Interpretacja indywidualna z dnia 03.10.2008, sygn. ILPP2/443-620/08-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2008 r. (data wpływu 7 lipiec 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1. opodatkowania premii pieniężnych oraz ich dokumentacji jest nieprawidłowe,
2. wpływu premii pieniężnych na podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz ich dokumentacji oraz wpływu premii pieniężnych na podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca dokonuje transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od kontrahentów mających siedzibę na terytorium Unii Europejskiej. Zgodnie z ustalonymi warunkami handlowymi (ustalenia ustne bądź pisemne), w przypadku osiągnięcia przez Zainteresowanego określonej wielkości obrotów (zakupów) z danym kontrahentem, uprawniony on będzie do otrzymania premii pieniężnej. Wysokość premii pieniężnej kalkulowana będzie w odniesieniu do osiągniętej wielkości obrotów (zakupów). Z uwagi na fakt, iż premie pieniężne wypłacane będą ze względu na zrealizowaną wielkość obrotów (zakupów) w określonym czasie, premie pieniężne nie będą związane z żadną konkretną transakcją wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, niedopuszczalna jest kwalifikacja premii pieniężnych otrzymywanych od kontrahentów, jako zapłaty za usługę wykonaną przez Zainteresowanego na rzecz udzielającego premii pieniężnej i tym samym opodatkowanie premii pieniężnych podatkiem od towarów i usług.

Przy kwalifikacji premii pieniężnej od obrotu, jako zapłaty za usługę wykonaną przez Wnioskodawcę na rzecz udzielającego premii pieniężnej, konieczne byłoby wykazanie istnienia świadczenia (działania bądź zaniechania) odrębnego od samej dostawy towarów, które mogłoby stanowić usługę niezależnie opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W przypadku premii pieniężnej od obrotu jedynymi świadczeniami, które mogą stanowić przedmiot opodatkowania, są dostawy towarów, od ilości których uzależnione jest udzielenie premii pieniężnej. Z uwagi na fakt, że jedna czynność, jaką jest dostawa towarów, nie może jednocześnie stanowić dostawy towarów i świadczenia usług, nie ma możliwości wskazania usługi podlegającej opodatkowaniu. W związku z powyższym, zapłata premii pieniężnej nie ma charakteru wzajemnego, tzn. nie jest ekwiwalentem za wykonanie jakiejkolwiek usługi przez Zainteresowanego na rzecz udzielającego premii pieniężnej.

Nie można uznać zatem za świadczenie usługi, zrealizowania na rzecz kontrahenta określonej wielkości obrotów (zakupów). Na określoną wielkość obrotów (zakupów) składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w rozumieniu art. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności stanowiące nabycie towarów nie mogą jednocześnie przez ich zsumowanie stanowić usługi.

Zauważyć także należy, że opodatkowanie nabycia określonej ilości towarów jako usługi świadczonej przez Wnioskodawcę, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności: pierwszy raz jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, drugi raz jako świadczenia usługi przez Zainteresowanego, w ramach tej samej transakcji. Zdaniem Wnioskodawcy, podstawowym celem systemu podatku od towarów i usług, jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji. Tym samym za niedopuszczalne należy uznać podwójne opodatkowanie podatkiem od towarów i usług jednej transakcji.

Z uwagi na brak możliwości uznania premii pieniężnej jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, Zainteresowany stoi na stanowisku że nie jest konieczne dokumentowanie premii pieniężnej fakturą VAT.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06, uznał, że osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem wypłacana temu nabywcy premia (bonus) za uzyskanie tego pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia) za świadczenie usług.

Także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06 uznał, że usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Nie są możliwe sytuacje, w których jedna czynność stanowi jednocześnie dostawę i świadczenie usług. Ponadto Sąd stwierdził, że opodatkowanie usługi świadczonej przez nabywcę towaru będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi jako kolejnego zakupu o określonej łącznej wartości (świadczenia usługi) w ramach tej samej transakcji.

Zarazem Zainteresowany wskazał, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu w sprawie Mirror Group plc (C-409/98), wprost odrzucił możliwość uznania, że każda otrzymana płatność powoduje powstanie obowiązku podatkowego VAT. Europejski Trybunał Sprawiedliwości wypowiedział się na temat zasad opodatkowania premii, bonusa czy zachęty pieniężnej. Płatność ta miała charakter wynagrodzenia za przystąpienie do umowy, wyrażenie zgody na jej warunki i podjęcie decyzji o zostaniu klientem podmiotu dokonującego wpłaty. Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał, że nawet jeśli czynność taka jest wynagradzana, to nie może być tu mowy o świadczeniu usług ze strony podmiotu otrzymującego takie wynagrodzenie. Europejski Trybunał Sprawiedliwości potwierdził więc, że fakt otrzymania płatności wyłącznie za przystąpienie do umowy z tym, a nie innym dostawcą, nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu dyrektywy VAT. Ponadto Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg wskazał, że każdorazowo należy ustalać, czy dana transakcja stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług. Trybunał orzekł, że o tym, czy w świetle Dyrektywy VAT dana transakcja stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług powinny decydować wszystkie okoliczności zawarcia tej transakcji. Z powyższego orzeczenia wywieść należy wniosek, że niedopuszczalna jest sytuacja, aby jedna czynność stanowiła zarówno dostawę towarów jak i świadczenie usługi.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wykluczona jest kwalifikacja premii pieniężnej od obrotu jako rabatu cenowego, mającego wpływ na podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Premie pieniężne od obrotu stanowią świadczenie niezależne od jakiejkolwiek transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (nie można ich przypisać do konkretnej dostawy towarów). W przypadku udzielenia premii pieniężnej nie następuje obniżenie ceny na konkretne produkty, czy daną dostawę. Osiągnięcie przez Zainteresowanego określonej wielkości obrotów (zakupów) jest jedynie warunkiem decydującym o udzieleniu premii pieniężnej i stanowi podstawę kalkulacji wysokości premii pieniężnej. W konsekwencji, Zainteresowany stoi na stanowisku, że nie ma konieczności dokumentowania wypłaty premii pieniężnej wewnętrzną fakturą korygującą VAT.

Z uwagi na powyższe ustalenia (brak możliwości uznania premii pieniężnej od obrotu za czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a także wykluczenie kwalifikacji premii pieniężnej od obrotu jako rabatu cenowego mającego wpływ na podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów) Wnioskodawca stoi na stanowisku, że premia pieniężna od obrotu powinna zostać udokumentowana notą księgową wystawioną przez kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za

• nieprawidłowe w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz ich dokumentacji oraz
• prawidłowe w zakresie wpływu premii pieniężnych na podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Za odpłatne świadczenie usług należy uznać, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego przepisu wynika, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy innym określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku VAT jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonywane usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczącym usługę i przekazywanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wnikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom.

W sytuacjach, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np.: nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób oraz premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą uznaje się, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię.

Jak wskazano we wniosku, Zainteresowany tak ułożył swoje stosunki handlowe z kontrahentami mającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej, że w wyniku osiągnięcia określonego pułapu obrotów (zakupów) uprawniony będzie do otrzymania premii pieniężnej. Premia ta nie będzie miała charakteru dobrowolnego, będzie bowiem uzależniona od osiągnięcia pewnego poziomu zakupów, a więc konkretnego zachowania nabywcy.

W takim przypadku, przedmiotowa premia będzie stanowić rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Otrzymanie premii pieniężnej jako wynagrodzenia za świadczone usługi powinno zostać udokumentowane, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, fakturą VAT spełniającą wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

Ponadto tut. Organ informuje, iż dostawa towarów zachowuje swój charakter przez cały czas trwania umowy, na podstawie której strony prowadzą współpracę. Natomiast stosunek na podstawie, którego wypłacana jest premia pieniężna, jest odrębną relacją zobowiązaniową, wynikającą z umowy regulującej zasady współpracy między kontrahentami.

Wobec powyższego, jeżeli mamy do czynienia z dwoma stosunkami prawnymi, nie można mówić o podwójnym opodatkowaniu, czy o opodatkowaniu tej samej transakcji raz jako dostawy towarów, a drugi jako usługi, bowiem przedmiotem opodatkowania w sytuacji otrzymywania premii pieniężnych, jest inne zachowanie nabywcy towarów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Zainteresowany będzie otrzymywał premie pieniężne w związku z osiągnięciem określonej wielkości obrotów z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów w danym przedziale czasowym.

Art. 31 ust. 1 ustawy stanowi, że podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić. W myśl art. 31 ust. 2 ustawy, podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1, obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze związane z nabyciem towarów, z wyjątkiem podatku,
2. wydatki dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu oraz ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Biorąc pod uwagę, iż przedmiotowe premie pieniężne będą stanowić wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za świadczenie usług na rzecz dostawców unijnych (świadczenie niezależne) oraz nie będą miały związku z żadnymi konkretnymi transakcjami wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, stwierdzić należy, iż nie będą one miały wpływu na podstawę opodatkowania tych nabyć.

W związku z powyższym, Zainteresowany nie może dokumentować otrzymanych premii pieniężnych wewnętrznymi fakturami korygującymi VAT, lecz jak wskazano powyżej, poprzez wystawienie faktur VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy.

Reasumując, otrzymane od kontrahentów unijnych premie pieniężne będą stanowiły wynagrodzenie za świadczone przez Zainteresowanego na ich rzecz usługi, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Z uwagi na fakt, że przedmiotowe premie, nie będą związane z żadną konkretną transakcją, lecz będą stanowiły świadczenie odrębne, to nie będą miały wpływu na podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów. Zatem, w celu udokumentowania otrzymanych wynagrodzeń (premii pieniężnych) za świadczenie usług, na rzecz kontrahentów Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktur VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy.

Odnośnie orzeczenia w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg, tut. Organ wyjaśnia, że przedmiotowe rozstrzygnięcie dotyczyło świadczenia usług gastronomicznych, zaś wątpliwości w tej sprawie odnosiły się do kwalifikacji niektórych czynności związanych z tą konkretną działalnością, której Wnioskodawca nie wykonuje. Natomiast w orzeczeniu w sprawie C-409/98 Mirror Group plc Europejski Trybunał Sprawiedliwości wypowiedział się na temat zasad opodatkowania premii, bonusu czy zachęty pieniężnej otrzymanej z tytułu przystąpienia do umowy najmu długoterminowego. Płatność ta miała więc charakter wynagrodzenia za przystąpienie do umowy, wyrażenie zgody na jej warunki i podjęcie decyzji o zostaniu klientem podmiotu dokonującego wypłaty. ETS uznał, że nawet jeśli czynność taka jest wynagradzana, to nie może być tu mowy o świadczeniu usług ze strony podmiotu otrzymującego takie wynagrodzenie. Faktem jest, że ETS uznał, iż otrzymanie płatności przez najemcę wyłącznie za to, że przystępuje on do umowy z tym, a nie innym wynajmującym, a więc decyduje się nabywać określone usługi od tego, a nie innego dostawcy, nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu przepisów VI Dyrektywy. Przedmiotowa sprawa ma jednakże odmienny stan faktyczny.

Ponadto tut. Organ podkreśla, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki Polskich Sądów Administracyjnych dotyczą konkretnych spraw podatników, osadzonych w określonych stanach faktycznym. Rozstrzygnięcia dokonane przez sądy są wiążące wyłącznie w sprawach, w których zostały wydane i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Bowiem źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 roku (Dz. U. Nr 78, poz. 483) Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. Organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.