Interpretacja indywidualna z dnia 03.11.2008, sygn. IBPP1/443-1085/08/AW, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2008r. (data wpływu 29 lipca 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 października 2008r. (data wpływu 13 października 2008r.) oraz pismem z dnia 8 października 2008r. (data wpływu 27 października 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sankcji związanej z niedopełnieniem obowiązku rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu na kasie rejestrującej oraz metodologii obliczenia tej sankcji jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie sankcji związanej z niedopełnieniem obowiązku rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu na kasie rejestrującej oraz metodologii obliczenia tej sankcji. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 października 2008r. (data wpływu 13 października 2008r.) oraz pismem z dnia 8 października 2008r. (data wpływu 27 października 2008r.) będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 30 września 2008r. znak IBPP1/443-1085/08/AW.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W myśl ustawy o podatku VAT, istnieje obowiązek ewidencjonowania kwot obrotu i podatku należnego przy pomocy kas rejestrujących. Obowiązek ten dotyczy wyłącznie podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. W 2003r. firma przekroczyła kwotę obrotów 40.000 zł, liczba wszystkich dokonanych operacji świadczenia usług, o których mowa w pkt 1, w 2003r. przekroczyła 50, przy czym liczba odbiorców tych usług w tym okresie była większa niż 20. W związku z powyższym Spółka winna była rozpocząć ewidencję obrotów z osobami fizycznymi za pomocą kasy fiskalnej.

Firma nie dotrzymała warunku zwolnienia o którym mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, w związku z czym utraciła prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania po upływie dwóch miesięcy licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiły te zdarzenia, przez co naraziła się na sankcję w wysokości zwrotu 30% VAT-u naliczonego związanego ze sprzedażą na rzecz osób fizycznych.

Spółka uważa, że nie dokonywała żadnych zakupów, które miałyby związek ze sprzedażą na rzecz osób fizycznych. Niemożliwe jest, aby np. ustalić jaki jest koszt papieru czy też energii elektrycznej potrzebnej do wydrukowania FV dokumentującej tę sprzedaż.

Spółka na rzecz osób fizycznych dokonywała sprzedaży złomu, odlewów kominkowych oraz świadczyła usługi frezowania. Każda ta transakcja była dokumentowana FV. Spółka Akcyjna z udziałem Skarbu Państwa jest tak zorganizowana, że dokonanie sprzedaży bez udokumentowania jej fakturą VAT jest niemożliwe. Gdyby Spółka dokumentowała tę sprzedaż na kasie fiskalnej, to ze względu na przyjęty obieg dokumentów musiałaby i tak wystawić fakturę VAT imienną tak jak to zrobiła, tylko tyle że do kopii faktury dołączyłaby wydruk paragonu z kasy fiskalnej. W związku z tym, iż zwolnienie Spółki z ewidencjonowania obrotów nie jest możliwe, kasa fiskalna zostanie niezwłocznie zainstalowana.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że przedmiotem działalności Spółki jest:

• produkcja broni i amunicji,
  
• produkcja obrabiarek i narzędzi mechanicznych,
  
• obróbka metali i nakładanie powłok na metale,
  
• obróbka mechaniczna elementów metalowych.
  
  

Spółka na rzecz osób fizycznych dokonywała sprzedaży usług na powierzonym materiale. Były to usługi takie jak: niklowanie, chromowanie, frezowanie, hartowanie, nawęglanie oraz azotowanie. Niezbędnym do wykonania tych usług jest robocizna, energia, gaz, piasek, glina do nawęglania, węgiel drzewny, sól. W celu wykonania tych usług Spółka dokonywała zakupów ww. materiałów na podstawie faktur VAT.

Ponadto Spółka dokonywała wyprzedaży zbędnego, zezłomowanego wyposażenia np. biurka, krzesła, złom sprzętu technicznego. Elementy zezłomowane również były przedmiotem zakupów udokumentowanych fakturą VAT. W latach 2002-2005 przedmiotem działalności Spółki było również odlewnictwo żeliwa i stali. Spółka posiadała własną odlewnię i produkowała odlewy tzw. wkłady kominkowe. Niedopuszczone do sprzedaży przez kontrolę jakości wybrakowane wkłady były sprzedawane po cenie złomu.Wszystkie materiały mające bezpośredni i pośredni związek z produkcją wkładów kominkowych dokonywane były na podstawie faktur VAT.

Spółka dokumentowała fakturą VAT każdą transakcję sprzedaży niezależnie od tego czy sprzedaż dotyczyła osoby fizycznej czy też prowadzącej działalność gospodarczą. Osoba, która wchodziła na zakład była identyfikowana w biurze przepustek i otrzymywała dokument potwierdzający godzinę wejścia i wyjścia. Nie było możliwe aby jakakolwiek transakcja nie była udokumentowana. Spółka jest tak zorganizowana, że dokonanie sprzedaży bez jej udokumentowania jest niemożliwe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jeżeli tak, to w jaki sposób ma ustalić metodologię dokonania takiej korekty?

Zdaniem Wnioskodawcy, obniżenie VAT-u naliczonego z poprzednich okresów o 30% daje w wyniku 0, gdyż jak wyżej stwierdził Wnioskodawca nie dokonywał on żadnych zakupów opodatkowanych podatkiem VAT mających związek ze sprzedażą na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Wnioskodawca uważa, że nie ma obowiązku dokonywania jakichkolwiek korekt. Ponadto w opisanej sytuacji przepisy obowiązującego prawa w żaden sposób nie określają metod obliczenia i ustalenia ewentualnej korekty.

Jak wynika z art. 111 ust. 2 ustawy o VAT, podatnicy, którzy nie rozpoczną ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy fiskalnej w obowiązującym terminie, tracą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Ustawa nie określa jednak, czy utrata prawa do odliczenia części podatku naliczonego dotyczy jedynie zakupów, które podlegają ewidencjonowaniu za pomocą kasy fiskalnej, czy też wszystkich zakupów. Zdaniem Wnioskodawcy należałoby ustalić udział sprzedaży na rzecz osób fizycznych w sprzedaży ogółem, następnie wyodrębnić z całości zakupów podatek naliczony od zakupów związanych ze sprzedażą na rzecz osób fizycznych. Wyliczoną kwotę należałoby obniżyć o 30% kwoty podatku naliczonego zmniejszając tym podatek naliczony w deklaracji VAT-7 ustalając ostatecznie kwotę VAT do zapłaty lub przeniesienia na miesiąc następny.

Przykład:
Sprzedaż ogółem 20.000 zł netto. Sprzedaż na rzecz osób fizycznych 12.000 zł netto.
VAT naliczony od zakupów 4.000 zł

• udział sprzedaży na rzecz osób fizycznych w sprzedaży ogółem:
  (12.000 zł : 20.000 zł) x 100% = 60%
  
• podatek naliczony od zakupów związanych ze sprzedażą na rzecz osób fizycznych:
  4.000 zł x 60% = 2.400 zł
  
• kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu ze względu na rozpoczęcie ewidencji za pomocą kasy fiskalnej z opóźnieniem:
  2.400 zł x 30% = 720 zł
  
• kwota podatku naliczonego podlegająca odliczeniu:
  4.000 zł 720 zł = 3.280 zł
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Natomiast w myśl art. 111 ust. 2 tej ustawy, podatnicy naruszający obowiązek określony w ust. 1 do czasu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących tracą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

Z uwagi jednak na stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę, należy odnieść się do regulacji zawartych w przepisach ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT z 1993r., a także wydanego na jej podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2002r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 234, poz. 1971 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2003r.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT z 1993r., podatnicy sprzedający towary i świadczący usługi, w tym również w zakresie handlu i gastronomii, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych, są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Natomiast w myśl art. 29 ust. 2 tej ustawy, podatnicy naruszający obowiązek określony w ust. 1, do czasu rozpoczęcia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, tracą prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30% podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

Z powyższego wynika zatem, że zarówno w poprzednim jak i obecnym stanie prawnym, ustawodawca przewidział swego rodzaju sankcję, w postaci utraty prawa do obniżenia podatku należnego o pewną część podatku naliczonego, w przypadku naruszenia przez podatnika obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że w 2003r. utracił on prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej po upływie dwóch miesięcy licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiły te zdarzenia, przez co naraził się na sankcję w wysokości zwrotu 30% VAT-u naliczonego związanego ze sprzedażą na rzecz osób fizycznych. Podał ponadto, że w związku z tym, iż zwolnienie go z ewidencjonowania obrotów nie jest możliwe, kasa fiskalna zostanie niezwłocznie zainstalowana.

Wobec powyższych stwierdzeń Wnioskodawcy, poza sporem pozostaje konieczność skorygowania przez niego podatku naliczonego dotyczącego zakupów związanych ze sprzedażą dokonywaną na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest bowiem świadomy, że zwolnienie go z obowiązku ewidencjonowania nie jest możliwe, zwolnienie to utracił w 2003r., więc prawną tego konsekwencją musi być zastosowanie przepisu art. 29 ust. 2 ustawy o VAT z dnia 8 stycznia 1993r. dotyczącego konieczności skorygowania podatku naliczonego o równowartość 30% podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Należy zauważyć, że taki sam obowiązek wynika z obecnie obowiązującego przepisu art. 111 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy, iż nie ma on obowiązku dokonywania jakichkolwiek korekt, należało uznać za nieprawidłowe.

Zapis cytowanego powyżej art. 29 ust. 2 ustawy o VAT z 1993r. (obecnie art. 111 ust. 2 ustawy o VAT) nie precyzuje, czy utrata prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczy zakupu wszystkich towarów i usług, czy tylko tych które związane są ze sprzedażą podlegającą ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kas rejestrujących. Rozstrzygnięcia powyższej wątpliwości dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów podejmując uchwałę z dnia 16 listopada 1998r. (sygn. akt FPS 7/98), wydanej na tle art. 29 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (lecz aktualnej również w obecnym stanie prawnym). W sentencji powyższej uchwały stwierdzono, iż naruszenie przez podatnika obowiązku wynikającego z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT z 1993r. (obecnie art. 111 ust. 1 ustawy o VAT) powoduje, że na podstawie art. 29 ust. 2 ustawy o VAT z 1993r. (obecnie art. 111 ust. 2 ustawy o VAT), traci on prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towarów i usług tylko do tej części obrotu, która podlega ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W związku z powyższym, w przypadku naruszenia przez podatnika obowiązku wynikającego z art. 29 ust. 1 ustawy, traci on prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30% podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług w stosunku do tej części obrotu, która podlega ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jak zaproponował w swym stanowisku Wnioskodawca, możliwe jest więc zastosowanie proporcjonalnego rozliczenia udziału podatku naliczonego od zakupów związanych ze sprzedażą dokonywaną na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w podatku naliczonym od zakupów związanych ze sprzedażą ogółem w celu dalszego wyliczenia wartości podatku naliczonego, którego odliczenie Wnioskodawcy nie przysługuje. Jednakże należy zaznaczyć, że ten sposób wyliczenia może znaleźć zastosowanie tylko do tej części zakupów, które służyłyby zarówno sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i która miała zostać zaewidencjonowana na kasie rejestrującej, jak i pozostałej sprzedaży, a Wnioskodawca nie ma innej możliwości ich wyodrębnienia. Jeśli natomiast Wnioskodawca jest w stanie ustalić dokładną wartość podatku naliczonego (np. przy zakupie biurek, krzeseł) związanego ze sprzedażą na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, to należy te kwoty wyliczyć dokładnie. Należy mieć bowiem na uwadze fakt, że przedmiotem sprzedaży było również zbędne zezłomowane wyposażenie, np. biurka, krzesła, złom sprzętu technicznego.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy prawidłowe. jest jedynie częściowo.

Jednakże oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Na marginesie należy zaznaczyć, że interpretacja niniejsza nie rozstrzyga kwestii zasadności lub niezasadności utraty przez Wnioskodawcę prawa do zwolnienia z ewidencjonowania obrotu za pomocą kas rejestrujących, bowiem w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca zaznaczył, iż prawo to utracił, a zwolnienie go z obowiązku ewidencjonowania nie jest możliwe, w związku z czym kasa rejestrująca zostanie niezwłocznie zainstalowana.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.