- Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 lub art. 113 ust. 1 ustawy usługi najmu lokalu użytkowego przeznaczonego na cele mieszkaniowe, - Prawo do odliczenia podatku VAT z faktur zaliczkowych dotyczących nabycia nieruchomości otrzymanych przed dniem złożenia formularza VAT-R i rejestracją jako czynny podatnik podatku VAT, - Prawo do odliczenia podatku VAT z faktury bez numeru NIP a dokumentującej nabycie usług budowlanych dotyczących prac wykończeniowych w lokalu oraz zakup wyposażenia, - Możliwość aktualizacji formularza VAT-R i wstecznej rejestracji do podatku VAT, celem odliczenia podatku VAT z faktur zaliczkowych dotyczących nabycia nieruchomości.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 31 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 lub art. 113 ust. 1 ustawy usługi najmu lokalu użytkowego przeznaczonego na cele mieszkaniowe,

-prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zaliczkowych dotyczących nabycia nieruchomości otrzymanych przed dniem złożenia formularza VAT-R i rejestracją jako czynny podatnik podatku VAT,

-prawa do odliczenia podatku VAT z faktury bez numeru NIP a dokumentującej nabycie usług budowlanych dotyczących prac wykończeniowych w lokalu oraz zakup wyposażenia,

-możliwości aktualizacji formularza VAT-R i wstecznej rejestracji do podatku VAT, celem odliczenia podatku VAT z faktur zaliczkowych dotyczących nabycia nieruchomości.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 sierpnia 2023 r. (data wpływu 30 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą. Przeważającym profilem Pani działalności gospodarczej są usługi udzielania kredytów, zgodnie z kodem PKD 64.92.Z. Świadczone przez Panią usługi udzielania kredytów podlegają zwolnieniu od podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Z tytułu świadczenia tych usług osiągnęła Pani w roku 2022 r. obrót przekraczający 200 tys. zł., jednakże przez cały ten rok nie wykonywała Pani żadnych innych czynności, w związku z czym, nie widziała Pani konieczności rejestracji do podatku VAT.

Począwszy od lutego 2023 r. świadczy Pani również usługi najmu lokalu o charakterze użytkowym na cele mieszkalne. W tym celu w dniu 18 lutego 2022 r. rozpoczęła Pani proces inwestycyjny i zawarła umowę cesji praw i obowiązków przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości. Na podstawie tej umowy Cedent przeniósł na Pani rzecz (Cesjonariusza) ogół praw i obowiązków wynikających przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości, którą Cedent zawarł uprzednio z Deweloperem w dniu 26 listopada 2020 r. Przedmiotem zawartej pierwotnie umowy między Cedentem a Deweloperem było wybudowanie przez Dewelopera oraz przeniesienie na rzecz Cedenta prawa własności lokalu o charakterze użytkowym, wraz z prawem do korzystania z części nieruchomości wspólnej. Następnie Cedent na podstawie umowy zawartej z Panią jako Cesjonariuszem w dniu 18 lutego 2022 r. przeniósł na Pani rzecz ogół praw i obowiązków wynikających z tej umowy.

Następnie, dokonała Pani na poczet zakupu nieruchomości dwóch płatności zaliczkowych na rzecz Dewelopera, które zostały udokumentowane fakturami VAT w stawce 23%, wystawionymi w dniu 25 lutego 2022 r. na łączną kwotę podatku VAT w wysokości 41.931,17 zł. Faktury zostały odebrane przez Panią w tym samym miesiącu, tj. lutym 2022 r.

Zgodnie z treścią aktu notarialnego oraz wystawionymi przez Dewelopera fakturami zaliczkowymi, nieruchomość ma charakter lokalu użytkowego, składającego się z jednego pokoju z aneksem kuchennym, połączonego z przedpokojem oraz łazienki o powierzchni użytkowej 25,97 m². Od początku zamierzała przeznaczyć lokal na cele działalności gospodarczej w celu wynajmu. Potwierdzeniem powyższego są odpowiednie zapisy zawarte w akcie notarialnym, zgodnie z którymi, oświadczyła Pani, że faktury VAT powinny być wystawiane z podaniem danych zawierających Pani numer NIP. Wystawione przez Dewelopera faktury VAT zawierają Pani numer NIP.

Posiada Pani fakturę VAT dokumentującą wykonane w lokalu prace wykończeniowe oraz zakup niezbędnego wyposażenia do lokalu. Omyłkowo jednak faktura ta nie zawiera Pani numeru NIP. Niemniej jednak, zakup usługi wykończeniowej oraz niezbędnego wyposażania do lokalu związany jest wyłącznie z tym lokalem, który zgodnie z założeniem przeznaczyła Pani na cele działalności gospodarczej.

Z uwagi jednak na nieznajomość przepisów podatkowych, nie miała Pani świadomości, że podatek VAT z faktur zaliczkowych na zakup lokalu oraz prac wykończeniowych jak również wyposażenia można było odliczyć już na etapie realizacji inwestycji, kiedy lokal był jeszcze w trakcie budowy. Sądziła Pani, że prawo do odliczenia będzie przysługiwać jej dopiero w momencie faktycznego oddania lokalu do użytkowania i rozpoczęcia świadczenia usług najmu opodatkowanego. Z tego też powodu, nie złożyła Pani formularza rejestracyjnego VAT-R w dacie otrzymania faktur zaliczkowych, tj. w lutym 2022 r.

Lokal został oddany do użytkowania w lutym 2023 r. i od tego miesiąca wynajmuje Pani przedmiotowy lokal użytkowy na cele mieszkalne. Uprzednio w tym celu wyposażyła Pani lokal w armaturę sanitarną oraz w niezbędne meble i sprzęt AGD. Lokal jest w pełni dostosowany do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, aczkolwiek formalnie posiada status lokalu użytkowego. Najem opodatkowuje Pani podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, począwszy od lutego 2023 r. Przez nieuwagę, nie złożyła Pani jednak formularza rejestracyjnego VAT-R przed dokonaniem pierwszej czynności opodatkowanej, tj. w lutym 2023 r. Po uświadomieniu sobie błędu, w kwietniu 2023 r. chciała Pani złożyć formularz rejestracyjny, wskazując wsteczną datę rejestracji, tj. luty 2023 r., w tym celu kontaktując się również z właściwym dla siebie urzędem skarbowym. Uzyskała Pani jednak od pracownika urzędu informację, że wsteczna rejestracja do podatku VAT jest niemożliwa i urząd odmówił takiej rejestracji. W związku z tym, była Pani zmuszona złożyć formularz VAT-R z datą rejestracji 1 maja 2023 r. i z taką datą została Pani zarejestrowana do podatku VAT jako podatnik VAT czynny.

Dopiero po rejestracji powzięła Pani informację, że w celu odliczenia podatku VAT z faktur zaliczkowych dokumentujących uiszczone przez nią zaliczki, konieczna była rejestracja do podatku VAT nie tyle od lutego 2023 r. (w miesiącu rozpoczęcia świadczenia usług najmu), co już dużo wcześniej, w okresie otrzymywania faktur zaliczkowych, tj. w lutym 2022 r.

W tym celu, zamierza Pani złożyć aktualizację formularza VAT-R, wskazując jako faktyczną datę rejestracji luty 2022 r., a co za tym idzie, jako miesiąc za który po raz pierwszy będzie złożona deklaracja VAT - chce Pani wskazać miesiąc luty 2022 r. Razem z aktualizacją formularza VAT-R zamierza Pani złożyć zaległe deklaracje w podatku VAT za wszystkie okresy rozliczeniowe począwszy od lutego 2022 r. Widzi Pani jednak potencjalne ryzyko ponownej odmowy przez urząd skarbowy rejestracji z datą wsteczną, w związku z czym, zdecydowała się Pani wystąpić z niniejszym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, iż wartość sprzedaży z tytułu świadczonych usług udzielania kredytów przekroczyła kwotę 200.000 zł w miesiącu październiku 2022 r. Nie jest Pani w stanie obecnie jednoznacznie stwierdzić, którego konkretnie dnia w tym miesiącu nastąpiło przekroczenie. Pani zdaniem, brak wskazania tego dnia nie stanowi jednak przeszkody w wydaniu interpretacji indywidualnej, gdyż ustalenie konkretnego dnia pozostaje bez wpływu na rozstrzygniecie będące przedmiotem Pani pytań.

Na pytanie, czy w ramach działalności gospodarczej wykonywała/wykonuje Pani inne usługi, niż usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku? Jeśli tak, należy wskazać, jakie oraz czy korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i na podstawie jakich przepisów?, wskazała Pani: „Nie, w 2022 r. świadczyła Pani jednie usługi udzielania kredytów. Obecnie w 2023 r. świadczy Pani również usługi najmu lokalu użytkowego, tak jak przedstawiono we wniosku. Poza wyżej wymienionymi usługami nie świadczy Pani obecnie żadnych innych usług”.

Następnie na pytanie, czy wykonywała/wykonuje Pani czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli tak, należy wskazać, jakie to czynności?, odpowiedziała Pani: „Nie, nie świadczy Pani żadnych usług, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT”.

Usługi udzielania kredytów stanowią podstawowy (zasadniczy) przedmiot Pani działalności gospodarczej.

Usługa najmu jest świadczona w sposób ciągły, tym samym usługa ta nie ma charakteru incydentalnego, okazjonalnego. Zatem, Pani zdaniem nie jest to usługa o charakterze pomocniczym.

W dalszej części na pytanie, czy usługi udzielania kredytów oraz najem lokalu użytkowego stanowią regularny i oczywisty element Pani działalności gospodarczej?, wskazała Pani: „Tak, usługi udzielania kredytów oraz najem lokalu użytkowego są wykonywane w sposób ciągły, w związku z tym, Pani zdaniem stanowią regularny i oczywisty element działalności gospodarczej”.

Następnie na pytanie, czy zakresem pytania nr 2 wniosku objęte są tylko dwie faktury z lutego 2022 r., o których mowa w opisie sprawy? Jeżeli nie, proszę wskazać jakie inne faktury są objęte zakresem pytania nr 2 wraz ze wskazaniem dat ich wystawienia, wskazała Pani: „Tak, zakresem pytania nr 2 są objęte tylko dwie faktury zaliczkowe z lutego 2022 r. o których mowa we wniosku”.

Na pytanie, kiedy (należy wskazać miesiąc i rok) otrzymała Pani faktury objęte zakresem pytania nr 2 wniosku?, wskazała Pani: „Tak, jak wskazano wcześniej w treści wniosku, otrzymała Pani te faktury w lutym 2022 r.”

Następnie na pytanie, w jakim okresie powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług udokumentowanych fakturami objętymi zakresem pytania nr 2 wniosku?, wskazała Pani, że obowiązek powstał w lutym 2022 r.

Faktura objęta zakresem pytania nr 3 została otrzymana w lutym 2022 r.

Obowiązek podatkowy w zakresie faktury objętej pytaniem nr 3 powstał w lutym 2022 r.

Pytania

1.Czy w przedstawionych okolicznościach świadczone przez Panią usługi najmu lokalu użytkowego na cele mieszkalne mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT lub art. 113 ust. 1 ustawy o VAT?

2.W przypadku potwierdzenia prawidłowości Pani stanowiska w zakresie pytania nr 1, czy przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku VAT z faktur zaliczkowych dotyczących nabycia nieruchomości otrzymanych przed dniem złożenia formularza VAT-R i rejestracją jako czynny podatnik podatku VAT?

3.Czy w przypadku potwierdzenia prawidłowości Pani stanowiska w zakresie pytania nr 1, ma Pani również prawo do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej nabycie usług budowlanych dotyczących prac wykończeniowych w lokalu oraz zakup wyposażenia pomimo, iż faktura nie zawiera Pani numeru NIP?

4.W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 2, czy w takich okolicznościach ma Pani prawo do złożenia aktualizacji formularza VAT-R i wstecznej rejestracji do podatku VAT celem odliczenia podatku VAT z faktur zaliczkowych dotyczących nabycia nieruchomości?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa.

W oparciu o powołany wyżej przepis, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek:

-obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanych nieruchomości oraz

-subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanych nieruchomości (cel mieszkaniowy).

W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze innym niż mieszkalny oraz nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

1świadczenie usługi na własny rachunek,

2charakter mieszkalny nieruchomości,

3mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Pani zdaniem, najem lokalu przedstawionego we wniosku nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Jak wskazano, lokal będący przedmiotem wniosku posiada status lokalu użytkowego, co potwierdza akt notarialny. Samo przystosowanie lokalu użytkowego do wynajmu w celach mieszkaniowych nie jest wystarczające do objęcia usług najmu zwolnieniem od podatku VAT.

Posiadanie przez lokal statusu lokalu użytkowego powoduje brak spełnienia przesłanki pozwalającej na objęcie usług najmu zwolnieniem od podatku VAT, tj. brak mieszkalnego charakteru nieruchomości.

Potwierdzają to wydawane przez Dyrektora KIS interpretacje indywidualne. Przykładowo w interpretacji z dnia 4 stycznia 2023 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.565.2022.1.WK, Organ stwierdził, że: „Z treści wniosku wynika, że przedmiotem wynajmu będą dwa lokale o statusie lokali użytkowych. Jednakże, sam fakt, że lokale użytkowe będą w pełni dostosowane do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, tj. będą wyposażone w armaturę sanitarną oraz w niezbędne meble i sprzęt AGD nie powoduje, że te lokale użytkowe stają się lokalami mieszkalnymi, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali. W rezultacie, w sprawie będącej przedmiotem wniosku, świadczone przez Państwa usługi nie będą spełniały przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Podsumowując, wynajęcie na cele mieszkaniowe i na własny rachunek lokali, które mających charakter mieszkaniowy, a jednocześnie posiadają status lokali użytkowych nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.W związku z powyższym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe”.

Do analogicznych wniosków Dyrektor KIS doszedł w interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2021 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.265.2021.2.DS:

„Z treści wniosku wynika, że przedmiotem wynajmu przez Wnioskodawcę będzie zakupiony lokal usługowy w budynku hotelowo-usługowym. Sam fakt, że lokal posiada niezależne wejście, łazienkę oraz pokój z aneksem kuchennym oraz ma powierzchnię 36,1 m², która według norm technicznych jest wystarczająca, aby można było realizować cele mieszkaniowe nie powoduje, że lokal usługowy (użytkowy) staje się lokalem mieszkalnym. W rezultacie, w sprawie będącej przedmiotem wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie będą spełniały przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Podsumowując, Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać z prawa do zwolnienia od podatku VAT usługi najmu długoterminowego lokalu usługowego na cele mieszkaniowe świadczone dla osób fizycznych (pkt a) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy”.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 2019 r nr 0111-KDIB3-1.4012.925.2019.2.WN.

Podsumowując, Pani zdaniem najem lokalu przedstawionego we wniosku nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Jednocześnie Pani zdaniem, najem przedmiotowego lokalu nie może korzystać również ze zwolnienia na podstawie art. 113 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Jednocześnie, zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy o VAT, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 nie wlicza się:

1)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2)odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a)transakcji związanych z nieruchomościami,

b)usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c)usług ubezpieczeniowych

- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych,

3)odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości mematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jak wskazano we wniosku, głównym przedmiotem Pani działalności gospodarczej są usługi udzielania kredytów, które korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, na podstawie art. 113 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, wartość sprzedaży z tytułu świadczenia usług kredytowych należy wliczyć do limitu zwolnienia podmiotowego, jeżeli usługi te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Wskazać należy, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów, dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa - http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Ponadto w art. 288 Dyrektywy 2006/112A/VE, w wersji angielskiej posłużono się pojęciem „ancillary transactions”. Zbliżonym znaczeniowo do powyższego jest termin „incidental transactions”, który występuje w art. 19 VI Dyrektywy i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Także w wersji francuskiej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsatze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczny, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa 2006/112/WE, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie działalności podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zatem, aby ocenić, czy świadczona usługa ma charakter „pomocniczy”, należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Jak wskazano we wniosku świadczone przez Panią usługi udzielania kredytów są głównym profilem Pani działalności gospodarczej, a do momentu rozpoczęcia świadczenia usług najmu, był to jedyny przedmiot Pani działalności. Zatem Pani zdaniem, świadczone usługi udzielania kredytów nie stanowią transakcji pomocniczych. Co za tym idzie, wartość sprzedaży z tego tytułu należy wliczyć do limitu zwolnienia z art. 113 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę fakt, że wartość sprzedaży zwolnionej od podatku VAT z tytułu udzielania kredytów pieniężnych przekroczyła u Pani kwotę 200 tys. w poprzednim roku (2022), to Pani zdaniem, nawet w przypadku odmowy prawa do wstecznej rejestracji do podatku VAT, miała Pani obowiązek opodatkowania świadczonych usług najmu podatkiem VAT, bez możliwości skorzystania z jakiegokolwiek zwolnienia. Nie zmienia to jednak faktu, że mając na uwadze charakter lokalu od początku miała Pani taki zamiar, tj. wykorzystywania lokalu wyłącznie do celów działalności gospodarczej opodatkowanej.

Ad. 2

Pani zdaniem, będzie Pani uprawniona do odliczenia podatku VAT z faktur zaliczkowych związanych z nabyciem nieruchomości otrzymanych przed dniem rejestracji jako podatnik VAT-czynny, ponieważ przedmiotowa nieruchomość od początku miała być przez Panią wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i z takim zamiarem została przez Panią nabyta. Potwierdzeniem tego jest faktyczne rozpoczęcie świadczenia usług najmu opodatkowanego przez Panią nie od razu po oddaniu lokalu do użytkowania, tj. od lutego 2023 r.

Podstawowe uprawnienie podatnika, dotyczące odliczenia podatku VAT naliczonego zostało uregulowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119, ust. 4, art. 120, ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w art. 88 przewidują sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy o VAT.

Zatem z treści art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do odliczenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Tak więc podatnik, w zakresie, w jakim nabyte towary wykorzystuje do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status czynnego podatnika VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są  wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z  wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

Problematyka odliczenia podatku VAT z faktury otrzymanej przed rejestracją na potrzeby VAT była wielokrotnie analizowana w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w których jednoznacznie wskazywano, że brzmienie przepisów ustawy VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku od zakupów dokonanych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do przyszłej działalności opodatkowanej. Przykładowo należy tutaj wskazać interpretację z dnia 22 stycznia 2021 r. nr 0111-KD1B3-1.4012.822.2020.1.IK, w której organ stwierdził: „Mając na uwadze przywołane przepisy prawa w kontekście przedmiotowej sprawy wskazać należy, że w sytuacji, gdy poniesione wydatki na budowę nieruchomości służyć będą wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.”

Przedstawiona powyżej teza została również podzielona w innych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym przykładowo w  interpretacji z 6 lutego 2019 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.895.2018.2.MH, interpretacji z 25 kwietnia 2017 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.31.2017.1.MT, interpretacji z dnia 5 kwietnia 2023 r. 0113-KDIPT1-1.4012.87.2023.1.MSU.

Potwierdzenie powyższego stanowiska można odnaleźć również w orzecznictwie TSUE, w których stwierdzano, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT (sprawa C-400/98). Ponadto TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą (sprawy C-268/83 oraz C-110/94). Z innego orzecznictwa TSUE (sprawa C-385/09) wynika też, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym podatek ten stał się należny, a jego powstanie nie jest w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy, ale od zaistnienia po stronie podatnika potwierdzonego obiektywnymi dowodami zamiaru prowadzenia działalność gospodarczej w rozumieniu przepisów dotyczących VAT. A zamiar taki po Pani stronie niewątpliwie wystąpił, gdyż od początku zamierzała Pani wykorzystywać przedmiotowy lokal na cele wynajmu opodatkowanego.

Zatem, Pani zdaniem, przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku VAT z faktur zaliczkowych związanych z zakupem lokalu opisanego we wniosku, związanego z działalnością gospodarczą opodatkowaną, otrzymanych przed złożeniem formularza VAT-R. Warunek realizacji tego prawa, jest jednak uzależniony od rejestracji do podatku VAT jako podatnik VAT czynny z datą wsteczną, tj. począwszy od lutego 2022 r.

Ad. 3

Pani zdaniem, przysługuje Pani również pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie usługi budowlanej dotyczącej prac wykończeniowych w lokalu oraz zakupu wyposażenia. Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia przysługuje w takim zakresie, w jakim nabywane towary służą czynnościom opodatkowanym. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z przytoczonych przepisów, zasadniczą przesłanką o charakterze materialnym, warunkującą powstanie u nabywcy będącego podatnikiem, prawa do odliczenia jest związek danego zakupu z dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną. Brak formalny w postaci braku numeru NIP nabywcy na fakturze nie może definitywnie pozbawiać Pani prawa do odliczenia.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Brak numeru NIP na fakturze nie został wymieniony w tym przepisie jako przesłanka skutkująca brakiem możliwości realizacji prawa do odliczenia.

Warto również wskazać, że w art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, został wymieniony katalog elementów obligatoryjnych jakie powinny znaleźć się na fakturze. W świetle powyższego możemy zatem wskazać, że faktury są dokumentem sformalizowanym z określonymi elementami obowiązkowymi. Zasadniczo zatem prawidłowa faktura daje prawo do odliczania podatku VAT. Oznacza to, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wskazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Z powyższego wynika, że o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem, jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym prawa do odliczenia podatku naliczonego, wyłącznie z powodu braków mających charakter, tzw. wadliwość mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które co prawda powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania.

Należy zauważyć, że chociaż faktura powinna zawierać dane dotyczące nabywcy wymienione w art. 106e ustawy o VAT, to jednak niewskazanie niektórych z tych informacji nie wyklucza możliwości jego identyfikacji na podstawie pozostałych danych zawartych na fakturze. Brak NIP-u przy jednoczesnym prawidłowym wskazaniu pozostałych danych podmiotu będącego nabywcą jest wadą techniczną, niewyłączającą możliwość zweryfikowania dokonania zdarzenia gospodarczego i prawidłowego określenia nabywcy towaru, a jednocześnie pozostającą bez znaczenia dla wysokości zobowiązania podatkowego.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest utrwalona praktyka orzecznicza TSUE. Jak wynika z wyroku z 15 września 2016 r. w sprawie C-518/14 (...) należy uznać, że zgodnie z zasadą neutralności VAT, uchybienia formalne faktury, np. brak numeru NIP nie prowadzą do utraty prawa do odliczenia tego podatku, pod warunkiem, że nie zachodzi ryzyko oszustwa lub świadomego nadużycia prawa. W swoim wyroku TSUE po raz kolejny przypomniał, że prawo do odliczenia jest podstawową zasadą wspólnego systemu VAT. Jednym z głównych założeń tego systemu jest bowiem uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej działalności gospodarczej. Trybunał podkreślił również, że prawo do odliczenia podatku naliczonego zostaje przyznane podatnikowi już w momencie spełnienia przez niego tzw. materialnych przesłanek odliczenia, nawet jeżeli nie są spełnione niektóre wymogi formalne, np. podatnik nie posiada (jeszcze) faktury lub zawiera ona błędy. Zdaniem TSUE, w katalogu materialnych przesłanek odliczenia, do których zalicza się posiadanie przez podmiot odliczający VAT statusu podatnika w rozumieniu przepisów Dyrektywy VAT oraz wykorzystywanie przez podatnika towarów i usług stanowiących podstawę do odliczenia do wykonywanej przez niego działalności gospodarczej, nie mieści się okoliczność posiadania przez podatnika prawidłowej faktury. Dysponowanie prawidłową i uwolnioną od błędów czy braków fakturą jest więc wyłącznie wymogiem formalnym, wyznaczającym okres realizacji prawa do odliczenia, a nie warunkującym samą możliwość odliczenia. Zgodnie z zasadą neutralności VAT, uchybienia formalne faktury, takie jak brak numeru VAT (numeru NIP), nie prowadzą do utraty prawa do odliczenia tego podatku przez podatnika, pod warunkiem, że nie zachodzi ryzyko oszustwa lub świadomego nadużycia prawa. Zasada neutralności VAT powinna zaś być interpretowana w taki sposób, aby podatek nie był obciążeniem dla przedsiębiorców zarówno w zakresie prawa do odliczenia, jak i odsetek związanych z ewentualną zaległością wynikającą z niedochowania wymogów formalnych odliczenia.

Szczególnego podkreślenia w kontekście omawianego wyroku wymaga również rozciągnięcie przez TSUE zasady neutralności VAT na ewentualne odsetki za zwłokę wynikające z przyczyn formalnych, jeżeli materialnoprawne przesłanki odliczenia zostały spełnione. Wynika z tego, że jeżeli podatnik faktycznie nabył towary (usługi) służące mu do wykonywania czynności opodatkowanych i w dodatku dysponuje fakturą, to prawo do odliczenia powinno mu przysługiwać (...) Nie jest dopuszczalne, w świetle przepisów Dyrektywy VAT, odsuwanie tego prawa w czasie i naliczanie odsetek od zaległości z uwagi na np. - będący kanwą przedmiotowego sporu - brak wykazania numeru identyfikacji podatkowej na fakturze. TSUE podkreślił, że państwa członkowskie mają prawo do ustanawiania w swoich wewnętrznych regulacjach sankcji z tytułu niespełnienia wymogów formalnych dotyczących prawa do odliczenia, w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i uniknięciu oszustw. Sankcje te nie mogą jednak wykraczać ponad to, co jest konieczne do osiągnięcia tych celów (zasada proporcjonalności). Nie mogą także podważać zasady neutralności VAT. Zdaniem TSUE, sankcją za naruszenie (niedopełnienie) wymogów formalnych nie może być odmowa (nawet czasowa) prawa do odliczenia VAT. Taka sankcja ma bowiem charakter dysproporcjonalny do skali uchybienia podatnika. Analogiczna koncepcja znajduje również potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych. Przykładowo 0112-KDIL1-1.4012.303.2019.1.AK, 0114-KDIP1-3.4012.42.2022.1.KP, 0112-KDIL1-2.4012.287.2021.2.DS.

Podsumowując, przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie usługi budowlanej w zakresie prac wykończeniowych w przedmiotowym lokalu oraz zakup wyposażania, która nie zawierają Pani numeru NIP, jeżeli nabycie służy Pani do czynności opodatkowanych i nie zachodzą przesłanki negatywne z art. 88 ustawy o VAT.

Ad. 4

Pani zdaniem, ma Pani prawo do aktualizacji formularza VAT-R i wstecznej rejestracji do podatku VAT począwszy od lutego 2022 r., ponieważ tylko wsteczna rejestracja będzie dawała Pani prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zaliczkowych, a co za tym idzie, pozwoli na realizację podstawowej zasady, która charakteryzuje ten podatek czyli zasady neutralności.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za trzech z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3 w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie do art. 86 ust. 13, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1)za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2)za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, realizacja prawa do odliczenia jest możliwa nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym łączenie spełnione są następujące przesłanki:

1.powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy oraz

2.podatnik posiada fakturę dokumentującą tę czynność.

W Pani sytuacji obie te przesłanki zostały spełnione w lutym 2022 r., więc pierwszym okresem w którym mogłaby Pani zrealizować prawo do odliczenia był luty 2022 r. Prawo to mogło zostać zrealizowane również w trzech kolejnych okresach, tj. marcu, kwietniu lub maju 2022 r. Jednakże dla celów odliczenia podatku VAT, powinna Pani posiadać status podatnika VAT czynnego w tych okresach, co na tamten moment nie miało miejsca. Brak jednak takiej rejestracji, jak wcześniej wskazano, nie może Pani zdaniem, pozbawiać Pani prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Niemniej jednak, realizacja tego prawa wymaga obecnie uzyskania statusu podatnika VAT czynnego, co wiąże się z koniecznością wstecznej rejestracji do podatku VAT. Obecne przepisy, nie pozwalają bowiem Pani zdaniem, na odliczenie podatku VAT z tych faktur w okresie bieżącym, tj. maju 2023 r. Zatem, powyższe wiąże się z koniecznością aktualizacji złożonego formularza VAT-R i wskazaniem faktycznej daty rozpoczęcia działalności w tym zakresie przez Panią, czyli datę rozpoczęcia inwestycji związanej z przyszłym najem opodatkowanym, a taką datą był miesiąc luty 2022 r.

Problematyka wstecznej rejestracji do podatku VAT poprzez aktualizację formularza VAT-R była już niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Dyrektora KIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych, które stanowią utrwaloną linię w tym zakresie.

Analogicznie sytuacja opisana przedstawiona została w interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.530.2020.1.KP. Podatnik zapytał, czy ma prawo do zachowania prawa do odliczeń podatku VAT od faktur zakupowych związanych z planowaną działalnością opodatkowaną VAT za okres od 24 kwietnia 2017 r. do 15 maja 2018 r., tj. za miesiące poprzedzające rejestrację do VAT. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach inwestycji zakupił 3 apartamenty hotelowe w celu ich późniejszego wynajmu operatorowi zaproponowanemu przez dewelopera. Z uwagi na nieznajomość przepisów podatkowych przez Wnioskodawcę, nie miał on świadomości, że można odliczać podatek VAT w momencie, kiedy inwestycja znajduje się jeszcze w budowie. Wnioskodawca sądził, że zwrot VAT jest możliwy dopiero po odbiorze lokalu hotelowego i otrzymaniu pierwszego wynagrodzenia związanego z jego wynajmem. Dlatego też - pomimo otrzymania przez Wnioskodawcę faktur zakupu apartamentu, jego wyposażenia oraz stanowiska garażowego Wnioskodawca od razu nie zarejestrował się jako czynny podatnik VAT. Po uświadomieniu sobie błędu, w dniu 15 maja 2018 r. złożył w urzędzie skarbowym wypełniony formularz VAT-R z wnioskiem o rejestrację. W sytuacji opisanej w zapytaniu, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że w analizowanej sprawie (...) konieczne jest uprzednie dokonanie przez Wnioskodawcę odpowiedniej korekty zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R dla potrzeb podatku od towarów i usług, wskazując okres rozliczeniowy, od którego Wnioskodawca jako podatnik VAT czynny będzie mógł rozliczać podatek od towarów i usług i składać deklaracje dla potrzeb tego podatku. Należy wskazać, że Wnioskodawca będzie mógł zrealizować powyższe, poprzez złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w trybie aktualizacji. Zatem okres rozliczeniowy, za który Wnioskodawca złoży pierwszą deklarację podatkową, powinien być wskazany w oparciu o datę faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej (poniesienia pierwszych wydatków na potrzeby tej działalności). Następnie Wnioskodawca, po dokonaniu aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R i zarejestrowaniu jako podatnika VAT czynnego przez właściwy urząd skarbowy - powinien złożyć zaległe deklaracje VAT-7 za kolejne okresy rozliczeniowe wykazując w tych deklaracjach podatek VAT naliczony wynikający z otrzymanych przed rejestracją faktur (...).

(...) Zatem biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca spełni warunki formalne, tj. dokona aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R i zostanie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny od dnia 24 kwietnia 2017 r., tj. od dnia, w którym na Wnioskodawcę zostały wystawione faktury dokumentujące nabycie lokalu użytkowego wraz z jego wyposażeniem i miejscem garażowym, będzie mógł skorzystać z odliczenia podatku naliczonego zawartego w wystawionych ww. fakturach (...). (...) Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca złoży aktualizację zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R i zostanie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny od dnia 24 kwietnia 2017 r., tj. od dnia, w którym na Wnioskodawcę zostały wystawione faktury dokumentujące nabycie apartamentu hotelowego wraz z jego wyposażeniem i miejscem garażowym, to w odniesieniu do już wystawionych faktur dokumentujących nabycie ww. Apartamentu, Wnioskodawca będzie mógł odliczyć wykazany w nich podatek naliczony. Przy czym, odliczenia tego podatku będzie mógł dokonać w deklaracji podatkowej za czerwiec 2017 r., ponieważ - jak z wniosku wynika - Zainteresowany otrzymał w czerwcu 2017 r. listem poleconym faktury zakupowe wystawione na Jego nazwisko. Ponadto jeśli Wnioskodawca w okresie od 24 kwietnia 2017 r. do 16 maja 2018 r. dokonywał także innych zakupów służących Mu do działalności opodatkowanej, od których przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, powinien faktury te uwzględnić w rozliczeniu za okres stosownie do regulacji art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy.

Zatem prawo to przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy, w tym m.in. w ust. 4 tego artykułu. Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe (...). Powyższe stanowisko znajduje swoje oparcie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych.

Tożsame stanowisko wyraził Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 27 stycznia 2020 r. nr 0111-KDIB3-3.4012.528.2019.1.MS, w której Organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, co do prawa aktualizacji formularza VAT-R ze wskazaniem wstecznej daty rejestracji, w oparciu o datę faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej (tj. poniesienia pierwszych wydatków na potrzeby tej działalności - uiszczenia zaliczki na poczet wskazanego we wniosku pokoju hotelowego). Jak potwierdził końcowo Organ: „Należy wskazać, że Wnioskodawczyni może zrealizować powyższe przez złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w trybie aktualizacji. Zatem okres rozliczeniowy, za który Wnioskodawczyni złoży pierwszą deklarację podatkową, powinien być wskazany w oparciu o datę faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej (poniesienia pierwszych wydatków na potrzeby tej działalności - uiszczenia zaliczki na poczet wskazanego we wniosku pokoju hotelowego). Następnie Wnioskodawczyni - jako podatnik VAT czynny - powinna złożyć zaległe deklaracje VAT-7 za kolejne okresy rozliczeniowe wykazując w tych deklaracjach podatek VAT naliczony wynikający z otrzymanych przed rejestracją faktur. Przy czym w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni składając zaległe deklaracje podatkowe w danym okresie rozliczeniowym zadeklaruje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym będzie mogła się zwrócić w trybie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT o zwrot różnicy na rachunek bankowy”.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone przez Dyrektora KIS w interpretacji z dnia 21 września 2021 r. nr 0112-KDIL3.4012.216.2021.2.MBN, gdzie Organ stwierdził, że: „Należy zauważyć, że w celu realizacji przysługującego Wnioskodawczyni prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, zasadne jest zarejestrowanie jako podatnika VAT czynnego ze wskazaniem miesiąca, za który rozliczy faktury związane z inwestycją. Wnioskodawczyni ma prawo do złożenia druku VAT-R, w którym Wnioskodawczyni wskaże okres rozliczeniowy, od którego jako podatnik VAT czynny będzie rozliczać podatek od towarów i usług i składać deklaracje dla potrzeb tego podatku (...).

Zatem, jeśli Wnioskodawczyni rozpoczęła inwestycję mającą służyć od początku wyłącznie sprzedaży opodatkowanej, powinna złożyć zgłoszenie rejestracyjne (VAT-R) i dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny od momentu rozpoczęcia prowadzenia tej działalności, tj. od momentu poniesienia pierwszych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej. Tym samym Wnioskodawczyni dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji powinna dokonywać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich zakup na bieżąco, w terminach przewidzianych prawem.

Należy w tym miejscu zauważyć, że do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu.

Ponadto - jak wskazano powyżej - należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja tego prawa następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Tym samym w przedmiotowej sprawie realizacja prawa do odliczenia może nastąpić dopiero po uzyskaniu przez Wnioskodawczynię statusu zarejestrowanego (czynnego) podatnika podatku od towarów i usług i skonkretyzuje się w deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług, które należy złożyć wstecz za poszczególne okresy rozliczeniowe, zgodnie z cyt. wyżej art. 86 ust. 10, ust. 10b, ust. 11 i ust. 13 ustawy o VAT (wg brzmienia w poszczególnych okresach rozliczeniowych). Również w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R należy wskazać odpowiedni okres rozliczeniowy z 2019 r., od którego Wnioskodawczyni będzie składała deklaracje VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni, że ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów związanych z budową budynku mieszkalno - usługowego, a sam fakt braku zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R nie może Panią niego pozbawiać, należało uznać za prawidłowe, z tym jednak zastrzeżeniem, że sama realizacja prawa do odliczenia może nastąpić dopiero po uzyskaniu przez Panią statusu zarejestrowanego (czynnego) podatnika podatku od towarów i usług”.

Tożsame podejście było zaprezentowane przez Dyrektora KIS w innych interpretacjach indywidualnych, tym:

-           interpretacji z dnia 28 lipca 2021 r. 0112-KDIL1-1 4012.245.2021.2.AW;

-           interpretacji z dnia 7 maja 2021 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.1.2021.1.ŻR;

-           interpretacji z dnia 6 października 2020 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.587.2020.1.KS.

Podsumowując, Pani zdaniem, jest Pani uprawiona do złożenia aktualizacji formularza VAT-R ze wskazaniem wstecznej daty rejestracji do podatku VAT, tj. rejestracji od miesiąca lutego 2022 r., w związku z tym, że w tej dacie otrzymała Pani faktury zaliczkowe na poczet przyszłej dostawy nieruchomości, w celu realizacji przysługującego jej prawa do odliczenia podatku VAT. W złożonym formularzu aktualizacyjnym ma Pani prawo do wskazania, iż okresem za który złoży po raz pierwszy deklarację w podatku VAT będzie miesiąc luty 2022 r. i w tym okresie przy jednoczesnym braku spełnienia negatywnych przesłanek wynikających z art. 88 ustawy o VAT, będzie mogła Pani dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zaliczkowych dotyczących nieruchomości przedstawionej we wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pani przedstawiła we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie wyjaśniam, że celem zachowania spójności wypowiedzi Organ udzielił odpowiedzi w kwestiach objętych zakresem postawionych pytań w innej kolejności niż wynika to z treści wniosku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Zauważenia jednak wymaga, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Z powołanego przepisu wynika, że w rozumieniu ustawy o VAT podatnikami mogą być osoby prawne, osoby fizyczne jak również jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610):

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, usługa najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy (od ogólnej zasady powszechności opodatkowania) i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy stanowi implementację z art. 135 ust. 1 lit. I Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(...) dzierżawę i wynajem nieruchomości”.

Stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy:

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). Przepis art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze innym niż mieszkalny oraz nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

-świadczenie usługi na własny rachunek,

-charakter mieszkalny nieruchomości,

-mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy o własności lokali:

W myśl art. 2 ust. 3 ww. ustawy o własności lokali:

Z treści wniosku wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą. Przeważającym profilem Pani działalności gospodarczej są usługi udzielania kredytów. Począwszy od lutego 2023 r. świadczy Pani również usługi najmu lokalu o charakterze użytkowym na cele mieszkalne. Zgodnie z treścią aktu notarialnego oraz wystawionymi przez Dewelopera fakturami zaliczkowymi, nieruchomość ma charakter lokalu użytkowego, składającego się z jednego pokoju z aneksem kuchennym, połączonego z przedpokojem oraz łazienki o powierzchni użytkowej 25,97 m². Od początku zamierzała przeznaczyć lokal na cele działalności gospodarczej w celu wynajmu. Potwierdzeniem powyższego są odpowiednie zapisy zawarte w akcie notarialnym.

Pani wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wynajmu lokalu użytkowego na cele mieszkaniowe.

Analiza przedstawionych przez Panią okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do usług najmu lokalu o charakterze użytkowym na cele mieszkalne, nie zostały spełnione wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Bowiem, sam fakt, że lokal jest w pełni dostosowany do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, gdyż wyposażyła go Pani w armaturę sanitarną oraz w niezbędne meble i sprzęt AGD, nie powoduje, że lokal użytkowy staje się lokalem mieszkalnym. Nadto – jak wynika z opisu sprawy – charakter użytkowy przedmiotowego lokalu potwierdza akt notarialny.

W rezultacie, w sprawie będącej przedmiotem wniosku, świadczone przez Panią usługi najmu lokalu nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Podsumowując, w zaistniałej sytuacji wynajem lokalu użytkowego (niemieszkalnego) na cele mieszkaniowe służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Odnosząc się do Pani wątpliwości związanych z możliwością korzystania przez Panią ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, wskazania wymaga, że zgodnie z art.  113 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy:

Na podstawie art. 113 ust. 13 ustawy:

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego wskazuje, że obliczając limit sprzedaży uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, po przekroczeniu którego podatnik traci prawo do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy nie bierze się pod uwagę m.in. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami oraz usług, o których mowa m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 38, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Jak wskazała Pani w opisie sprawy, świadczone przez Panią usługi udzielania kredytów podlegają zwolnieniu od podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Począwszy od lutego 2023 r. świadczy Pani również usługi najmu lokalu o charakterze użytkowym na cele mieszkalne. Przy czym - jak rozstrzygnięto wyżej – świadczone przez Panią usługi najmu lokalu niemieszkalnego na cele mieszkaniowe nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Podkreślenia wymaga, że na podstawie art. 288 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.):

Zatem Dyrektywa 2006/112/WE w art. 288 pkt 1 lit. e stanowi, że kwota obrotu obejmuje wartość transakcji związanych z nieruchomościami oraz transakcji finansowych.

Zauważenia wymaga, że Dyrektywa 2006/112/WE najem i dzierżawę nieruchomości traktuje jako transakcje. Wynika to chociażby z treści art. 135 lit. l Dyrektywy, dotyczącego zwolnienia od podatku określonych transakcji, który jako transakcje zwolnione wymienia dzierżawę i najem nieruchomości.

Według internetowego wielkiego słownika języka polskiego, transakcja to czynność lub zespół czynności prowadzący lub mający doprowadzić do kupna albo sprzedaży jakichś towarów.

Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych.

Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa - http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Także w wersji francuskiej omawianej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsaetze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zatem, aby ocenić, czy świadczona usługa ma charakter „pomocniczy”, należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Na gruncie niniejszej sprawy zauważenia wymaga, że jak wcześniej wskazano, świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Zatem w przedmiotowej sprawie najem lokalu niemieszkalnego jest przedmiotem odrębnej Pani działalności gospodarczej, od działalności polegającej na udzielaniu kredytów, która to działalność – jak Pani wskazała - stanowi podstawowy (zasadniczy) przedmiot Pani działalności gospodarczej. Zatem najem lokalu niemieszkalnego nie ma charakteru transakcji pomocniczych do świadczonej przez Panią działalności związanej z udzielaniem kredytów, lecz są to dwie różne transakcje podstawowe - w zakresie odrębnego rodzaju (przedmiotu) wykonywanej przez Panią działalności gospodarczej.

W konsekwencji, świadczona przez Panią usługa najmu lokalu użytkowego na cele mieszkaniowe jest stałym elementem wbudowanym w funkcjonowanie Pani przedsiębiorstwa i jest świadczona odrębnie w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. Tym samym usługa ta nie ma charakteru incydentalnego, okazjonalnego, lecz ma charakter ciągły. Zatem usługi najmu lokalu użytkowego na cele mieszkaniowe, które Pani świadczy, nie są usługami pomocniczymi, o których mowa w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit a) ustawy.

Również usługi udzielania przez Panią kredytów nie stanowią usług pomocniczych, bowiem - jak wskazała Pani we wniosku - świadczone przez Panią usługi udzielania kredytów są głównym profilem Pani działalności gospodarczej, a do momentu rozpoczęcia świadczenia usług najmu, był to jedyny przedmiot Pani działalności.

Analiza przedstawionych przez Panią okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa  prowadzi do wniosku, że zarówno obroty z tytułu świadczenia usług najmu lokalu użytkowego na cele mieszkaniowe, jako transakcje związane z nieruchomościami, oraz obroty z tytułu świadczenia usług udzielania kredytów, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, powinny być wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Zatem, skoro z tytułu świadczenia usług udzielania kredytów osiągnęła Pani w roku 2022 r. obrót przekraczający 200.000 zł., to utraciła Pani prawo do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Prawo do zwolnienia, utraciło moc począwszy od czynności, która spowodowała przekroczenie kwoty 200.000 zł. Tym samym świadcząc od lutego 2023 r. usługę najmu lokalu użytkowego na cele mieszkalne nie może Pani korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Zatem Pani stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do Pani wątpliwości objętych pytaniem nr 2 i 4, wskazania wymaga, iż  zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Według art. 86 ust. 11 ustawy:

Zgodnie art. 86 ust. 13 ustawy:

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zatem z treści art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do odliczenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Tak więc podatnik, w zakresie, w jakim nabyte towary wykorzystuje do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status czynnego podatnika VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

Przepis art. 96 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. stanowi, że:

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy:

Stosownie do art. 96 ust. 5 pkt 2 ustawy:

Zatem, rejestracji należy dokonać przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w  art. 5 ustawy, przy czym przepis nie określa, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić. Natomiast powinna ona nastąpić najpóźniej w dniu poprzedzającym dokonanie pierwszej czynności opodatkowanej.

Rejestracja następuje w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja prawa do odliczenia następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Analiza obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o  ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o  podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca dla realizacji tego prawa narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnicy VAT czynni.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że 18 lutego 2022 r. rozpoczęła Pani proces inwestycyjny i zawarła umowę cesji praw i obowiązków przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości. Na podstawie tej umowy Cedent przeniósł na Panią ogół praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości, którą Cedent zawarł uprzednio z Deweloperem w dniu 26 listopada 2020 r. Przedmiotem zawartej pierwotnie umowy między Cedentem a Deweloperem było wybudowanie przez Dewelopera oraz przeniesienie na rzecz Cedenta prawa własności lokalu o charakterze użytkowym, wraz z prawem do korzystania z części nieruchomości wspólnej. Następnie Cedent na podstawie umowy zawartej z Panią jako Cesjonariuszem w dniu 18 lutego 2022 r. przeniósł na Panią rzecz ogół praw i obowiązków wynikających z tej umowy. Dokonała Pani na poczet zakupu nieruchomości dwóch płatności zaliczkowych na rzecz Dewelopera, które zostały udokumentowane fakturami VAT w stawce 23%, wystawionymi w dniu 25 lutego 2022 r. Przedmiotowe faktury otrzymała Pani w lutym 2022 r. Wskazała Pani również, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług udokumentowanych fakturami powstał w lutym 2022 r. Zamierza Pani złożyć aktualizację formularza VAT-R, wskazując jako faktyczną datę rejestracji luty 2022 r., a co za tym idzie, jako miesiąc za który po raz pierwszy będzie złożona deklaracja VAT - chce Pani wskazać miesiąc luty 2022 r. Razem z aktualizacją formularza VAT-R zamierza Pani złożyć zaległe deklaracje w podatku VAT za wszystkie okresy rozliczeniowe począwszy od lutego 2022 r.

Pani wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia VAT z faktur zaliczkowych dotyczących nabycia nieruchomości otrzymanych przed dniem złożenia formularza VAT-R i rejestracją jako czynny podatnik podatku VAT oraz prawa do złożenia aktualizacji formularza VAT-R i wstecznej rejestracji do podatku VAT celem odliczenia podatku VAT z faktur zaliczkowych dotyczących nabycia nieruchomości.

Analiza okoliczności sprawy w kontekście przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w niniejszej sprawie prowadzi do wniosku, że prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 w związku z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – jest przy tym zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.

Przy czym, co również istotne, jak wynika z ww. art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Ponadto należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wskazano, jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach C-268/83 oraz C-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.

Natomiast z orzeczenia TSUE w sprawie C-385/09 Nidera wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym podatek ten stał się należny, a jego powstanie nie jest w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy, ale od zaistnienia po stronie podatnika zamiaru, potwierdzonego obiektywnymi dowodami, prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dotyczących VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych w czasie, gdy nie widniał on w rejestrze podatników podatku od towarów i usług, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i  usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz  spełniają inne warunki określone w przepisach ustawy). Niemniej, ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

Analiza okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zaliczkowych dotyczących nabycia nieruchomości otrzymanych przed dniem złożenia formularza VAT-R i rejestracją jako czynny podatnik podatku VAT. W  analizowanym przypadku spełnione są bowiem, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, przesłanki warunkujące nabycie prawa do odliczenia podatku naliczonego, a mianowicie zakupiony lokal użytkowy wykorzystywany jest przez Panią do czynności opodatkowanych. Jak rozstrzygnięto wyżej, świadczona przez Panią usługa najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, ponadto, wynajem przedmiotowego lokalu nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Nie mogła Pani również korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, ponieważ utraciła Pani prawo do korzystania z tego zwolnienia w październiku 2022 r.

Przy czym, aby mogła Pani skorzystać z ww. prawa do odliczenia, musi Pani m.in. spełnić warunki formalne, tj. usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie Pani jako podatnika.

W tym celu konieczne jest uprzednie dokonanie przez Panią odpowiedniego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R dla potrzeb podatku od towarów i usług i wskazanie okresu rozliczeniowego, od którego Pani jako podatnik VAT czynny mogła rozliczać podatek od  towarów i usług i składać deklaracje dla potrzeb tego podatku.

W okolicznościach niniejszej sprawy istnieją podstawy do tego, aby została Pani zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w okresie od lutego 2022 r., tj. od kiedy ponosiła Pani wydatki na przyszłą działalność gospodarczą w zakresie najmu lokalu użytkowego i za te okresy rozliczeniowe złoży Pani stosowne deklaracje dla podatku VAT.

Zatem skoro w aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego wskaże Pani luty 2022 r. jako pierwszy miesiąc, za który będzie złożona deklaracja podatkowa dla potrzeb podatku od towarów i usług, to uwzględniając zapisy wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, art. 88 ustawy oraz art. 86 ust. 13 ustawy, ma Pani prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych od lutego 2022 r. na poczet zakupu nieruchomości, które są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Realizacja prawa do odliczenia podatku VAT  z faktur zaliczkowych dotyczących nabycia nieruchomości otrzymanych przed dokonaniem rejestracji, może nastąpić dopiero po uzyskaniu przez Panią statusu zarejestrowanego (czynnego) podatnika podatku od towarów i usług i po złożeniu przez Panią zaległych deklaracji podatkowych dla potrzeb podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe przypadające od lutego 2022 r., zgodnie z cyt. wyżej art. 86 ust. 10, ust. 10b, ust. 11 i ust. 13 ustawy.

Tym samym Pani stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 2 i nr 4 jest prawidłowe.

Odnosząc się do Pani wątpliwości objętych pytaniem nr 3, wskazania wymaga, że zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy:

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Jak stanowi art. 106e ust. 1 pkt 1 - 15 ustawy:

Z ww. uregulowań wynika, że faktura powinna m.in. jednoznacznie określać imiona i nazwiska lub nazwy podatnika (sprzedawcy) i nabywcy oraz ich adresy. Faktura powinna zawierać dane nabywcy towaru lub usługi i tym samym dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a jako wystawca i nabywca powinni widnieć faktyczni uczestnicy transakcji. Każdorazowo należy ustalić więc nabywcę towaru lub usługi, który powinien wynikać z zawartej umowy.

Celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział.

Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym. Zatem, co do zasady, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Oznacza to, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wskazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Z powyższego wynika, że o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym prawa do odliczenia podatku naliczonego, wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania.

Należy zauważyć, że chociaż faktura powinna zawierać dane dotyczące nabywcy wymienione w art. 106e ustawy, to jednak niewskazanie niektórych z tych informacji nie wyklucza możliwość jego identyfikacji na podstawie pozostałych danych zawartych na fakturze.

Brak NIP-u przy jednoczesnym prawidłowym wskazaniu pozostałych danych podmiotu będącego nabywcą jest wadą techniczną, niewyłączającą możliwości zweryfikowania dokonania zdarzenia gospodarczego i prawidłowego określenia nabywcy towaru, a jednocześnie pozostającą bez znaczenia dla wysokości zobowiązania podatkowego. Niemniej jednak opisany błąd powinien być skorygowany w ten sposób aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy podmiotami gospodarczymi prawidłowo oznaczonymi zgodnie z przepisami ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że posiada Pani fakturę VAT dokumentującą wykonane w lokalu prace wykończeniowe oraz zakup niezbędnego wyposażenia do lokalu. Faktury otrzymała Pani w lutym 2022 r. Wskazała Pani również, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług udokumentowanych fakturami powstał w lutym 2022 r.  Omyłkowo jednak faktura ta nie zawiera Pani numeru NIP. Niemniej jednak zakup usługi wykończeniowej oraz niezbędnego wyposażania do lokalu związany jest wyłącznie z tym lokalem, który zgodnie z założeniem przeznaczyła Pani na cele działalności gospodarczej.

Jak wyżej wskazano, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury uzależnione jest od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, a także od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis art. 88 ustawy enumeratywnie określa listę przypadków, w których podatnik został pozbawiony prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jednakże nie wymienia opisanej we wniosku nieprawidłowości (braku NIP nabywcy) jako przesłanki negatywnej powodującej utratę prawa do odliczenia podatku naliczonego (w sytuacji, gdy faktura odzwierciedla prawdziwe zdarzenie gospodarcze). Zatem brak numeru NIP na fakturze nie przesądza o braku prawa do odliczenia podatku VAT.

Zatem analiza okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa i rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 2 prowadzi do wniosku, że skoro wyposażenie oraz usługi budowlane dotyczące prac wykończeniowych w lokalu zostały nabyte na potrzeby prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej w celu wynajmu, który nie korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy oraz – jak Pani wskazała – najem opodatkowuje Pani podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, to – przy założeniu, że nie wystąpią okoliczności wymienione w art. 88 ustawy – przysługuje Pani prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie usług budowlanych dotyczących prac wykończeniowych w lokalu oraz zakup wyposażenia, pomimo, iż faktura nie zawiera numeru NIP.

W konsekwencji, stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Panią w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tym samym, przyjąłem jako element stanu faktycznego Pani jednoznaczne wskazanie, że zgodnie z treścią aktu notarialnego oraz wystawionymi przez Dewelopera fakturami zaliczkowymi, nieruchomość ma charakter lokalu użytkowego.

Odnośnie powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych, zauważenia wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.).