Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, dostawy w trybie wywłaszczenia działek w zamian za odszkodowanie.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, dostawy w trybie wywłaszczenia działek nr 1 i nr 2 w zamian za odszkodowanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

… - Miasto na prawach powiatu (dalej: Miasto lub Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 924) Miastu, jako byłemu właścicielowi nieruchomości przysługuje odszkodowanie z tytułu nabycia z mocy prawa przez Skarb Państwa prawa własności nieruchomości położonej w obrębie … , w województwie … , oznaczonej jako działki 1 oraz 2, objętych decyzją Wojewody … nr 1 z dnia 29 lipca 2021 r., znak: … o ustaleniu lokalizacji inwestycji towarzyszącej inwestycjom w zakresie terminalu dla inwestycji pn. „…” - odcinek Węzeł … (dalej: Decyzja nr 1). Decyzja nr 1 stała się ostateczna z dniem 29 czerwca 2022 r.

Odszkodowanie za przejęte przez Skarb Państwa działki 1 oraz 2 (zwane także dalej łącznie Działkami) zostało ustalone w decyzjach administracyjnych wydanych przez Wojewodę … w dniu 28 czerwca 2023 r. (decyzje stały się ostateczne w dniu 13 lipca 2023 r.) na podstawie operatów szacunkowych wykonanych przez rzeczoznawców majątkowych. Mając na uwadze § 36 ust. 4 w zw. z ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21.09.2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 555), wartość przejętych nieruchomości ustala się przyjmując stan nieruchomości z dnia wydania decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji towarzyszącej inwestycjom w zakresie terminalu, ceny z dnia ustalania odszkodowania, a przeznaczenie nieruchomości bez uwzględnienia ustaleń decyzji. Odszkodowanie należne Miastu za przejęte Działki przez Skarb Państwa uwzględniło tylko wartość gruntu bez znajdujących się na nich obiektów (naniesienia, gazociągi i sieci uzbrojenia terenu) nienależących do Miasta, które zostały opisane poniżej.

Miasto otrzymało już należne mu odszkodowanie za Działki przejęte przez Skarb Państwa.

Przedmiotową nieruchomość, przeznaczoną pod ww. inwestycję gazową Miasto nabyło z mocy prawa z dniem 27.05.1990 r., na podstawie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. nr 32 poz. 191), tj. w drodze komunalizacji.

Decyzje Wojewody … potwierdzające nabycie nieruchomości:

−dz. nr 1, obr. … decyzja komunalizacyjna nr … z dnia 12.01.2009 r.,

−dz. nr 2, obr. … decyzja komunalizacyjna nr … z dnia 12.01.2009 r.

W dacie wydania Decyzji nr 1 (a także w dniu, w którym stała się ona ostateczna) znajdowały się następujące naniesienia stanowiące własność … Sp. z o.o. Oddział Zakład Gazowniczy w … :

a)na działce nr 1:

−dwa kontenery układu redukcyjno-pomiarowego wysokiego ciśnienia, kontener kotłowni, kontener nawanialni, kontener aparatury kontrolno-pomiarowej i automatyk (budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane), ogrodzenie (urządzenie budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane);

−układ zaporowo-upustowy wlotowy wysokiego ciśnienia, układ zaporowo-upustowy wylotowy średniego ciśnienia oraz instalacje i sieci technologiczne - urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane;

−nawierzchnie dróg (stanowiące urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane) i chodników (stanowiące budowle - obiekt liniowy w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane);

b)na działce nr 2:

−ogrodzenie - urządzenie budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane;

−nawierzchnie dróg (stanowiące urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane) i chodników (stanowiące budowle - obiekt liniowy w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane).

Poza ww. naniesieniami (w dacie wydania Decyzji nr 1 oraz w dniu, w którym stała się ona ostateczna) przez teren każdej z działek przebiegał również gazociąg sklasyfikowany w rozumieniu ustawy z dnia 07.07.1994 r. Prawo budowlane, jako budowla - obiekt liniowy (przez działkę 1 przebiegał gazociąg wysokiego ciśnienia DN 150, średniego ciśnienia DN250/200/150 oraz niskiego ciśnienia DN 250; przez działkę 2 przebiegał gazociąg wysokiego ciśnienia DN 150, średniego ciśnienia DN 200 oraz niskiego ciśnienia DN 250). Gazociągi te powstały zgodnie z decyzją pozwolenia na budowę nr … z dnia 22.10.2013 r. wydaną przez Prezydenta Miasta … . Niniejsza decyzja pozwolenia na budowę wskazuje jednocześnie … sp. z o.o. Oddział Zakład Gazowniczy w … (dalej także jako: …) jako inwestora.

Wskazane wyżej naniesienia jak i gazociągi nie stanowiły części składowych nieruchomości (działki nr 1 i działki nr 2), gdyż stanowiły własność … i wchodziły w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. Działki były wykorzystywane przez  … na podstawie uzgodnienia z 29.11.2018 r.

Na Działkach, na dzień wydania Decyzji nr 1 (oraz na dzień jej ostateczności) posadowione były następujące sieci uzbrojenia terenu, stanowiące własność innych przedsiębiorstw przesyłowych, sklasyfikowane w rozumieniu ustawy z dnia 07.07.1994 r. Prawo budowlane, jako budowle - obiekty liniowe:

1.Na działce nr 1:

−1 odcinek sieci ciepłowniczej niskiego ciśnienia,

−12 odcinków sieci ciepłowniczej średniego ciśnienia,

−9 odcinków sieci ciepłowniczej wysokiego ciśnienia,

−9 odcinków doziemnej sieci energetycznej niskiego napięcia.

2.Na działce nr 2:

−1 odcinek sieci ciepłowniczej wysokiego ciśnienia,

−2 odcinki sieci ciepłowniczej średniego ciśnienia,

−1 odcinek doziemnej sieci energetycznej niskiego napięcia.

Na dzień wydania Decyzji nr 1 r. (29.07.2021 r.), ani po tym dniu, działki nr 1 oraz nr 2 nie były objęte ustaleniami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (dalej: mpzp). Dla żadnej z Działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Dla działki nr 1 i działki nr 2 w dniu 21.12.2012 r. została jednak wydana przez Prezydenta Miasta … Decyzja Nr 2 o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego [dalej: Decyzja Lokalizacyjna]. W Decyzji Lokalizacyjnej ustalono dla … Sp. z o.o. Oddział Zakład Gazowniczy … warunki i zasady zagospodarowania terenu lokalizacji inwestycji celu publicznego polegającej na przebudowie:

−stacji gazowej redukcyjno-pomiarowej wysokiego ciśnienia Q=10000 Nm3/h z gazociągami przyłączeniowymi Dn 150 wysokiego ciśnienia i DN 250/200/150 średniego ciśnienia,

−stacji gazowej redukcyjno-pomiarowej średniego ciśnienia Q=4000 Nm3/h z gazociągami przyłączeniowymi Dn 150 średniego ciśnienia i Dn 250 niskiego ciśnienia.

Decyzja Lokalizacyjna nie została wygaszona. Na jej podstawie została wydana ww. decyzja pozwolenia na budowę nr … z dnia 22.10.2013 r. Działki zostały zagospodarowane zgodnie z Decyzją Lokalizacyjną poprzez posadowienie na nich ww. gazociągów. Co oznacza, że Decyzja Lokalizacyjna została już w całości zrealizowana i nie jest już możliwe, aby na jej podstawie realizować na Działkach jakiekolwiek inne inwestycje.

Obszar Działek objęty jest studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta … (przyjęte uchwałą nr … Rady Miejskiej w … z dnia 28.03.2018 r., zmienione uchwałą nr … Rady Miejskiej w … z dnia 06.03.2019 r.), które przewiduje dla działek oznaczenie pod: „RW” tereny rekreacyjno-wypoczynkowe (tereny wyłączone spod zabudowy).

Miasto nie poniosło kosztu podatku VAT przy nabyciu przedmiotowych nieruchomości oraz nie poniosło wydatków na ich ulepszenie.

Miasto nie wykorzystywało Działek wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT.

Pytanie

Czy dostawa opisanych w stanie faktycznym Działek zwolniona jest z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa opisanych w stanie faktycznym Działek podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, terenem budowlanym są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 tej ustawy, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1)lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2)sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że działki niezabudowane są objęte ww. zwolnieniem z VAT, jeżeli zgodnie z mpzp nie zostały przeznaczone pod zabudowę, nie została wydana dla nich decyzja o warunkach zabudowy albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Odnosząc powyższe do dostawy Działek Miasta, obszar Działek nie był objęty ustaleniami mpzp, jak również dla żadnej z nich nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy. Decyzja Lokalizacyjna, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że została ona już realizowana (na Działkach posadowiono wspomniane w niej gazociągi) nie powoduje utraty przez Działki statusu terenów innych niż tereny budowlane. Zdaniem Wnioskodawcy nie można bowiem uznać, że Działki stanowią tereny przeznaczone pod zabudowę, skoro „zabudowa” wynikająca z Decyzji Lokalizacyjnej została zrealizowana.

W odniesieniu do Działek wpływu na ich kwalifikację jako terenów innych niż tereny budowlane nie będzie także miała Decyzja nr 1. Decyzja nr 1 została bowiem wydana na podstawie przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu, a nie na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, do których referuje ustawa o VAT w art. 2 pkt 33 definiując tereny budowlane. W ocenie Wnioskodawcy w przypadku Decyzji nr 1 występuje analogia do decyzji zezwalających na realizację inwestycji drogowej (tzw. decyzje ZRiD), które są wydawane na podstawie przepisów ustawy z dnia 10.04.2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 162). Zasadność stosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dla gruntów niezabudowanych wywłaszczonych pod budowę dróg potwierdzał zaś wielokrotnie Dyrektor KIS w interpretacjach indywidualnych, który uznawał, że w przypadku dostawy nieruchomości w efekcie wydania decyzji o wywłaszczeniu wpływu na status gruntu nie powinna mieć decyzja ZRiD.

Przykładowo: Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS Nr 0113-KDIPT1- 1.4012.797.2022.2.AK z 10.01.2023 r.: „Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Skoro zatem na dzień dostawy (wywłaszczenia) na rzecz Skarbu Państwa ww. działki niezabudowane nr 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, wchodzące w skład Nieruchomości B stanowiły tereny niezabudowane, nieobjęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, to zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych nieruchomości, nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

W konsekwencji powyższego, dostawa na rzecz Skarbu Państwa, w zamian za odszkodowanie, ww. działek niezabudowanych, nr 6, 7, 8, 9,10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, wchodzących w skład Nieruchomości B, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.” Podobnie, Interpretacje indywidualne Dyrektora KIS: Nr 0114-KDIP4-1.4012.643.2022.1.RMA z 30.12.2022 r., Nr 0112-KDIL1-2.4012.500.2022.2.AS z 27.12.2022 r., Nr 0113-KDIPT1-1.4012.806.2022.2.ŻR z 16.12.2022 r., Nr 0114-KDIP1-3.4012.64.2022.2.JG z 8.04.2022 r., Nr 0114-KDIP4-3.4012.815.2021.2.DM z 18.02.2022 r. Jak również Ministerstwo Finansów w Odpowiedzi Ministerstwa Finansów z dnia 02.01.2019 r. na interpelację poselską (sygnatura akt PTI.054.42.2018.PSG.952): „Zgodnie z powyższym zmiana przeznaczenia wywłaszczanych nieruchomości z rolnych na przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Nie znajdowałoby zatem uzasadnienia stwierdzenie, iż najpierw dokonano zmiany przeznaczenia nieruchomości, a następnie dokonano ich dostawy (wywłaszczenia) - już jako terenów budowlanych. W związku z powyższym wywłaszczana nieruchomość rolna powinna, w mojej ocenie, zostać opodatkowana na zasadach właściwych dla nieruchomości rolnej.”

Zasadność stosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT była także potwierdzana w odniesieniu do wywłaszczeń dokonywanych w związku z inwestycjami kolejowymi (patrz interpretacja indywidualna nr 0113-KDIPT1-2.4012.346.2023.2.PRP z 11.07.2023 r.).

Wobec tego, przedmiotem dostawy dokonanej przez Miasto opisanej w stanie faktycznym są tereny niebudowlane, co w konsekwencji oznacza, że dostawa Działek będzie korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że naniesienia, gazociągi jak i sieci uzbrojenia terenu nie stanowiły własności Miasta, lecz należały do … (naniesienia i gazociągi w ramach przedsiębiorstwa przesyłowego) oraz innych przedsiębiorstw przesyłowych (sieci uzbrojenia terenu) to w ocenie Miasta należy uznać, że Miasto nie posiadało ekonomicznego władztwa nad ww. obiektami, a w konsekwencji, że przedmiotem dostawy była wyłącznie działka nr 1 oraz działka nr 2 jako grunt. Ponadto odszkodowanie należne Miastu uwzględniało tylko wartość gruntu bez naniesień i gazociągów oraz bez sieci uzbrojenia terenu.

W kwestii naniesień, gazociągów i sieci uzbrojenia terenu - będących własnością przedsiębiorstw przesyłowych, w ocenie Wnioskodawcy nie mają one wpływu na status przedmiotowych Działek jako zabudowanych. Na mocy obowiązujących przepisów prawa, Miastu nigdy nie przysługiwała własność ww. naniesień, gazociągów i sieci uzbrojenia terenu. Zastosowanie ma tu bowiem wyjątek od przewidzianej w Kodeksie cywilnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360) zasady superficies solo cedit.

Zgodnie bowiem z art. 49 ust. 1 Kodeksu cywilnego urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Miasto nie mogło więc dokonać na rzecz Skarbu Państwa dostawy ani naniesień ani gazociągów ani sieci uzbrojenia terenu znajdujących się na Działkach, w dniu, w którym Decyzja nr 1 stała się ostateczna.

Możliwość stosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w odniesieniu do działek z naniesieniami dokonanymi przez inne podmioty niż właściciel gruntu znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku NSA z 26.04.2022 r., sygn. I FSK 49/22, wskazano, że „5.2. W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że Naczelny Sąd Administracyjny w całości podziela dokonaną przez sąd wojewódzki wykładnię pojęcia terenu budowlanego. Słusznie orzekł WSA, że o przeznaczeniu nieruchomości decydują akty prawa miejscowego, w tym w pierwszym rzędzie miejscowe plany zagospodarowania przestrzennego, którym ustawa expressis verbis przyznaje charakter takiego źródła prawa (por.: art. 14 ust. 8 u.p.z.p.j.). W przypadku braku planu miejscowego, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje - zgodnie z art. 4 ust. 2 u.p.z.p. - w decyzji o warunkach zabudowy, która stanowi z kolei indywidualny akt prawa administracyjnego. Również elementy infrastruktury technicznej znajdującej się na przedmiotowych działkach gruntu, stanowiące własność podmiotu trzeciego, nie nadają im statusu terenów zabudowanych.” W wyroku z 07.07.2022 r., sygn. I FSK 1782/18, NSA wskazał zaś, że „W okolicznościach faktycznych rozstrzyganej sprawy należało przyjąć, że dostawa terenu, który nie jest przeznaczony pod zabudowę (zgodnie z planem albo decyzją o warunkach zabudowy) i na którym znajdują się jedynie pewne elementy przynależne do budynku usytuowanego na nieruchomości sąsiedniej, takie jak ściana, niepełniące przy tym samoistnych znaczeniowo i odrębnych funkcji budowlanych, lecz generalnie służące użytkowo temu budynkowi jako całości, stanowi dostawę gruntu niezabudowanego objętą zwolnieniem od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.”).

Podejście takie prezentowane jest także w praktyce interpretacyjnej Dyrektora KIS. W interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS nr 0114-KDIP1-3.4012.283.2020.1.JF z 10.07.2020 r. wskazano, że „W opisanej sytuacji, z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę działki formalnie przejdzie prawo własności pawilonu z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest ww. pawilon, gdyż ekonomicznie nie należy on do sprzedającego. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Miasto dokona jego dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy (Miasto nie przeniesie na Wnioskodawcę prawa do rozporządzania pawilonem jak właściciel), prawo to jest bowiem po stronie podmiotu, który na ten budynek ponosił nakłady i zobowiązany jest do ich usunięcia. Przyjęcie rozwiązania wynikającego z art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, przedmiotem dostawy na rzecz Wnioskodawcy będzie wyłącznie działka nr X jako sam grunt - będący wprawdzie gruntem zabudowanym pawilonem, ale bez władztwa ekonomicznego po stronie właściciela gruntu, więc dla potrzeb przyszłej dostawy - uznany za grunt niezabudowany.”

Uwzględniając więc ww. praktykę orzeczniczą oraz interpretacyjną, w przypadku gruntów, na których znajdują się urządzenia przesyłowe oraz budowle będące częścią innego przedsiębiorstwa przesyłowego, grunty te stanowią tereny niezabudowane. Tego typu urządzenia oraz budowle poprzez ich charakter, a także fakt, że są one częścią innego przedsiębiorstwa, nie mają bowiem znaczenia wiodącego dla określenia charakteru tego gruntu jako terenu zabudowanego.

Tak też jest w przypadku Działek będących przedmiotem niniejszego wniosku. Na Działkach na dzień ostateczności Decyzji nr 1 znajdowały się bowiem naniesienia, gazociągi i sieci uzbrojenia terenu - należące do różnych przedsiębiorstw przesyłowych. Naniesienia, gazociągi i sieci uzbrojenia terenu w ocenie Miasta nie mają zaś znaczenia wiodącego dla określenia charakteru działek jako terenów zabudowanych. Dlatego też zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jest uzasadnione w odniesieniu do Działek.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z  2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra, a ponadto musi to być czynność odpłatna.

Zatem, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Aby doszło do odpłatnej dostawy towarów z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy muszą wystąpić wszystkie elementy składające się na tę czynność, tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz otrzymania zapłaty odszkodowania z tego tytułu. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie otrzymania przez stronę wywłaszczoną zapłaty odszkodowania z tego tytułu.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie do art. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 924):

Według art. 5 ust. 1 ustawy o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu:

Jak stanowi art. 5 ust. 2 ustawy o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu:

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu:

Na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu:

W myśl art. 13 ust. 3 ustawy o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu:

Według art. 15 ust. 5 ustawy o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu:  

Z powołanych przepisów wynika zatem, iż istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

W myśl dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy:

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z okoliczności sprawy wynika, że jesteście Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu, Państwu jako byłemu właścicielowi nieruchomości przysługuje odszkodowanie z tytułu nabycia z mocy prawa przez Skarb Państwa prawa własności nieruchomości położonej w obrębie … miasta … oznaczonej jako działki 1 oraz 2, objętych decyzją Wojewody … nr 1 z dnia 29 lipca 2021 r., znak: … o ustaleniu lokalizacji inwestycji towarzyszącej inwestycjom w zakresie terminalu dla inwestycji pn. „…” - odcinek (dalej: Decyzja nr 1). Decyzja nr 1 stała się ostateczna z dniem 29 czerwca 2022 r.

Odszkodowanie za przejęte przez Skarb Państwa działki 1 oraz 2 zostało ustalone w decyzjach administracyjnych wydanych przez Wojewodę … w dniu 28 czerwca 2023 r. (decyzje stały się ostateczne w dniu 13 lipca 2023 r.) na podstawie operatów szacunkowych wykonanych przez rzeczoznawców majątkowych. Odszkodowanie należne Miastu za przejęte Działki przez Skarb Państwa uwzględniło tylko wartość gruntu bez znajdujących się na nich obiektów (naniesienia, gazociągi i sieci uzbrojenia terenu) nienależących do Miasta. Miasto otrzymało już należne mu odszkodowanie za Działki przejęte przez Skarb Państwa.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że Państwo wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie możecie Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są bowiem realizowane zadania, dla realizacji których organ władzy publicznej został powołany. Dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomościami, jak już powyżej wskazano, nie realizują Państwo bowiem ani zadań własnych, ani zleconych przez organ administracji rządowej.

Tym samym dokonując odpłatnej dostawy działek nr 1 i 2 działają Państwo jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 2 ustawy.

Wskazać więc należy, że przeniesienie przez Państwa własności przedmiotowych działek na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwo dla tej czynności działają w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy:

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Z zapisów wyżej cytowanego przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu należy rozumieć zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.

Ponadto, zgodnie z art. 2 ust. 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie do art. 6 pkt 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z przepisem art. 50 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Jak stanowi art. 52 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie do art. 54 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Jak Państwo podali działki nr 1 i 2 objęte są decyzją Wojewody … nr 1 z dnia 29 lipca 2021 r., znak: … o ustaleniu lokalizacji inwestycji towarzyszącej inwestycjom w zakresie terminalu dla inwestycji pn. „…” - odcinek … (dalej: Decyzja nr 1). Decyzja nr 1 stała się ostateczna z dniem 29 czerwca 2022 r.

Ponadto podali Państwo, że na dzień wydania ww. Decyzji nr 1 r. (29.07.2021 r.), ani po tym dniu, działki nr 1 i 2 nie były objęte ustaleniami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego. Dla żadnej z Działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Przy czym dla działki nr 1 i działki nr 2 w dniu 21.12.2012 r. została wydana przez Prezydenta Miasta … Decyzja Nr … o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (dalej: Decyzja Lokalizacyjna). W Decyzji Lokalizacyjnej ustalono dla … Sp. z o.o. Oddział Zakład Gazowniczy … warunki i zasady zagospodarowania terenu lokalizacji inwestycji celu publicznego polegającej na przebudowie:

−stacji gazowej redukcyjno-pomiarowej wysokiego ciśnienia Q=10000 Nm3/h z gazociągami przyłączeniowymi Dn 150 wysokiego ciśnienia i DN 250/200/150 średniego ciśnienia,

−stacji gazowej redukcyjno-pomiarowej średniego ciśnienia Q=4000 Nm3/h z gazociągami przyłączeniowymi Dn 150 średniego ciśnienia i Dn 250 niskiego ciśnienia.

Ww. Decyzja Lokalizacyjna nie została wygaszona. Na jej podstawie została wydana decyzja pozwolenia na budowę nr … z dnia 22.10.2013 r. Działki zostały zagospodarowane zgodnie z ww. Decyzją Lokalizacyjną poprzez posadowienie na każdej z działek gazociągu sklasyfikowanego w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, jako budowla - obiekt liniowy. Niniejsza decyzja pozwolenia na budowę wskazuje … sp. z o.o. Oddział Zakład Gazowniczy w … (dalej także jako: …) jako inwestora.

Wskazane wyżej naniesienia jak i gazociągi nie stanowiły części składowych nieruchomości (działki nr 1 i działki nr 2), gdyż stanowiły własność … i wchodziły w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. Działki były wykorzystywane przez … na podstawie uzgodnienia z 29.11.2018 r.

Jak Państwo podali, w dacie wydania Decyzji nr 1 (a także w dniu, w którym stała się ona ostateczna) znajdowały się następujące naniesienia stanowiące własność … Sp. z o.o. Oddział Zakład Gazowniczy w … :

·na działce nr 1:

−dwa kontenery układu redukcyjno-pomiarowego wysokiego ciśnienia, kontener kotłowni, kontener nawanialni, kontener aparatury kontrolno-pomiarowej i automatyk (budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane), ogrodzenie (urządzenie budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane);

−układ zaporowo-upustowy wlotowy wysokiego ciśnienia, układ zaporowo-upustowy wylotowy średniego ciśnienia oraz instalacje i sieci technologiczne - urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane;

−nawierzchnie dróg (stanowiące urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane) i chodników (stanowiące budowle - obiekt liniowy w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane);

·na działce nr 2:

−ogrodzenie - urządzenie budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane;

−nawierzchnie dróg (stanowiące urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane) i chodników (stanowiące budowle - obiekt liniowy w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane).

Poza ww. naniesieniami (w dacie wydania Decyzji nr 1 oraz w dniu, w którym stała się ona ostateczna) przez teren działek przebiegały również gazociągi wybudowane w związku z ww. decyzją pozwolenia na budowę nr … z dnia 22.10.2013 r.

Ww. naniesienia jak i gazociągi nie stanowiły części składowych nieruchomości (działek nr 1 i 2), gdyż stanowiły własność … i wchodziły w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. Działki były wykorzystywane przez … na podstawie uzgodnienia z 29.11.2018 r.

Ponadto na Działkach, na dzień wydania Decyzji nr 1 (oraz na dzień jej ostateczności) posadowione były również sieci uzbrojenia terenu, stanowiące własność innych przedsiębiorstw przesyłowych, sklasyfikowane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, jako budowle - obiekty liniowe:

·Na działce nr 1:

−1 odcinek sieci ciepłowniczej niskiego ciśnienia,

−12 odcinków sieci ciepłowniczej średniego ciśnienia,

−9 odcinków sieci ciepłowniczej wysokiego ciśnienia,

−9 odcinków doziemnej sieci energetycznej niskiego napięcia.

·Na działce nr 2:

−1 odcinek sieci ciepłowniczej wysokiego ciśnienia,

−2 odcinki sieci ciepłowniczej średniego ciśnienia,

−1 odcinek doziemnej sieci energetycznej niskiego napięcia.

Odszkodowanie należne Państwu za przejęte ww. działki przez Skarb Państwa uwzględniło tylko wartość gruntu bez znajdujących się na nich obiektów (naniesienia, gazociągi i sieci uzbrojenia terenu) nienależących do Państwa.

W tym miejscu należy wskazać na przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej „ustawą Prawo budowlane”.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Według art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

W świetle art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ponadto należy zwrócić uwagę na przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

·grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

·budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

·części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 48 ww. Kodeksu cywilnego:

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Stosownie do art. 49 § 1 ustawy Kodeksu cywilnego:

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodociągowej, kanalizacyjnej, ciepłowniczej, gazowej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, kanalizacyjnej oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Państwa gruntów nr 1 i 2, na których znajdują się  naniesienia stanowiące budowle oraz urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, niebędące Państwa własnością, lecz podmiotów trzecich – przedsiębiorstw przesyłowych.

Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa stwierdzam, że skoro znajdujące się na obu nieruchomościach gruntowych tj. działkach nr 1 i 2 budowle oraz urządzenia budowlane stanowiące własność przedsiębiorstw przesyłowych, nie sposób przyjąć, że dokonają Państwo dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. To ww. podmioty trzecie, a nie Państwo jako zbywający, znajdują się w faktycznym posiadaniu naniesień i korzystają z nich jak właściciele. Zatem, dostawa ww. naniesień nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Tak więc, w przypadku dostawy ww. wywłaszczonych nieruchomości gruntowych nr 1 i 2, przedmiotem dostawy będą wyłącznie grunty. Jednocześnie podkreślić należy, że skoro na każdej z działek znajdują się naniesienia stanowiące budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, to ww. działek nie można uznać za działki niezabudowane, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem dostawa działek nr 1 i 2 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunty te są zabudowane.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować czy zaistnieją przesłanki dające prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

·brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że działki nr 1 i 2 przeznaczone pod ww. inwestycję gazową nabyli Państwo z mocy prawa z dniem 27.05.1990 r., na podstawie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. nr 32 poz. 191), tj. w drodze komunalizacji. Nie ponosili Państwo kosztu podatku VAT przy nabyciu przedmiotowych nieruchomości oraz nie ponosili Państwo wydatków na ich ulepszenie.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, w okolicznościach niniejszej sprawy nie można mówić, że przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działek nr 1 i 2 lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Ponadto - jak wskazali Państwo w opisie sprawy - Miasto nie wykorzystywało ww. działek wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT.

Tym samym, nie zostały spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, niezbędne do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy stwierdzam, że dostawa działek nr 1 i 2 nie korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, gdyż jak wskazano powyżej nie zostały spełnione warunki do zastosowania ww. zwolnień od podatku w stosunku do dostawy ww. działek.

Skoro dostawa w trybie wywłaszczenia ww. działek nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, to dostawa ta winna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Zatem, Państwa stanowisko uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, tut. Organ pragnie wyjaśnić, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

·Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).