Zdaniem Wnioskodawcy:

Charakter usług świadczonych przez Spółkę:

Przy założeniu, że transport własnymi autokarami wykonywany przez Spółkę na terytorium Polski, podlega opodatkowaniu w Polsce, byłaby Ona uprawniona do zastosowania szczególnego obowiązku podatkowego, tj. z chwilą ustalenia marży, nie później jednak niż 15. dnia od wykonania usługi, jako że wykonywany na terytorium Polski transport pasażerski stanowi element usługi turystycznej.

Kluczowe dla opodatkowania VAT usług Spółki, w tym dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego, jest określenie rzeczywistego charakteru świadczeń wykonywanych przez Spółkę w zakresie organizacji wycieczek do Polski dla indywidualnych turystów.

Brak w ustawie o VAT definicji legalnej pojęcia usług turystyki, zdaniem Spółki, oznacza, iż zostały one użyte w tym akcie prawnym w znaczeniu potocznym. Właściwym zatem jest sięgnięcie do słownika języka polskiego celem wyjaśnienia powyższych pojęć. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN turystyka to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania.

Definicję pojęcia usług turystycznych znajdziemy również w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 223, poz. 2268 ze zm.). Stosownie do wskazanego przepisu przez usługi turystyczne należy rozumieć usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym. Wycieczka natomiast, zgodnie z art. 3 pkt 3 powołanej wyżej ustawy to rodzaj imprezy turystycznej, której program obejmuje zmianę miejsca pobytu jej uczestników.

A zatem, w ocenie Spółki przez usługę turystyki należy rozumieć kompleksową usługę świadczoną na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, w tym transport turystów, bez których dana impreza turystyczna, nie mogłaby się odbyć. Takie rozumienie tego pojęcia potwierdza również treść przepisu art. 119 ustawy o VAT, który jako przykłady usług nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty, stanowiących składnik świadczonej usługi turystyki, wskazuje transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe prowadzi do wniosku, iż przypadku usług turystycznych, o których mowa w ustawie o VAT, dochodzi do świadczenia złożonego (kompleksowego) składającego się z szeregu usług cząstkowych, takich jak np. transport, ubezpieczanie czy zakwaterowanie, które obiektywnie w aspekcie gospodarczym tworzą jedną (jedną usługę, jeden produkt) - wycieczkę, której nabyciem zainteresowani są turyści.

Potwierdzenie powyższej tezy znajdziemy zarówno w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS), krajowych sądów administracyjnych jak i indywidualnych interpretacjach w sprawie stosowania przepisów prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np.:

• w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd. ETS uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej;

• w wyroku z dnia 24.10.2001 r. sygn. I SA/Wr 816/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, iż usługa turystyki o której mowa w art. 119 ustawy ptu to świadczenie złożone na które składa się szereg usług (obcych i własnych) takich jak np. hotelarstwo, gastronomia, transport mający na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania (stałego pobytu). Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (Jedną usługę, jeden produkt);

• w interpretacji indywidualnej z dnia 24.03.2010 r. sygn. ITPP2/443-6/10/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, iż świadczone przez Spółkę, w ramach ww. imprez usługi własne polegające na przewożeniu turystów własnym autokarem nie stanowią odrębnych, samodzielnych usług, lecz są usługami składowymi usługi docelowej, jaką jest usługa turystyki.

Tym samym należy uznać, iż Spółka świadczy usługi turystyczne, a w ich ramach zapewnia różne świadczenia, w tym świadczenia nabyte od innych podmiotów oraz transport własnymi autokarami.

Ad 1.

Jak wywiedziono powyżej usługi transportu własnymi autokarami Spółki, wraz z innymi usługami świadczonymi na rzecz klientów - turystów, stanowią na potrzeby opodatkowania VAT usługę turystyczną.

W konsekwencji, dla określenia miejsca opodatkowania tych usług zastosowanie znajduje art. 28n ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę ma siedzibę.

Spółka wskazuje, że w art. 119 mowa jest zarówno o (1) usługach turystycznych opodatkowanych według marży w części, w jakiej podatnik nabywa świadczenia od innych podmiotów, jak i o (2) usługach własnych, tj. wykonywaniu przy świadczeniu usługi turystyki części świadczeń we własnym zakresie (art. 119 ust. 5 ustawy o VAT). Na powyższe rozumienie wskazują również wyroki sądów administracyjnych (np. WSA we Wrocławiu, wyrok z dnia 24.10.2007 r. sygn. I SA/Wr 816/07).

Stąd, art. 28n ust. 1 ustawy o VAT znajduje zastosowanie do usług turystycznych Spółki (obejmujących usługi obce i usługi własne w zakresie transportu). W konsekwencji miejscem świadczenia (opodatkowania) powyższych usług, z perspektywy polskich przepisów o VAT, powinny być Niemcy.

Tym samym uznać należy, iż Spółka powinna się zarejestrować na potrzeby VAT w Polsce i rozliczać polski VAT wyłącznie w związku z usługami opisanymi w pkt b stanu faktycznego (zwykłymi usługami transportowymi na rzecz innych firm).

Ad. 2.

W świetle § 3 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r. nr 246. poz. 1649), w przypadku świadczenia usług turystyki opodatkowanych według szczególnej procedury, o której mowa w art. 119 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustalenia marży nie później niż 15. dnia od wykonania usługi.

Spółka ponownie wskazuje, że w art. 119 mowa jest zarówno o (1) usługach turystycznych opodatkowanych według marży - w części, w jakiej podatnik nabywa świadczenia od innych podmiotów, jak i o (2) usługach własnych. tj. wykonywaniu przy świadczeniu usługi turystyki części świadczeń we własnym zakresie (art. 119 ust. 5 ustawy o VAT).

Zgodnie z przepisami o VAT (art. 119 ust. 5 ustawy o VAT), w przypadku świadczenia usług własnych w ramach kompleksowej usługi turystycznej wyodrębnia się podstawę opodatkowania z tego tytułu, przy czym w tym zakresie przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia (innymi słowy, usługi własne nie podlegają procedurze marży).

Jednakże, zdaniem Spółki, w odniesieniu do momentu powstania obowiązku podatkowego brak jest podstaw, aby świadczenie transportu własnego traktować według odmiennych zasad niż usługi turystyki.

Zdaniem Spółki, nawet gdyby Minister Finansów uznał, iż transport autokarowy wykonywany w ramach usług turystyki podlega opodatkowaniu polskim VAT (z czym Spółka się nie zgadza), w sensie ekonomicznym transport ten pozostaje w ścisłym związku z usługami turystycznymi.

Z uwagi na powyższe, moment powstania obowiązku podatkowego powinien zostać określony, tak jak dla pozostałych usług turystyki, z chwilą ustalenia marży, nie później niż 15. dnia od wykonania usługi.

Jednocześnie należy podkreślić, iż przepisy w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych przed wykonaniem usługi zaliczek, nie mają zastosowanie w stosunku do kwot otrzymywanych na poczet usługi turystycznej. Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych wyrażonym np. W postanowieniach w sprawie interpretacji prawa podatkowego: nr 1434/443/309-213/05/AO wydanej w dniu 09.11.2005 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów czy też nr PP/443-08/06 wydanym w dniu 25.05.2006 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kole.

Spółka podkreśla, że regulacje zawartych w § 3 ust. 1 Rozporządzenia zostały wprowadzone ze względu na specyfikę usług turystycznych uniemożliwiającą co do zasady ustalenie podstawy opodatkowania w momencie wykonania usługi czy otrzymania zaliczki.

W tym kontekście przewóz turystów realizowany w ramach świadczonej usługi turystyki podlega tej samej specyfice co całość usługi turystycznej, tzn.:

• nie jest możliwe ustalenie wartości podstawy opodatkowania w Polsce przed zakończeniem wycieczki (wtedy dopiero wiadoma jaka jest liczka kilometrów przejechanych w Polsce, ostateczna liczba pasażerów, wszystkie poniesione koszty);

• wtedy też dopiero możliwe jest ustalenie, jaką część ceny płaconej przez pasażera przypada na część turystyczną opodatkowaną na podstawie marży, a jaka na część transportową;

• innymi słowy, Spółka otrzymuje od turysty jedną płatność za wycieczkę do Polski, a dopiero po zorganizowaniu wycieczki, Spółka jest w stanie określić, jaką część ceny przypisać do usług opodatkowanych marżą a jaką, do usług własnych opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Tym samym, w momencie otrzymania zaliczki na poczet usługi turystycznej Spółka jeszcze nie zna podstawy opodatkowania VAT w Polsce (w odniesieniu do transportu własnego na terytorium Polski).

Mając na uwadze powyższe, w szczególności fakt, iż wszystkie usługi świadczone są przez Spółkę w zamian za łączną cenę pobieraną od turysty, oraz możliwość ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu usług własnych transportu dopiero w momencie ustalenia marży (zasadniczo po odbyciu wycieczki), zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że nawet gdyby Minister Finansów uznał, że transport turystów na odcinku polskim podlega opodatkowaniu polskim podatkiem VAT, jedynym właściwym momentem rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu przedmiotowych usług byłby moment określony w przepisie § 3 ust. 1 Rozporządzenia (z chwilą ustalenia marży, później niż 15. dnia od wykonania usługi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie miejsca świadczenia usługi stanowiącej usługę turystyki uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie miejsca świadczenia usługi stanowiącej usługę turystyki.

Jednocześnie mając na uwadze prawidłowe stanowisko w zakresie pytania nr 1 odstąpiono od oceny przedstawionego stanowiska dotyczącego pytania nr 2.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

ITPP2/443-6/10/AP, interpretacja indywidualna
PT2/8133/37/261/ZSW/2010/636, interpretacja ogólna

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie