Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) (dalej: „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.).

Jako jednostka samorządu terytorialnego Gmina jest zwolniona podmiotowo z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2025, poz. 278 z późn. zm) - dalej jako: „ustawa o CIT”.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do wykonywania niektórych zadań Gmina tworzy spółki prawa handlowego bądź też posiada udziały/akcje w spółkach kapitałowych.

Obecnie Spółka posiada udziały/akcje w poniższych spółkach: (…)

Gmina w ramach prowadzonej działalności z niektórymi spółkami zawiera transakcje przekraczające progi wskazane w art. 11k ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których przekroczenie obliguje podmioty do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych oraz do złożenia zgodnie z art. 11t ust. 1 informacji o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną według wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Jednocześnie obecnie w radach nadzorczych powiązanych spółek zasiada 3 pracowników Urzędu Miasta oraz Zastępca Prezydenta. Powiązania te są konsekwencją posiadanych udziałów/akcji w poszczególnych Spółkach. Nie możemy jednak wykluczyć, że w przyszłości w organach spółek powiązanych z Gminą nie będą zasiadali inni pracownicy urzędu Miasta czy członkowie ich rodzin.

Pytanie

Czy Gmina może korzystać z uregulowanego w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT wyłączenia z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych (art. 11k ust. 2 ustawy o CIT) oraz składania informacji o cenach transferowych za rok podatkowy (art. 11t ust. 1 ustawy o CIT) w zakresie wszystkich powiązań kapitałowych i osobowych?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina może korzystać z uregulowanego w art. 11 n pkt 5 ustawy o CIT wyłączenia z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych (art. 11k ust. 2 ustawy o CIT) oraz składania informacji o cenach transferowych za rok podatkowy (art. 11t ust. 1 ustawy o CIT) w zakresie wszystkich powiązań kapitałowych i osobowych, bowiem jako jednostka samorządu terytorialnego, wszystkie powiązania wynikają z powiązań z jednostką samorządu terytorialnego.

Jednostki samorządu terytorialnego (w tym gminy) są zwolnione podmiotowo z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 11c ustawy o CIT:

1.Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2.Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3.Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4.W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej „transakcją właściwą”, uwzględniając:

1)warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2)fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

- organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

Ponadto, jak wynika art. 11k tej ustawy:

1.Podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania w postaci elektronicznej lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w terminie do końca dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2.Lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość przekracza w roku podatkowym następujące progi dokumentacyjne:

1)10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej;

2)10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej;

3)2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej;

4)2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

2a. W przypadku transakcji kontrolowanych z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową lub zagranicznym zakładem położonym na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, próg dokumentacyjny wynosi:

1)2 500 000 zł - w przypadku transakcji finansowej;

2)500 000 zł - w przypadku transakcji innej niż transakcja finansowa.

Ponadto zgodnie z art. 11t ust. 1 ustawy o CIT:

Podmioty powiązane:

1)obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych - w zakresie transakcji objętych tym obowiązkiem lub

2)realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1 -2 lub 10-12

- składają naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla podatnika, w terminie do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, informację o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną według wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Z kolei podmiotami powiązanymi w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o CIT są podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot lub podmioty na które znaczący wpływ wywiera ten sam podmiot.

Zgodnie zaś z art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b podmiotami powiązanymi są podmioty, na które wywiera znaczący wpływ małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot.

Natomiast przez wywieranie znaczącego wpływu o których mowa powyżej zgodnie z art. 11a ust. 2 CIT rozumie się:

1)posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a)udziałów w kapitale lub

b)praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c)udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2)faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3)pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Jak wynika z powyższego, istniejące między podmiotami powiązania mogą mieć nie tylko charakter kapitałowy, lecz również osobowy. Powiązania mogą występować w różnej konfiguracji (np. mogą występować zarówno powiązania kapitałowe, jak i osobowe, bądź wyłącznie powiązania kapitałowe albo tylko powiązania osobowe).

Jednakże zwrócić uwagę należy na art. 11n ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.

Wszystkie powiązania (zarówno kapitałowe jak i osobowe) Gminy ze wskazanymi w stanie faktycznym spółkami wynikają z powiązań z jednostką samorządu terytorialnego, jaką jest Gmina. Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 15 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 420/23: „Ustawodawca w żaden sposób nie określa (nie doprecyzowuje) jakie to mają być powiązania, zatem - zdaniem Sądu - mogą to być powiązania wszelakiego rodzaju, zarówno bezpośrednie jak i pośrednie, kapitałowe jak i osobowe, itd.”.

Ponadto, jak stwierdza Sąd: „W obecnym stanie prawnym zgodnie z art. 11n pkt 5 obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami. Jednakże - wbrew twierdzeniu Organu - zastosowania spornego przepisu nie wyklucza fakt, że „Wnioskodawca nie jest powiązany wyłącznie z jednostką samorządu terytorialnego poprzez powiązania kapitałowe, a w analizowanej sprawie występują także powiązania osobowe”.

Powiązania osobowe również - na co wskazano już wyżej - wynikają „wyłącznie z powiązania z jednostką samorządu terytorialnego”, która - w ramach wzmocnienia swojego nadzoru właścicielskiego - deleguje swoich przedstawicieli do władz Spółki. Te powiązania osobowe w żaden sposób nie są niezależne od powiązań z jednostką samorządu terytorialnego. Wręcz przewinie - wynikają właśnie z uprawnień właścicielskich Gminy - jako stuprocentowego udziałowca Spółki, zatem wynikają „wyłącznie z powiązania z jednostką samorządu terytorialnego”.

Takie postępowanie nie jest jedynie domeną Skarbu Państwa oraz gmin i spółek z większościowym (100%) ich udziałem. Również w praktyce handlowej to zjawisko występuje powszechnie. W relacji spółka-matka a spółka-córka, ta pierwsza bardzo często deleguje swojego przedstawiciela (np. członka zarządu - czego odpowiednikiem w gminie jest np. skarbnik lub sekretarz gminy) do władz (np. rady nadzorczej) spółki-córki. Te powiązania osobowe również nie są „niezależne”, wynikają z powiązań kapitałowych, wzmacniają jedynie nadzór nad spółka. Zazwyczaj kończą się również jednocześnie lub zaraz po odwołaniu ze stanowiska w spółce matce.

Podobna sytuacja ma miejsce w Spółce (Wnioskodawcy), do której władz (rady nadzorczej) Gmina deleguje (…), a ich delegacja wynika właśnie z uprawnień właścicielskich Gminy i - jak należy przypuszczać - skończy się najpóźniej jednocześnie lub zaraz po ich odwołaniu ze stanowiska, gdyż nie wynika, jak już wspomniano, z ich osobistych cech i umiejętności, a jedynie z delegowania przez Gminę w celu zapewnienia sobie pełniejszego i bieżącego nadzoru nad Spółką, w której Gmina posiada 100% udziałów”.

Gmina pozyskała interpretację w zakresie braku obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych z dnia 27 maja 2025 roku znak 0111-KDIB1-2.4010.49.2025.1.END [winno być: 0111-KDIB1-2.4010.149.2025.1.END – przyp. organu], w której wskazano, że Gmina może korzystać z uregulowanego w art. 11 n pkt 5 ustawy o CIT wyłączenia z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych (art. 11 k ust. 2 ustawy o CIT) oraz składania informacji o cenach transferowych za rok podatkowy (art. 11t ust. 1 ustawy o CIT). Niemniej, w stanie faktycznym nie wymieniono powiązań osobowych, co powoduje niepewność Gminy czy interpretacja również została wydana w tym zakresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ustawą z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193; dalej: „ustawa nowelizująca”) zmieniono przepisy m.in. w zakresie cen transferowych.

Od 1 stycznia 2019 r. zasady dokumentacji cen transferowych ujęte zostały w Rozdziale 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 11k ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 11k ust. 2 ustawy o CIT:

W świetle definicji przedstawionej w art. 11a ust. 1 pkt 4, 5 i 6 ustawy o CIT:

Według art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Stosownie do treści art. 11t ust. 1 ustawy o CIT:

Z kolei zgodnie z art. 11n pkt 3 i 5 ustawy o CIT:

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gmina może korzystać z uregulowanego w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT wyłączenia z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych (art. 11k ust. 2 ustawy o CIT) oraz składania informacji o cenach transferowych za rok podatkowy (art. 11t ust. 1 ustawy o CIT) w zakresie wszystkich powiązań kapitałowych i osobowych.

Z brzmienia art. 11n pkt 5 ustawy o CIT wynika, że obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych nie mają podmioty, u których jedynym czynnikiem kwalifikującym do uznania je za podmioty powiązane jest fakt, że udziały (akcje) w tych podmiotach posiada Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego (związek) lub fakt, że Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego (związek) wywiera znaczący wpływ na te podmioty. Innymi słowy, z brzmienia art. 11n pkt 5 ustawy o CIT wynika, że nie mają obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych te podmioty, które są powiązane bezpośrednio lub pośrednio tylko ze Skarbem Państwa lub jednostką samorządu terytorialnego (związkiem).

W przedmiotowej sprawie, oprócz połączeń kapitałowych, które w określonym przypadku zwalniają z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, a które występują w relacji Gmina-Spółki, występują także powiązania o charakterze osobowym, bowiem (...). Te okoliczności sprawiają, że Wnioskodawca nie będzie zwolniony z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 5 ustawy o CIT.

Przepis art. 11n pkt 5 ustawy o CIT przewiduje bowiem, że obowiązek taki nie istnieje jedynie w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa (lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami). Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie jest możliwe zastosowanie art. 11n pkt 5 ustawy o CIT wobec nieziszczenia się przesłanek występujących w tym przepisie, ponieważ powiązania między Państwem a Spółkami  nie wynikają wyłącznie z powiązań z jednostką samorządu terytorialnego poprzez powiązania kapitałowe, ale występują także powiązania osobowe.

W tym miejscu należy jednak zauważyć, że w Państwa przypadku możliwe będzie zastosowanie powołanego wyżej przepisu art. 11n pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy Gmina może korzystać z uregulowanego w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT wyłączenia z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych (art. 11k ust. 2 ustawy o CIT) oraz składania informacji o cenach transferowych za rok podatkowy (art. 11t ust. 1 ustawy o CIT) w zakresie wszystkich powiązań kapitałowych i osobowych należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.