Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 1 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 13 sierpnia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Nazwa stanowiska Wnioskodawczyni: administrator baz danych. Od stycznia tego roku Wnioskodawczyni została przeniesiona do zespołu „inżynieryjnego” z zespołu „operacyjnego”, w związku z tym charakter Jej pracy się zmienił - aktualnie pracuje na podstawie projektów, a Jej głównymi obowiązkami w pracy są: aktualizacja i optymalizacja oraz tworzenie nowych skryptów, funkcji w języku … i …, funkcji składowanych, które używane są w bazach danych oraz tworzenie nowej dokumentacji dla zespołu administratorów baz danych.

Nowe funkcje, które do tej pory Wnioskodawczyni stworzyła są niepowtarzalne, nie są rutynowe i nie są podobne do innych funkcji, które już zostały stworzone wcześniej.

Procedury składowane również posiadają powyższe cechy. Jedna funkcja, którą Wnioskodawczyni stworzyła – jej kod zawiera inny kod, który został dostarczony odgórnie Wnioskodawczyni, wcześniej ten fragment kodu został lekko zmodyfikowany, a reszta kodu została napisana przez Nią.

Wnioskodawczyni zaznacza, że każda funkcja czy procedura składowana, która tworzą w zespole, ma konkretną formę, czyli zawiera opis, przykłady, informację kto stworzył i kiedy i notatki – są to stałe elementy takiej funkcji czy procedury składowanej.

Dokumentacje, które Wnioskodawczyni tworzy opisują proces postępowania w danej sytuacji, który ma być przestrzegany dla zespołu administratorów baz danych. Każda taka dokumentacja również ma pewne wytyczne o tym, jak powinna wyglądać i co zawierać po kolei, czyli: opis, podsumowanie, dziennik zdarzeń, status, spis treści oraz instrukcję etc. Każda instrukcja jednak opisuje inny proces -czasami jest to proces, który już istnieje i trzeba go opisać, lub zdarza się, że Wnioskodawczyni opracowuje nowy proces działania i go udokumentowuje. Każda nowa funkcja czy procedura składowana jest przechowywana w zdalnym i lokalnym repozytorium. Każda dokumentacja również jest przechowywana oficjalnie z portalu „…”, z którego korzysta firma.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że nigdy nie prowadziła, ani nie prowadzi aktualnie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.).

Wnioskodawczyni wykonuje pracę na podstawie zawartej z pracodawcą umowy o pracę. Oczekuje wydania interpretacji podatkowej od stycznia bieżącego roku. Od stycznia 2025 r. zmieniała zespół, przełożonego oraz obowiązki Wnioskodawczyni częściowo się zmieniły. Formuła/charakter pracy się zmienił. Jednakże umowa o pracę Wnioskodawczyni się nie zmieniła, nie dostała również żadnego aneksu do umowy.

Utwory tworzone przez Wnioskodawczynię były i będą przejawem działalności twórczej w dziedzinie programów komputerowych, art. 22 ust. 9b pkt 1 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie wszystkie, lecz niektóre z utworów będą utworami w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Niektóre z utworów będą odznaczały się:

-rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

-nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności szkoleniowych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

-nie będą jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez pracodawcę.

Tworzone przez Wnioskodawczynię prace:

-będą odznaczać się niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością,

-będą przejawem indywidualnej, kreatywnej działalności,

-będą odznaczać się oryginalnym, twórczym charakterem.

Z zawartej umowy o pracę nie wynika, że w związku z wykonywaniem pracy twórczej następuje przeniesienie autorskich praw majątkowych i zależnych do stworzonego utworu na podmiot, z którym zawarto umowę. Wnioskodawczyni nie otrzymuje żadnego konkretnego honorarium za przeniesienie praw autorskich do stworzonego utworu.

Dotychczasowa umowa, którą zawarła z pracodawcą obejmuje czynności niebędące przedmiotem praw autorskich. Dotychczasowe obowiązki Wnioskodawczyni również nie obejmują czynności będących przedmiotem praw autorskich. Aktualna umowa o pracę nie przewiduje zróżnicowania należnego wynagrodzenia na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem czynności niebędących czynnościami o charakterze twórczym – ta kwestia nie została uregulowana. Obowiązki Wnioskodawczyni się zmieniły, lecz umowa zawarta z pracodawcą pozostała ta sama – celem tego pisma jest wymuszenie na pracodawcy zmiany Jej umowy tak, aby brała pod uwagę zróżnicowanie należnego wynagrodzenia na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem czynności niebędących czynnościami o charakterze twórczym.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy otrzymywała Pani honorarium za korzystanie z praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzenie tymi prawami w sytuacji, gdy nie stworzyła w danym miesiącu żadnego utworu?”, Wnioskodawczyni wskazała: nie ma ustalonego honorarium i nie ma planów aby to honorarium ustalić.

Ewidencja utworów będzie prowadzona.

Pytanie

W związku z tym, że aktualnie forma pracy Wnioskodawczyni się zmieniła, chciałaby się dowiedzieć, czy tworzenie nowych funkcji dla modułu …, dokumentacji oraz nowych procedur składowanych używanych w bazach danych, mogłoby wiązać się z zastosowaniem 50% kosztów uzyskania przychodów do honorarium autorskiego?

Uzasadnienie

Wnioskodawczyni powołuje się na interpretację ogólną o ID 429633, sygnatura: DD3.8201.1.2018, a zwłaszcza na fragment: „[...] Uwzględniając powyższe regulacje dotyczące utworu, przyjąć należy, że jest on przeciwstawny działalności odtwórczej, rzemieślniczej, technicznej, zatem tym wszystkim zachowaniom, które nie angażują wyobraźni, nie pozwalają człowiekowi na swobodną ekspresję, których efekty są z góry określone, powtarzalne, szablonowe (por. wyr. WSA w Szczecinie z 20 września 2014 r., I ACa 574/14, niepubl.): „Utwór powinien stanowić rezultat działalności kreacyjnej, prowadząc do powstania subiektywnie nowego wytworu intelektu. Tę cechę utworu określa się niekiedy mianem oryginalności. Z tego względu nie można zakwalifikować jako utworu efektu działalności wyłącznie rutynowej, szablonowej, zdeterminowanej (przez przeznaczenie, materiał, wiążące schematy), pozbawiającej twórcę swobody dokonywania wyborów. Podkreślić jednocześnie trzeba, że sam przejaw działalności twórczej nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego, albowiem konieczne jest, aby wytwór charakteryzował się także indywidualnością. Oznacza to, że samodzielnie wytworzone produkty intelektualne można uznać za utwór, jeżeli wykazują dostatecznie doniosłe różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi produktami intelektualnymi."[2]). [...]”

Wnioskodawczyni chce zaznaczyć, że nowe funkcje, procedury składowane czy dokumentacja odznaczają się powyższymi cechami, które uznają je za przedmioty prawa autorskiego: nie są rutynowe, szablonowe, ani zdeterminowane. Są one indywidualne i nie ma podobnych utworów poprzednio wytworzonych.

Zdaniem Wnioskodawczyni przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, na podstawie art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.), utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W szczególności ochronie podlega utwór wyrażony słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi, w tym program komputerowy.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, a ochrona obejmuje wszystkie formy ich wyrażenia, w tym kod źródłowy, kod wynikowy, dokumentację projektową i użytkową.

W świetle art. 22 ust. 9b pkt 1 lit. e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% można stosować do przychodów z tytułu korzystania z praw autorskich lub rozporządzania nimi, m.in. w zakresie działalności twórczej w dziedzinie programów komputerowych.

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni tworzy autorskie funkcje w języku … w ramach modułów …, procedury składowane w … oraz dedykowaną dokumentację techniczną. Każdy z tych wytworów jest wynikiem Jej pracy twórczej o indywidualnym charakterze, stanowi przejaw działalności twórczej w dziedzinie programów komputerowych i podlega ochronie prawnoautorskiej na podstawie art. 1 oraz art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawczyni uważa, że w części przychodu uzyskanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do ww. utworów przysługuje Jej prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9b pkt 1 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Źródła przychodów osób fizycznych

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Natomiast w świetle art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 12 ust. 4 cytowanej ustawy:

Tytuły osiąganych przychodów

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 tejże ustawy:

Stosownie do art. 22 ust. 9b cytowanej ustawy:

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 10a ww. ustawy:

Pojęcie twórczości

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu korzystania z praw autorskich lub pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami), i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.).

O zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje zatem fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich i pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami) do utworu, będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Jak stanowi art. 1 ust. 2 ww. ustawy:

Jak wskazuje art. 1 ust. 2¹ powoływanej ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 cytowanej ustawy:

Zatem, twórca – pracownik nabywa prawa autorskie majątkowe i osobiste, z tym, że prawa osobiste są niezbywalne. Podstawową zasadą prawa autorskiego jest, że prawo to powstaje w sposób pierwotny na rzecz twórcy. Zatem, z chwilą powstania utworu pracownik nabywa do niego prawa majątkowe i osobiste.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Jest to nabycie następcze w drodze tzw. cessio legis. Przed przyjęciem utworu prawa autorskie majątkowe przysługują twórcy. W konsekwencji, z chwilą przyjęcia utworu dochodzi do rozporządzenia majątkowym prawem autorskim.

Aby zatem można było zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

-praca, która jest wykonana przez pracownika stanowi przedmiot prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych (przedmiotem umowy o pracę jest powstanie utworu),

-pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z rozporządzania prawami autorskimi (niezbędne jest rozporządzenie prawem autorskim na rzecz pracodawcy),

-z umowy o pracę (lub innego dokumentu) wynika rozróżnienie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z rozporządzeniem prawem autorskim i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych,

-przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc przedstawiony we wniosku opis sprawy na grunt powołanych wcześniej regulacji prawnych, podkreślić należy, że samo posiadanie statusu twórcy utworów jest niewystarczające do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu. Niezbędne jest by twórca osiągał przychód bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych lub rozporządzaniem tymi prawami, co powinno wynikać z zawartej umowy o pracę.

Tymczasem w opisie sprawy wskazała Pani, że z zawartej umowy o pracę nie wynika, że w związku z wykonywaniem pracy twórczej następuje przeniesienie autorskich praw majątkowych i zależnych do stworzonego utworu na podmiot, z którym zawarto umowę. Nie otrzymuje Pani żadnego konkretnego honorarium za przeniesienie praw autorskich do stworzonego utworu.

Tym samym na tle takiego opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że do przychodów osiągniętych przez Panią z tytułu uzyskiwanego wynagrodzenia za pracę twórczą w ramach zawartej umowy z pracodawcą, nie można zastosować 50% kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z powoływaniem przez Panią we wniosku przepisu: „art. 22 ust. 9b pkt 1 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”, wyjaśniam, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera takiej jednostki redakcyjnej.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.