wraz z powiązaną wiedzą i informacjami posiadanymi przez Zbywcę dotyczącymi relacji handlowych, inne aktywa materialne lub niematerialne bezpośrednio związane z Biurem A. i nienależące do żadnej z powyższych kategorii.

Przedmiotem Transakcji będzie taki sam zbiór aktywów A., z tym że do aktywów przekazywanych Nabywcy nie będą należały następujące elementy:

• środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym Zbywcy związane z wpłatami za telewizję i Internet;
• prawa wynikające z umów bankowych na prowadzenie tzw. rachunków masowych;
• własność lokalu, w którym zlokalizowane jest Biuro A.;
• zobowiązania związane z A.;
• księgi rachunkowe i podatkowe Zbywcy;
• polisa ubezpieczeniowa Zbywcy;
• wszelkie aktywa, zobowiązania, należności oraz prawa i obowiązki wynikające z wszelkich umów związane z działalnością inną niż działalność Biura A.

Państwa wątpliwości sprowadzają się do ustalenia, czy planowana Transakcja sprzedaży składników materialnych i niematerialnych związanych z Biurem A., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym ich sprzedaż na rzecz Nabywcy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak już wyjaśniłem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na A. cechować się będzie wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym oraz będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.

Z wniosku wynika, że na dzień dokonania planowanej Transakcji, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na A., w tym zobowiązań będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie określone zadania gospodarcze w zakresie działalności telekomunikacyjnej. Wyodrębnienie Biura A. nastąpiło na mocy dokumentu - Uchwały Rady Nadzorczej z 16 lipca 2020 r. - w ramach obowiązującego w Państwa strukturze schematu organizacyjnego, z którego wynika, że podlega on bezpośrednio prezesowi ds. ekonomiczno-finansowych. Biuro A. w Państwa strukturze zostało wyodrębnione jako niezależna komórka realizująca czynności i pełniąca funkcje, które różnią się od pozostałej Państwa działalności. Jak bowiem Państwo wskazali - ze względu na specyfikę działalności Biura A. posiadają Państwo szereg środków trwałych i wyposażenia, ściśle i wyłącznie związanych z działalnością telekomunikacyjną.

Co ważne w sprawie w oparciu o postanowienia regulaminu organizacyjnego możliwe jest wyodrębnienie jednostek związanych z Biurem A. Biuro A. wykonuje działalność telekomunikacyjną m.in. poprzez zawieranie umów abonenckich na dostęp do Internetu i A., zawieranie umów z kontrahentami na dzierżawę kanalizacji technicznej należącej do Państwa, zawieranie umów na nadawanie programów. Działalność Biura A. wykonywana jest w wyodrębnionym lokalu z oddzielnym wejściem. Zadaniem Biura A. jest prowadzenie całokształtu spraw związanych z działalnością A. W ramach Biura A. zatrudnionych jest 4 pracowników w ramach umowy o pracę. W ramach Państwa działalności funkcjonują odrębne dokumenty regulaminów i procedury, które wskazują na podział pomiędzy działalnością dotyczącą zarządzania nieruchomościami a działalnością związaną ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych. W świetle powyższego należy uznać, że planowana sprzedaż składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością telekomunikacyjną Biura A. na rzecz Nabywcy będzie spełniać warunek wyodrębnienia organizacyjnego przewidzianego dla uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Biuro A. będzie także wyodrębnione finansowo w Państwa przedsiębiorstwie, ponieważ do działalności w zakresie dostarczania telewizji i Internetu prowadzona jest ewidencja przychodów i kosztów, należności i zobowiązań na oddzielnych kontach księgowych związanych z działalnością Biura A., związanych z eksploatacją własnych zasobów, dostarczaniem mediów do lokali mieszkalnych i użytkowych, eksploatacją najmu i garaży, administrowaniem obecnymi zasobami, eksploatacją sprzątania obcych zasobów, pozostałymi kosztami i przychodami operacyjnymi i finansowymi. Pomimo, że nie prowadzą Państwo oddzielnego bilansu, rachunku zysków i strat, niemniej jednak zobowiązania i należności są ściśle powiązane z zawartymi w ramach Biura A. umowami. Są więc Państwo w stanie wykazać jaki jest stan należności danego abonenta z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych za pomocą programu informatycznego. Podział finansowy potwierdza także prowadzona przez Państwa analityka. Dodatkowo, z uwagi na specyfikę działalności Biura A. posiadają Państwo szereg środków trwałych i wyposażenie ściśle i wyłącznie związanych z działalnością telekomunikacyjną. Jednocześnie prowadzą Państwo wewnętrzną ewidencję wyposażenia i środków trwałych przypisanych do Biura A. Komórka dedykowana do obsługi A. zajmuje się również fakturowaniem usług A. W sprawie spełniony jest więc również warunek wyodrębnienia finansowego Biura A. w ramach Państwa przedsiębiorstwa.

Należy również uznać, że spełniony będzie warunek wyodrębnienia funkcjonalnego Biura A. Wskazali Państwo, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczony jest to realizacji określonych zadań gospodarczych, który będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Ponadto, Nabywca przejmie prawa i obowiązki wynikające z szeregu umów zawartych przez Biuro A. w związku z prowadzeniem działalności telekomunikacyjnej (w tym, własność sieci telekomunikacyjnej, własność kanalizacji kablowej, własność urządzeń klienckich (dekodery i switche), własność innych urządzeń ruchomych związanych z prowadzeniem działalności telekomunikacyjnej na rzez Zbywcę (w szczególności materiały i towary m.in. kable oraz urządzenia zapasowe), prawa wynikające z umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych, w tym prawo pobierania abonamentu, prawa z umów na posadowienie sieci telekomunikacyjnej, prawa z umów na łącza i transmisje, prawa z umów z nadawcami, prawa wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami, prawa z pozostałych umów związanych A., decyzje administracyjne związane z prowadzeniem działalności w obszarze telekomunikacyjnym, prawa autorskie do dokumentacji technicznej i projektowej sieci, prawa własności intelektualnej do oprogramowania wykorzystywanego w toku świadczenia usług telekomunikacyjnych, prawa do nazwy A., prawa do domeny A., prawa autorskie do strony internetowej A., cała dokumentacja związana z prowadzeniem działalności telekomunikacyjnej w ramach Biura A., wszelkie regulaminy i instrukcje obowiązujące w Biurze A., prawa do baz danych klientów, dostawców i usługodawców wraz z powiązaną wiedzą i inne aktywa materialne lub niematerialne bezpośrednio związane z Biurem A. i nienależące do żadnej z powyższych kategorii). Pomimo, że przedmiot Transakcji nie będzie obejmował zobowiązań związanych z A., oprócz zobowiązań wynikających ze stosunku pracy środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym, własności lokalu, ksiąg rachunkowych i podatkowych, polisy ubezpieczeniowej, a także aktywów, zobowiązań i należności oraz praw i obowiązków wynikających z wszelkich umów związanych z inną działalnością niż działalność Biura A., jednak Nabywca - zgodnie z Państwa wskazaniem - będzie kontynuował działalność Biura A. przy wykorzystaniu nabytych składników majątkowych w zakresie świadczenia usług telekomunikacji przewodowej.

Należy tu zauważyć, że nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji dotyczących zbycia przedsiębiorstwa czy ZCP ważne, aby Nabywca mógł kontynuować działalność gospodarczą w oparciu o składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem transakcji - co będzie miało miejsce w opisanym przypadku.

Istotny w sprawie jest fakt, że w ramach Transakcji sprzedaży na rzecz Nabywcy dojdzie do przeniesienia zakładu pracy, w tym zobowiązań wynikających ze stosunku pracy. Do Biura A. przypisanych jest 4 pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę. Osoby te wykonują prace biurowe związane z obsługą działalności telekomunikacyjnej (zawierają umowy, wykonują czynności serwisowe).

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy uznać należy, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Biuro A. będzie cechował się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym oraz będzie posiadał zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Zatem, w rozpatrywanej sprawie należy uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składający się na Biuro A., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym uznać należy, że odpłatne zbycie składników materialnych i niematerialnych składających się na A. w ramach Transakcji na rzecz Nabywcy, który będzie kontynuował działalność Biura A. będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.