Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

  1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku, który wpłynął do tut. Organu 11 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 29 września 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 630/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 października 2024 r. sygn. akt I FSK 398/21,

  2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 11 grudnia 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, czynności agencyjnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zaistniałego stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką należącą do Grupy X. X. jest (…). Oferuje ubezpieczenia na życie, produkty emerytalne i inwestycyjne. Grupa działa również w segmencie ubezpieczeń wypadkowych, uzupełniających ubezpieczeń zdrowotnych oraz ubezpieczeń majątkowych.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m. in. świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz podmiotów z Grupy X.

Usługi pośrednictwa wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują m. in. ubezpieczenia na życie, ubezpieczenia majątkowe oraz produkty emerytalne typu IKE i IKZE.

Wnioskodawca wykonuje czynności we własnym zakresie bądź przy udziale sieci podmiotów współpracujących - multiagencji, subagentów, osób fizycznych wykonujących czynności agencyjne (OFWCA).

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Z tytułu świadczonych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia od podatku VAT właściwego dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT.

W ramach Grupy X. w Polsce funkcjonuje również spółka X. PTE. Podstawowym obszarem działalności X. PTE jest zarządzanie X. Otwartym Funduszem Emerytalnym. Otwarty Fundusz Emerytalny X. w tej chwili liczy ponad 1,85 miliona członków.

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2215, dalej: „ustawa PPK”), X. PTE rozszerzył działalność w obszarze produktów emerytalnych o zawieranie umów o zarządzanie i prowadzenie pracowniczych planów kapitałowych.

W tym celu zostały utworzone Dobrowolne Fundusze Emerytalne zarządzane przez X. PTE, będące funduszami zdefiniowanej daty, o których mowa w art. 38 ust. 1 ustawy PPK (dalej łącznie: „X. DFE”).

W związku z powyższym Wnioskodawca oraz X. PTE zawarły umowę, której przedmiotem jest zlecenie Wnioskodawcy, w zakresie działalności jego przedsiębiorstwa, przez X. DFE, stałego, odpłatnego wykonywania Czynności Agencyjnych w imieniu i na rzecz X. DFE, jako kompleksowej usługi pośrednictwa, tj. wykonywania czynności faktycznych przy zawieraniu i wykonywaniu umów o zarządzanie PPK, o których mowa w art. 7 ustawy PPK oraz umów o prowadzenie PPK w rozumieniu art. 14 ustawy PPK (dalej: „Umowa”).

Wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Czynności agencyjne polegają m.in. na:

- pozyskiwaniu Klientów, którzy nie zawarli uprzednio z inną instytucją finansową Umowy o Zarządzanie PPK;

- wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania Umów o Zarządzanie PPK i Umów o Prowadzenie PPK, takich jak:

   - rzetelne i wyczerpujące informowanie o warunkach Umowy o Zarządzanie PPK i Umowy o Prowadzenie PPK oferowanych przez X. DFE, prawach i obowiązkach stron Umów o Zarządzanie PPK i Umów o Prowadzenie PPK w szczególności zaś warunkach zarządzania środkami gromadzonymi w PPK, warunkach uczestnictwa w PPK,

   - przeprowadzanie wszelkich niezbędnych czynności poprzedzających zawarcie Umowy o Zarządzanie PPK oraz Umowy o Prowadzenie PPK, w szczególności wynikających z ustawy PPK;

- przekazywaniu X. PTE danych teleadresowych Klienta, w zakresie wymaganym dla zawarcia Umów o Zarządzanie PPK oraz Umów o Prowadzenie PPK:

- informowaniu klienta o możliwości dokonywania wpłat dodatkowych z tytułu Umów o Zarządzanie PPK i Umów o Prowadzenie PPK (z wyłączeniem inkasa tych wpłat);

- rzetelnym i wyczerpującym wyjaśnianiu Klientom i Uczestnikom PPK warunków zawartych umów o zarządzanie PPK i Umów o Prowadzenie PPK.

Celem kompleksowych usług pośrednictwa w zawieraniu umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK świadczonych w ramach Umowy jest zwiększenie penetracji rynku przez PPK będące w ofercie X. PTE, w tym w szczególności zwiększenie liczby uczestników PPK przystępujących do umów o prowadzenie PPK, jak również zachęcanie uczestników PPK do deklarowania tzw. wpłat dodatkowych. Środkami zmierzającymi do tego celu jest podejmowanie, również we współpracy z podmiotem zatrudniającym, wszelkich czynności faktycznych mających na celu jak najlepsze poinformowanie pracowników klienta o możliwości zawarcia umów o prowadzenie PPK oraz wskazanie korzyści płynących z uczestnictwa w PPK.

Wnioskodawca z tytułu realizacji Umowy otrzymuje wynagrodzenie o charakterze prowizyjnym, uzależnione od liczby uczestników PPK podpisujących Umowę o Prowadzenie PPK.

Pytanie

Czy usługi świadczone na podstawie Umowy przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT?

Państwa stanowisko

W ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone na podstawie Umowy podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Wprowadzenie pracowniczych planów kapitałowych stanowi realizację planu budowy oszczędności w ramach III filaru ubezpieczeń emerytalnych w ramach tzw. Programu Budowy Kapitału. Jak wynika z uzasadnienia ustawy PPK:

„Niniejszy projekt ustawy realizuje założenia wprowadzane w ramach PBK w zakresie odnoszącym się do pierwszego filaru PBK, tj. wprowadzenia powszechnego systemu dobrowolnych III-filarowych programów oszczędzania na cele emerytalne w sektorze przedsiębiorstw.”

Celem PPK jest zbudowanie komplementarnego sposobu budowania oszczędności emerytalnych, w dodatku do już istniejących: indywidualnych kont emerytalnych (IKE), indywidualnych kont zabezpieczenia emerytalnego (IKZE) oraz pracowniczych programów emerytalnych (PPE).

Jak wynika z uzasadnienia ustawy PPK:

„2016 rok przyniósł pożądany wzrost zainteresowania oszczędzaniem w III-filarowych produktach: aktywa zgromadzone w IKE wzrosły o 17,9%, w IKZE o 74%, a w PPE o 7,2%, osiągając łącznie poziom 19,2 mld zł. Wiedza obywateli na temat dodatkowych form oszczędzania jest jednak wciąż niewystarczająca, a jeśli decydują się oni na skorzystanie z dodatkowego oszczędzania na starość, często są to decyzje krótkotrwałe, zaś działania epizodyczne. Projektowane rozwiązania mają temu przeciwdziałać.”

Celem PPK jest zatem uzupełnienie krajowego systemu ubezpieczeń emerytalnych o dodatkowy instrument, który ma współistnieć z obecnie funkcjonującymi na rynku instrumentami emerytalnymi.

PPK to powszechny i dobrowolny system długoterminowego oszczędzania, dostępny dla wszystkich osób zatrudnionych, które podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnym i rentowym. Jest on tworzony nie przez samego pracownika, lecz wspólnie - przy jednoczesnym udziale pracownika, pracodawcy oraz państwX.

PPK zostały opracowane po to, aby:

- zwiększyć bezpieczeństwo finansowe Polaków,

- wpłynąć na rozwój gospodarki, przedsiębiorstw oraz miejsc pracy,

- pomnażać prywatne oszczędności emerytalne pracowników.

Powyższe cele realizowane będą poprzez zaangażowanie instytucji finansowych prowadzących PPK w gromadzenie i inwestowanie środków zgromadzonych na rachunkach uczestników PPK (instytucje finansowe mają być stronami zarówno umów o zarządzanie PPK zawieranych z podmiotami zatrudniającymi, jak również stronami umów o prowadzenie PPK - zawieranych z uczestnikami PPK).

Wprowadzenie nowego instrumentu polityki emerytalnej związane było z koniecznością dostosowania przepisów innych ustaw, w tym przepisów prawa podatkowego, do istnienia na rynku nowego produktu finansowego. Artykuł 121 ustawy PPK wprowadza zmiany, poprzez uzupełnienie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. g ustawy VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku VAT usługi zarządzania pracowniczymi planami kapitałowymi, w rozumieniu ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz.U. poz. 2215).

W stanie prawnym od 1 stycznia 2019 r. w przepisach jest sformułowane bezpośrednie zwolnienie od podatku VAT dla funkcji podmiotu zarządzającego PPK.

Podobne zwolnienie ustawa przewiduje dla otwartych funduszy emerytalnych i dobrowolnych funduszy emerytalnych (art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. d ustawy VAT) oraz dla pracowniczych programów emerytalnych (art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. e ustawy VAT).

W odniesieniu do usług pośrednictwa w sprzedaży usług o charakterze zabezpieczającym i emerytalnym, brak jest szczególnego przepisu, który wprost obejmowałby takie usługi zwolnieniem od podatku VAT, dlatego zastosowanie mają przepisy ogólne, regulujące zwolnienie od podatku VAT dla usług finansowych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT, zwalnia się od podatku VAT usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Powyższy przepis stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym zwolnieniu podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa VAT nie rozróżnia w tym miejscu zwolnienia dla ubezpieczenia oraz ubezpieczeń o charakterze emerytalnym, jak również nie wprowadza różnicy między instrumentami ubezpieczeniowymi „na dożycie”, czy też ubezpieczeń z funduszem kapitałowym (UFK) które w swoim celu spełniają podobną rolę co produkty emerytalne, tj. wypłaty osobie uprawnionej po dożyciu określonego wieku.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że nie jest również wymagane, aby podmiot posiadał status zakładu ubezpieczeń, aby usługi przez niego świadczone mogły podlegać zwolnieniu właściwemu dla usług ubezpieczeniowych. Tak wynika m.in. z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing, C-242/08 Swiss Re Germany Holding lub C-8/01 Taksatorringen.

Zgodnie z utrwalonym podejściem prezentowanym przez organy podatkowe, oferowanie produktów o charakterze emerytalnym kwalifikuje się do zwolnienia właściwego dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT.

Przykładowo, tak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. IPPP1/4512-819/15-4/17/S/KC, w odniesieniu do dystrybucji produktów na rzecz DFE, takich jak IKE i IKZE. Takie też podejście przyjmowane jest przez agentów ubezpieczeniowych działających na rynku pośrednictwa finansowego.

W ocenie Wnioskodawcy, świadczenia wykonywane na podstawie Umowy, które mają na celu podejmowanie czynności zmierzających do zawarcia umów o zarządzanie i umów o prowadzenie PPK, powinny podlegać zwolnieniu od podatku VAT jako usługa pośrednictwa w zakresie ubezpieczeń.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zmianie nie uległy wprost przepisy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT i nie zostały rozszerzone o odwołanie do usług pośrednictwa w sprzedaży PPK. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przepisy w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego nie rozszerzają również wprost zwolnienia dla pośrednictwa ubezpieczeniowego na pośrednictwo w sprzedaży innych produktów emerytalnych, jak IKE lub IKZE. Pojęcie „pośrednictwa ubezpieczeniowego” jest bowiem pojęciem autonomicznym prawa Unii Europejskiej i nie może być dowolnie zmieniane przez Państwa Członkowskie. Należy zatem uznać, że brak wymienienia wprost usług pośrednictwa w zakresie PPK jako zwolnionych od podatku VAT nie wynikał z zamierzenia ustawodawcy, ale był podyktowany, podobnie jak w przypadku innych usług finansowych i produktów emerytalnych, jak IKE i IKZE, czynnikiem systemowym, jakim jest autonomia pojęć prawa Unii Europejskiej.

W odniesieniu do produktów, które są produktami finansowymi specyficznymi dla polskiego rynku usług finansowych, uregulowanymi we właściwych przepisach prawa polskiego, Dyrektywa VAT nie obejmuje wprost zwolnienia dla usług pośrednictwa w sprzedaży tych konkretnych instrumentów. Nie oznacza to jednak, że zwolnienie od podatku VAT dla usług pośrednictwa w sprzedaży usług finansowych nie powinno się rozciągać na usługi pośrednictwa w zakresie tych produktów świadczonych przez instytucje finansowe lub na ich rzecz.

Każdy produkt o charakterze ochronnym i ubezpieczeniowym, zwłaszcza takie instrumenty jak IKE, IKZE czy PPK, jak również usługi w zakresie dystrybucji tych produktów muszą zostać przeanalizowane i zakwalifikowane pod kątem zastosowania przepisów ustawy VAT dla usług finansowych i pośrednictwa w tym zakresie.

PPK są instrumentami systemu ubezpieczeń emerytalnych III filaru, podobnie jak IKE i IKZE.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 1808, dalej: Ustawa IKE/IKZE) o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego, IKE lub IKZE jest prowadzone na podstawie umowy zawartej przez oszczędzającego w formie elektronicznej pozwalającej na utrwalenie jej treści na trwałym nośniku lub w formie pisemnej, zwanej dalej „umową o prowadzenie IKE lub IKZE”:

 1) z funduszem inwestycyjnym albo

1a) z dobrowolnym funduszem emerytalnym, albo

  2) z podmiotem prowadzącym działalność maklerską o świadczenie usług polegających na wykonywaniu zleceń nabycia lub zbycia instrumentów finansowych i prowadzenie rachunku papierów wartościowych oraz rachunku pieniężnego, albo

  3) z zakładem ubezpieczeń - ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, albo

  4) z bankiem o prowadzenie rachunku bankowego.

W przypadku IKE/IKZE, potencjalnie zawierającymi umowy o prowadzenie IKE/IKZE może być zatem instytucja finansowa, w zakresie swojej podstawowej działalności podlegająca zwolnieniu od podatku VAT.

Na podstawie ustawy PPK, PPK prowadzony jest przez fundusz daty pewnej zarządzany przez instytucję finansową, którą może być fundusz inwestycyjny zarządzany przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych, fundusz emerytalny zarządzany przez PTE albo pracownicze towarzystwo emerytalne, lub zakład ubezpieczeń.

Zakres podmiotowy instytucji, które zawierają umowy o prowadzenie PPK jest zatem podobny. Również w tym przypadku instytucje finansowe zawierające umowy o prowadzenie PPK są zwolnione od podatku VAT w zakresie swojej podstawowej działalności.

Zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy IKE/IKZE, wypłata środków zgromadzonych na IKE następuje wyłącznie:

1) na wniosek oszczędzającego po osiągnięciu przez niego wieku 60 lat lub nabyciu uprawnień emerytalnych i ukończeniu 55 roku życia oraz spełnieniu warunku:

a) dokonywania wpłat na IKE co najmniej w 5 dowolnych latach kalendarzowych albo

b) dokonania ponad połowy wartości wpłat nie później niż na 5 lat przed dniem złożenia przez oszczędzającego wniosku o dokonanie wypłaty;

2) w przypadku śmierci oszczędzającego - na wniosek osoby uprawnionej.

Zgodnie z art. 34a ust. 1 ustawy IKE/IKZE, wypłata środków zgromadzonych na IKZE następuje wyłącznie:

1) na wniosek oszczędzającego, po osiągnięciu przez niego wieku 65 lat oraz pod warunkiem dokonywania wpłat na IKZE co najmniej w 5 latach kalendarzowych;

2) w przypadku śmierci oszczędzającego - na wniosek osoby uprawnionej.

Tymczasem zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy PPK, PPK jest tworzony w celu systematycznego gromadzenia oszczędności przez uczestnika PPK z przeznaczeniem na wypłatę po osiągnięciu przez niego 60. roku życia oraz na inne cele określone w ustawie.

Zasadniczym celem PPK jest zatem, analogicznie jak w przypadku IKE/IKZE, dokonywanie oszczędności na cele emerytalne, które będą podlegały wypłacie na rzecz uczestników po osiągnięciu określonego wieku (60 roku życia).

Biorąc pod uwagę zbieżności w funkcji, jaką spełniają PPK oraz IKE/IKZE, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać je za produkty podobne, zatem takie, w stosunku do których przepisy podatku VAT nie mogą zakłócać konkurencji poprzez nieuzasadnione obciążenie łańcucha dystrybucji ciężarem podatku VAT, który nie podlegałby odliczeniu.

Zgodnie pkt 7 Preambuły do Dyrektywy VAT, wspólny system VAT powinien pozwolić na osiągnięcie neutralnych warunków konkurencji, w takim znaczeniu, że na terytorium każdego państwa członkowskiego podobne towary i usługi podlegają takiemu samemu obciążeniu podatkowemu, bez względu na długość łańcucha produkcji i dystrybucji.

Nie ma zatem podstawy do tego, aby różnicować traktowanie usług pośrednictwa w sprzedaży poszczególnych instrumentów dla celów podatku VAT. W ocenie Wnioskodawcy, odmienne traktowanie usług dystrybucji PPK oraz innych instrumentów o charakterze ochronnym (takich jak IKE, IKZE) sprzeciwia się zasadzie niezakłócania konkurencji poprzez różnicowanie opodatkowania usług podobnych.

Obciążenie dystrybutora produktów finansowych podatkiem VAT, w sytuacji gdy instytucja finansowa świadczy usługi, które wprost korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, prowadziłoby bowiem do powstania nieefektywności podatku VAT - podatek VAT w ten sposób nie podlegałby odliczeniu, a tym samym stanowił koszt ekonomiczny, pogarszający konkurencyjność PPK wobec innych instrumentów emerytalnych.

Sprzeciwiałoby się to również przywołanemu powyżej celowi ustawy PPK, jakim jest wprowadzenie atrakcyjnej alternatywny dla innych produktów o charakterze emerytalnym - produkt, który byłby obciążony kosztem podatku VAT poniesionym na etapie dystrybucji mógłby być mniej atrakcyjny od innych produktów emerytalnych, co z kolei mogłoby prowadzić do rezygnacji uczestników PPK.

Opodatkowanie podatkiem VAT usług pośrednictwa będących przedmiotem Umowy zwiększałoby koszt nieodliczalnego podatku VAT po stronie instytucji finansowych (ich działalność w zakresie PPK będzie bowiem podlegać zwolnieniu od podatku VAT i nie będzie dawać prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego). Koszt ten celem zapewnienia zakładanego poziomu rentowności, w długofalowej perspektywie musi zostać przerzucony przez instytucje finansowe na uczestników PPK bezpośrednio, bądź też pośrednio rzutować na możliwości efektywnego pomnażania środków zgromadzonych na rachunkach PPK - poprzez konieczność przeznaczenia części opłat pobieranych od uczestników PPK przez instytucje finansowe na koszt nieodliczalnego podatku VAT zamiast na finansowanie aktywności zmierzających do rozwoju programów PPK zwiększających ich atrakcyjność dla uczestników PPK.

Z perspektywy uczestników PPK - takie rozwiązanie nie realizowałoby celów wyznaczonych nowemu systemowi przez ustawodawcę i utrudniałoby gromadzenie środków na rachunkach PPK.

Z perspektywy instytucji finansowych zaangażowanych w system PPK - ewentualne opodatkowanie podatkiem VAT usług pośrednictwa w świetle całokształtu rozwiązań legislacyjnych towarzyszących systemowi PPK - może zostać uznane za pułapkę legislacyjną (z jednej strony wysokość opłat pobieranych przez te instytucje od uczestników PPK została ustawowo ograniczona, z drugiej strony - ustawodawca nakłada na instytucje obowiązek ponoszenia kosztów podatku VAT od usług pośrednictwa w zakresie oferowania PPK co efektywnie zwiększa jej wysokość i poziom kosztów instytucji finansowej) i może przyczynić się do niestabilności, a wręcz niepowodzenia całego systemu PPK wyraźnie kolidując z podstawowymi założeniami systemu PPK - obniżając jego efektywność i atrakcyjność – z perspektywy każdego podmiotu zaangażowanego w funkcjonowanie tego systemu.

W ocenie Wnioskodawcy, nie powinno mieć również znaczenia z punktu widzenia skutków w podatku VAT, że dystrybucja PPK wykonywana na podstawie Umowy ma zarówno na celu zawieranie Umów o Zarządzanie PPK, jak i Umów o Prowadzenie PPK.

Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku o interpretację jest zobowiązany nie tylko do doprowadzenia do zawarcia Umowy o Zarządzanie PPK w trybie art. 7 ustawy PPK, ale również do podejmowania czynności w celu zawierania Umów o Prowadzenie PPK na podstawie art. 14 ustawy PPK. Jednym z przejawów tej działalności jest szeroko zakrojona działalność informacyjna mająca na celu jak najliczniejsze przystępowanie uczestników PPK do umów o prowadzenie PPK, od czego jest uzależnione wynagrodzenie Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, iż samo zawarcie Umowy o Zarządzanie PPK nie prowadzi do osiągnięcia celów systemu PPK. Cele te mogą zostać spełnione wyłącznie, gdy obie umowy tj. o zarządzanie oraz o prowadzenie PPK zostaną zawarte. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy mają charakter kompleksowy i są ze sobą immamentnie związane, w tym sensie, iż Umowa o Prowadzenie PPK nie może być zawarta bez zawarcia Umowy o Zarządzanie PPK, co ma odzwierciedlenie we wszystkich działaniach podejmowanych w ramach usługi będącej przedmiotem Umowy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy PPK, podmiot zatrudniający zawiera w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych w podmiocie zatrudniającym umowę o prowadzenie PPK. Lista osób będących uczestnikami PPK stanowi załącznik do umowy o prowadzenie PPK, którego zmiana nie stanowi zmiany umowy o prowadzenie PPK.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy PPK, zawieranie przez podmiot zatrudniający umowy o prowadzenie PPK w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych w podmiocie zatrudniającym nie stanowi:

  1) działalności maklerskiej w rozumieniu art. 69 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi;

  2) działalności w zakresie dystrybucji ubezpieczeń w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (Dz.U. z 2018 r. poz. 2210);

  3) działalności w zakresie pośrednictwa w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych, wykonywanej na podstawie art. 32 ustawy o funduszach inwestycyjnych;

  4) działalności akwizycyjnej w rozumieniu art. 92 ust. 1 ustawy o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Oznacza to, że pracodawca w zakresie umów o prowadzenie PPK nie jest uważany za pośrednika w rozumieniu przepisów o dystrybucji usług finansowych, a jedynie zawiera takie umowy w imieniu i na rzecz swoich pracowników. W tym celu wymagane jest należyte poinformowanie pracowników, taki wymóg przewiduje przepis art. 14 ust. 4 ustawy PPK.

W tym przypadku, rolę podmiotu wykonującego funkcję pośrednika między X. PTE a uczestnikami PPK pełni Wnioskodawca, który zachęca potencjalnych uczestników PPK do przystąpienia do PPK, m.in. poprzez prowadzenie kampanii informacyjnej oraz wskazywanie korzyści płynących z PPK dla uczestników. Czynności tych dokonuje w interesie instytucji finansowej (X. PTE), która jest zainteresowana zwiększeniem penetracji rynku przez własne produkty. Wnioskodawca działa też w tym zakresie jako podmiot prowadzący działalność w zakresie dystrybucji produktów ubezpieczeniowych.

Podobny model funkcjonuje w obszarze ubezpieczeń grupowych na życie. W takim modelu również pośrednik działa jako podmiot doprowadzający do zawarcia umowy ubezpieczenia grupowego pomiędzy pracodawcą działającym jako ubezpieczający, a ubezpieczycielem (zakładem ubezpieczeń).

Taki model dystrybucji jest zgodny z ustawą z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (t. j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1881 ze zm.), zgodnie z którą klientem jest na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 10 - w przypadku umów ubezpieczenia - poszukujący ochrony ubezpieczeniowej, ubezpieczający lub ubezpieczony.

Pośrednik ubezpieczeniowy zainteresowany jest przy tym, aby jak największe grono ubezpieczonych przystąpiło do ubezpieczenia grupowego. Podejmuje zatem w porozumieniu z ubezpieczającym wszelkie możliwe czynności faktyczne prowadzące do zwiększenia zainteresowania przystąpieniem do ubezpieczeń.

Nie ulega przy tym wątpliwości, że usługi pośrednictwa świadczone w modelu ubezpieczeń grupowych na życie mogą podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT zarówno w zakresie prowizji za doprowadzenie do zawarcia umowy ubezpieczenia grupowego między ubezpieczającym i zakładem ubezpieczeń, jak i w odniesieniu do prowizji należnej z tytułu składek uiszczanych przez poszczególnych ubezpieczonych na rzecz zakładu ubezpieczeń mimo że pośrednik nie doprowadza bezpośrednio do przystąpienia każdego ubezpieczonego z osobna, tylko podejmuje innego rodzaju wysiłki, aby zmaksymalizować liczbę osób objętych ochroną. Tak wskazał m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.554.2018.2.MP.

W przypadku dystrybucji PPK model sprzedaży przebiega analogicznie - Wnioskodawca doprowadza najpierw do zawarcia Umowy o Zarządzanie PPK między instytucją finansową a podmiotem zatrudniającym, a następnie wskutek wysiłków podejmowanych przez Wnioskodawcę pracodawca podpisuje z instytucją finansową Umowy o Prowadzenie PPK w imieniu i na rzecz pracowników będących uczestnikami PPK. Zawarcie umów o PPK zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy PPK jest przy tym dobrowolne, a pracownicy mają możliwość rezygnacji z PPK.

Nie ma zatem w ocenie Wnioskodawcy podstaw, aby model sprzedaży PPK podlegał innemu traktowaniu podatkowemu niż pośrednictwo w zawieraniu ubezpieczeń grupowych, a dystrybucja PPK podlegała włączeniu ze zwolnienia w podatku VAT.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 11 marca 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0111-KDIB3-1.4012.818.2019.1.IK, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 30 marca 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

29 kwietnia 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarga wpłynęła do mnie 4 maja 2020 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie skarżonej interpretacji indywidualnej w całości.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację - wyrokiem z 29 września 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 630/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 25 października 2024 r., sygn. akt I FSK 398/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 25 października 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

   - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

   - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.  z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy:

Z cytowanych przepisów ustawy wynika, że usługą jest każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy więc rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. g) ustawy o podatku od towarów i usług:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy:

Zauważyć należy, że ww. zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy:

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz.U. z 2018 r., poz. 2215 ze zm.):

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Art. 3 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych stanowi, że:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Stosownie do art. 7 ust. 3 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Jak stanowi art. 7 ust. 4 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Na mocy art. 7 ust. 5 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Umowa o zarządzanie PPK określa w szczególności:

1. strony umowy;

2. nazwę funduszy zdefiniowanej daty, o których mowa w art. 38 lub art. 39, zarządzanych przez podmiot zarządzający instytucją finansową;

3. warunki i tryb zawierania przez podmiot zatrudniający umów o prowadzenie PPK;

4. warunki gromadzenia środków i zarządzania nimi przez poszczególne fundusze zdefiniowanej daty, o których mowa w pkt 2;

5. warunki, terminy i sposób dokonania wypłaty, wypłaty transferowej lub zwrotu;

6. wysokość wpłat dodatkowych finansowanych przez podmiot zatrudniający dla poszczególnych grup osób zatrudnionych;

7. sposób deklarowania wpłat dodatkowych finansowanych przez uczestnika PPK i sposób zmiany wysokości tych wpłat;

8. maksymalną wysokość wynagrodzenia za zarządzanie funduszem zdefiniowanej daty, kosztów obciążających ten fundusz i opłat obciążających uczestnika PPK oraz warunki, o ile są przewidziane, na jakich mogą one zostać obniżone bez konieczności zmiany umowy;

9. warunki zmiany umowy;

10. warunki i okres wypowiedzenia umowy;

11. warunki dokonywania konwersji lub zamiany.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Na mocy art. 14 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Z okoliczności przedstawionych przez Państwa wynika, że prowadzą Państwo działalność w zakresie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz podmiotów z Grupy. Usługi pośrednictwa wykonywane przez Państwa obejmują m in. ubezpieczenia na życie, ubezpieczenia majątkowe oraz produkty emerytalne typu IKE i IKZE. Wykonują Państwo czynności we własnym zakresie bądź przy udziale sieci podmiotów współpracujących - multiagencji, subagentów, osób fizycznych wykonujących czynności agencyjne (OFWCA). Są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT czynny. Z tytułu świadczonych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego korzystają Państwo ze zwolnienia od podatku VAT właściwego dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT.

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2215, dalej: „ustawa PPK”), X. PTE rozszerzył działalność w obszarze produktów emerytalnych o zawieranie umów o zarządzanie i prowadzenie pracowniczych planów kapitałowych.

W tym celu zostały utworzone Dobrowolne Fundusze Emerytalne zarządzane przez X. PTE, będące funduszami zdefiniowanej daty, o których mowa w art. 38 ust. 1 ustawy PPK (dalej łącznie: „X. DFE”).

W związku z powyższym Państwo oraz X. PTE zawarli umowę, której przedmiotem jest zlecenie Państwu, w zakresie działalności Państwa przedsiębiorstwa, przez X. DFE, stałego, odpłatnego wykonywania Czynności Agencyjnych w imieniu i na rzecz X. DFE, jako kompleksowej usługi pośrednictwa, tj. wykonywania czynności faktycznych przy zawieraniu i wykonywaniu umów o zarządzanie PPK, o których mowa w art. 7 ustawy PPK oraz umów o prowadzenie PPK w rozumieniu art. 14 ustawy PPK.

Wykonywane przez Państwa w ramach Umowy Czynności agencyjne polegają m.in. na: pozyskiwaniu Klientów, którzy nie zawarli uprzednio z inną instytucją finansową Umowy o Zarządzanie PPK; wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania Umów o Zarządzanie PPK i Umów o Prowadzenie PPK, przekazywaniu X. PTE danych teleadresowych Klienta, w zakresie wymaganym dla zawarcia Umów o Zarządzanie PPK oraz Umów o Prowadzenie PPK; informowaniu klienta o możliwości dokonywania wpłat dodatkowych z tytułu Umów o Zarządzanie PPK i Umów o Prowadzenie PPK (z wyłączeniem inkasa tych wpłat); rzetelnym i wyczerpującym wyjaśnianiu Klientom i Uczestnikom PPK warunków zawartych umów o zarządzanie PPK i Umów o Prowadzenie PPK. Celem kompleksowych usług pośrednictwa w zawieraniu umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK świadczonych w ramach Umowy jest zwiększenie penetracji rynku przez PPK będące w ofercie X. PTE, w tym w szczególności zwiększenie liczby uczestników PPK przystępujących do umów o prowadzenie PPK, jak również zachęcanie uczestników PPK do deklarowania tzw. wpłat dodatkowych. Środkami zmierzającymi do tego celu jest podejmowanie, również we współpracy z podmiotem zatrudniającym, wszelkich czynności faktycznych mających na celu jak najlepsze poinformowanie pracowników klienta o możliwości zawarcia umów o prowadzenie PPK oraz wskazanie korzyści płynących z uczestnictwa w PPK.

Z tytułu realizacji Umowy otrzymują Państwo wynagrodzenie o charakterze prowizyjnym, uzależnione od liczby uczestników PPK podpisujących Umowę o Prowadzenie PPK.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy, czynności agencyjnych w zakresie PPK, wykonywanych przez Państwa na rzecz Towarzystwa.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zapadłym w niniejszej sprawie, w wyroku z 29 września 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 630/20 „ Analizy treści pojęcia "pośrednictwa" dokonał TSUE w wyroku w sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien. Zwrócił on uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności. Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

W wyroku z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, TSUE uznał, że "pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową.

W wyroku TSUE z 13 grudnia 2001 r., w sprawie CSC Financial Services Ltd. C-235/00, Trybunał analizował w kontekście pośrednictwa usługę call center świadczoną przez tę spółkę na rzecz instytucji finansowych. Zdaniem Trybunału, pośrednikiem jest podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest natomiast uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

Odnośnie pojęcia "negocjacji", w kontekście art. 13 cześć B lit. d pkt 5 Dyrektywy TSUE w ww. wyroku wskazał, że odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednikiem.

W wyroku w sprawie C-40/15 Trybunał analizował możliwość uznania danej działalności za usługi "świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych" w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT. Stwierdził, że w pierwszej kolejności usługodawca powinien pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym. Stosunek ten może być wyłącznie pośredni, jeżeli usługodawca jest podwykonawcą brokera lub agenta. W drugiej kolejności jego działalność powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego, takie jak wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Na podstawie przytoczonych wyroków oraz przepisów Dyrektywy i krajowych, usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego podlegają zwolnieniu od podatku.

W ocenie Sądu warunki do uznania działalności skarżącego w opisanym stanie faktycznym za pośrednictwo ubezpieczeniowe zostały spełnione. Jak wynika z orzecznictwa TSUE, pośrednictwo ubezpieczeniowe, to czynności których celem jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę ubezpieczeni X. Zgodnie z tym orzecznictwem, istotnymi aspektami pośrednictwa ubezpieczeniowego jest wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy.

Usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego powinna się zatem charakteryzować następującymi cechami:

- winna być świadczona na rzecz strony umowy ubezpieczeniowej, za którą ta strona wypaca wynagrodzenie,

- przez odbiorcę finalnego winna być postrzegana jako całość wraz z usługą główną,

- celem pośrednictwa jest zawarcie umowy a pośrednik ma interes w jej zawarciu, a nie w treści,

- czynności pośrednika nie mogą mieć charakteru wyłącznie czynności faktycznych.

Z opisu stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżący taką właśnie działalność prowadzi: czyni wszystko co niezbędne, aby dwie strony: instytucja finansowa i podmiot zatrudniający zawarły umowę i otrzymuje za to wynagrodzenie. Zasadnym jest twierdzenie, że ze strony odbiorcy czyli osoby zatrudnionej, korzystającej z PPK usługa ta postrzegana jest jako całość: konsekwencją pojawienia się strony w zakładzie pracy i prowadzonej akcji informującej o zasadach PPK jest objęcie zatrudnionych w niej osób PPK. Dalej wnioskodawca ma niewątpliwie interes w zawarciu umów, bo z tym związana jest jego prowizja, ale nie ma interesu w konkretnej jej treści, bo prowizja nie zależy od tego, lecz od samego faktu zawarcia umowy. Wreszcie podejmowane czynności nie mają charakteru wyłącznie czynności faktycznych, bo - jak wskazała strona w opisie stanu faktycznego - do jej obowiązków należy nie tylko pozyskiwanie klientów, ale także informowanie o warunkach umów o zarządzanie i prowadzenie PPK, warunkach uczestnictwa, zarządzania zgromadzonymi środkami, informowania o możliwości dokonania wpłat dodatkowych i inne. Natomiast w piśmiennictwie jako usługi o czysto technicznym charakterze wskazuje się usługi administracyjne typu back office, call center, elektronicznego przesyłania danych na rzecz instytucji finansowych SWIFT. (Tak: Ł. Postrzech, Usługi pomocnicze do zwolnionych od VAT usług finansowych i ubezpieczeniowych od 1 lipca 2017r.).

(…) zawarcie umowy o zarządzanie PPK jest niezbędnym i koniecznym etapem poprzedzającym zawarcie umowy o prowadzenie PPK i w pierwszym etapie zawarta zostanie umowa o zarządzanie PPK, a dopiero w drugim nastąpi zawarcie umowy o prowadzenie PPK. Nie ma bowiem prawnej możliwości, aby umowa o prowadzenie PPK była zawarta bez uprzedniego zawarcia umowy o zarządzanie PPK. Zatem w sytuacji, gdyby dzięki staraniom wnioskodawcy nie została zawarta umowa o zarządzanie PPK, nie doszłoby także do zawarcia umowy o prowadzenie PPK. Umowy te są bowiem funkcjonalnie i gospodarczo powiązane - jedynym celem zawierania umowy o zarządzanie PPK przez pracodawcę jest późniejsze zawarcie w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych umów o prowadzenie PPK, a jednocześnie nie jest możliwe zawarcie umów o prowadzenie PPK bez uprzedniego zawarcia między pracodawcą a instytucją finansową umowy o zarządzanie PPK. Gospodarczym celem pośrednictwa w zakresie PPK jest zatem zwiększenie nie tylko ilości pracodawców decydujących się na wybór konkretnej instytucji finansowej, ale przede wszystkim liczby uczestników PPK i zadeklarowanych przez nich wpłat na rzecz instytucji finansowej. I to właśnie w celu zawarcia obu tych umów wnioskodawca pozyskuje klientów, którzy nie zawarli umowy o zarządzanie PPK, aby następnie poprzez "rzetelne i wyczerpujące informowanie o warunkach umowy o prowadzenie PPK, prawach i obowiązkach stron tych umów, warunkach zarządzania środkami zgromadzonymi w PPK i wreszcie warunkach uczestnictwa w PPK" doprowadzić także do zawarcia umowy o prowadzenie PPK.

Jak bowiem trafnie wskazał WSA w Warszawie w wyroku z 6 marca 2020r. sygn. akt III SA/Wa 2153/19 "pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzane PPK jest jednocześnie pośrednictwem w zawieraniu umów o prowadzenie PPK."

W związku z takim charakterem obu umów Sąd wyraża ogólniejszy pogląd, że do stwierdzenia, że skarżący świadczy usługi pośrednictwa w zawarciu umowy określonego rodzaju nie jest konieczne, aby zawarcie umowy, w której pośredniczył było bezpośrednim następstwem podejmowanych przez niego czynności, lecz wystarczającym jest, że umowa ta jest rezultatem sekwencji zdarzeń, które były następstwem działań pośrednika, a do których by nie doszło, gdyby usługa pośrednictwa nie była świadczonX.”

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku są spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny  w ww. wyroku sygn. akt I FSK 398/21 stwierdził, że cyt.: „(…) prawidłowe jest stanowisko sądu I instancji, który uznał, że pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzanie PPK jest nierozerwalnie związane z pośrednictwem w zawieraniu umów o prowadzenie PPK, które w istocie dotyczą instrumentów finansowych. Trafnie WSA zauważył, że ustawa o PPK przewiduje dwuetapowy proces, w którym umowa o zarządzanie PPK stanowi etap wstępny służący do zawarcia umowy o prowadzenie PPK, a końcowo wiąże się z dystrybucją instrumentów finansowych. Przekonująco uzasadnił swoje stanowisko poprzez analizę pojęcia pośrednictwa dokonaną w judykaturze Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności w wyrokach z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde oraz z 3 kwietnia 2008 w sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien.

5.3. W tym kontekście na aprobatę zasługuje pogląd wyrażony w wyroku z 2 lipca 2024 r, I FSK 1359/20, zgodnie z którym „czynności składające się na usługę pośrednictwa w zawieraniu umów o zarządzanie PPK pomiędzy podmiotem zatrudniającym a instytucją finansową stanowią równocześnie usługę pośrednictwa w zawieraniu przez podmiot zatrudniający, w imieniu i na rzecz pracowników, umów o prowadzenie PPK z instytucją finansową". Wywody sądu dotyczą co prawda zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 41, ale są one adekwatne do zwolnienia wynikającego z analizowanej regulacji art. 43 ust. 1 pkt 37. Wynika stąd wniosek, że zawarcie umowy o zarządzanie PPK jest niezbędnym i koniecznym etapem poprzedzającym zawarcie umowy o prowadzenie PPK, albowiem jak już zostało stwierdzone w pierwszym etapie zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK, zaś w drugim nastąpi zawarcie umowy o prowadzenie PPK.

5.4. W konsekwencji logicznym jest stwierdzenie, że nie ma prawnej możliwości, aby umowa o prowadzenie PPK była zawarta bez uprzedniego zawarcia umowy o zarządzanie PPK, ponieważ umowy te są funkcjonalnie i gospodarczo powiązane, a wyłącznym celem zawierania umowy o zarządzanie PPK przez pracodawcę jest późniejsze zawarcie w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych umów o prowadzenie PPK i konsekwentnie nie jest możliwe zawarcie umów o prowadzenie PPK bez uprzedniego zawarcia między pracodawcą a instytucją finansową umowy o zarządzanie PPK.

Zgodzić się tu należy ze stanowiskiem wnioskodawcy, że gospodarczym celem pośrednictwa w zakresie PPK jest zwiększenie nie tylko liczby pracodawców decydujących się na wybór konkretnej instytucji finansowej, ale przede wszystkich ilości uczestników PPK, a dalej zwiększenia zadeklarowanych przez nich wpłat na rzecz instytucji finansowej. Wnioskodawca ma przecież za zadanie pozyskiwanie klientów, którzy nie zawarli umowy o zarządzanie PPK i następnie poprzez rzetelne i wyczerpujące informowanie o warunkach umowy o prowadzenie PPK doprowadzić do zawarcie umowy o prowadzenie PPK.”

Mając na uwadze okoliczności faktyczne sprawy, wskazane wyżej przepisy oraz przywołane wcześniej stanowiska WSA w Gliwicach oraz NSA w Warszawie przedstawione w tej sprawie zapadłych ww. wyrokach, należy stwierdzić, że Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie  ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.