Temat interpretacji

P O S T A N O W I E N I E

Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 14a § 1, § 3 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, zawartego w piśmie z dnia 24.10.2005 r. (data otrzymania przez tut. Organ: 27.10.2005 r.), uzupełnionego pismem z dnia 04.01.2006 r. (data otrzymania przez tut. Organ: 04.01.2006 r.), ocenia jako prawidłowe stanowisko pytającego, iż w przedstawionym stanie faktycznym Spółce z o. o. jako usługobiorcy użytkującemu pojazdy samochodowe na podstawie umów leasingu, będzie przysługiwać prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z tej umowy, udokumentowanych fakturą, przy czym łączna kwota tego odliczenia dotyczącego jednego pojazdu nie może przekroczyć 6.000 zł.

U Z A S A D N I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Jak wynika z art. 14a § 3 i 4 tejże ustawy, następująca w formie postanowienia interpretacja naczelnika urzędu skarbowego zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.

Z treści złożonego wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, zawartego w piśmie z dnia 24.10.2005 r, uzupełnionego pismem z dnia 04.01.2006 r. wynika następujący stan faktyczny:

Małżonkowie Pani J. N. i Pan M. N. jako osoby fizyczne, których nie wiąże umowa spółki, prowadzą przedsiębiorstwo. Między małżonkami istnieje wspólność ustawowa. W związku z działalnością tego przedsiębiorstwa czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wykonuje Pani J. N., której przysługuje status podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny. Na potrzeby tego przedsiębiorstwa Małżonkowie użytkują pojazdy samochodowe będące przedmiotem leasingu operacyjnego. W terminie wynikającym z art. 174 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) Pani J. N. zarejestrowała we właściwym urzędzie skarbowym umowy leasingu operacyjnego pojazdów samochodowych.

Małżonkowie zamierzają wnieść do wcześniej założonej i zarejestrowanej jako podatnik VAT czynny spółki z o. o. na pokrycie swoich udziałów w tej spółce wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, w tym przysługujące im na podstawie powyższych umów leasingu jako korzystającym - wierzytelności. Wraz z przeniesieniem na Spółkę z o. o. wierzytelności przysługujących korzystającemu w powyższych umowach leasingu pojazdów samochodowych, nastąpi przejęcie przez Spółkę z o. o. długu korzystającego.

W dniu wniesienia przedsiębiorstwa jako wkładu do Spółki z o. o. zostaną sporządzone aneksy do przedmiotowych umów leasingu, z których będzie wynikać, iż w miejsce dotychczasowego korzystającego wstępuje Spółka z o. o. Spółka z o. o. będzie wykorzystywać pojazdy będące przedmiotem umów leasingu wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów. Dopuszczalna masa całkowita tych pojazdów samochodowych nie przekracza 3,5 tony, pojazdy te nie spełniają również wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 86 ust. 4 pkt 1-7 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 22.08.2005 r. (czyli w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 21.04.2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw - Dz.U. z 2005 r. Nr 90, poz. 756). W świetle ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.) opłaty ustalone w przedmiotowych umowach leasingu, które będzie ponosić Spółka z o. o. będą stanowić jej koszt uzyskania przychodów, zaś faktury dokumentujące te raty leasingowe będą wolne od wad, o których mowa w art. 88 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawcy stawiają pytanie z zakresu podatku od towarów i usług, czy będzie zachodzić możliwość obniżenia przez Spółkę z o. o. kwoty podatku należnego o podatek naliczony od płatności (rat leasingowych) wynikających z powyższych umów leasingu pojazdów samochodowych, do ponoszenia których będzie ta Spółka zobowiązana?

Zdaniem wnioskodawców, Spółka z o. o. będąc użytkownikiem przedmiotowych samochodów będzie miała możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o 60% kwoty podatku naliczonego od płatności (rat leasingowych) wynikających z umów leasingu tych pojazdów samochodowych, udokumentowanych otrzymanymi przez Spółkę z o. o. fakturami, przy czym w odniesieniu do jednego pojazdu suma podatku naliczonego podlegającego z tego tytułu odliczeniu, w całym okresie jego używania nie może przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Wnioskodawcy zapytują się, czyich stanowisko w sprawie jest prawidłowe.

Naczelnik Urzędu Skarbowego ocenił jako prawidłowe przedstawione przez Podatnika stanowisko w sprawie, zważając co następuje:

Na wstępie należy wyjaśnić, że przeniesienie wierzytelności (przelew) zostało uregulowane w art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zaś przejęcie długu w art. 519-526 Kodeksu cywilnego (zwanego dalej k.c.).W polskim Kodeksie cywilnym nie została co prawda unormowana w sposób ogólny zmiana strony w zobowiązaniu wzajemnym - a zobowiązanie wzajemne rodzi m. in. umowa leasingu uregulowana w art. 709 (1) -709 (18) k.c. - jednakże nie ma przeszkód, aby do takiej zmiany doprowadzić poprzez przelew wierzytelności i przejęcie długu, przy łącznym spełnieniu przesłanek przewidzianych dla tych czynności prawnych w wyżej powołanych art. 509-518 oraz art. 519-526 k.c. oraz przepisach szczególnych. Dlatego też należy uznać, iż na skutek dokonanego przez Panią J. i Pana M. N. przeniesienia na Spółkę z o. o. wierzytelności przysługujących korzystającemu w danej umowie leasingu oraz przejęcia przez tę Spółkę z o. o. długu korzystającego, dojdzie do zmiany jednej ze stron tej umowy leasingu - korzystającym w tej umowie leasingu staje się Spółka z o. o. Co istotne na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Spółka z o. o. staje się usługobiorcą użytkującym za wynagrodzeniem przedmiot tej umowy leasingu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tejże ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zważyć należy, że ww. przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie wypełnia całości zakresu prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku o podatek naliczony. Prawo to bowiem może być zrealizowane w określonych art. 86 ust. 10-13 tejże ustawy terminach i jest obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi określonymi w art. 88 i 90 ustawy oraz obowiązkiem dokonywania korekt podatku naliczonego. W zakresie przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawcy deklarują, iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług nie miałyby zastosowania, gdyż:
- Spółka z o. o. będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, zgodnie z art. 96 ustawy o podatku od towarów i usług (art. 88 ust. 4 ustawy) ,
- wydatki Spółki związane z ponoszeniem opłat ustalonych w przedmiotowych umowach leasingu, będą w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki z o. o. (art. 88 ust. 1 pkt. 2 ustawy),
- faktury dokumentujące raty leasingowe będą wolne od wad, o których mowa w art. 88 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług.

Do wyjaśnienia pozostaje zatem kwestia, o jaką wysokość podatku określonego w fakturach dokumentujących raty leasingowe wynikające z przedmiotowych umów leasingu, których przedmiotem są pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka ta ma prawo pomniejszyć kwotę podatku należnego.

Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika fundamentalna zasada prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, tzn. że odliczeniu od podatku należnego podlega podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług wyłącznie w takim zakresie w jakim te towary lub usługi są wykorzystywane (służą) czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Zasada ta wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu temu podatkowi. Z zasady tej wynika również, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, czyli dotyczy wyłącznie takiej jego części, która odpowiada zakresowi wykorzystania przez podatnika danych towarów lub usług, z którymi jest związany podatek naliczony, do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z treści wniosku wynika, że samochody będące przedmiotem umów leasingu, których stroną tj (korzystającym), na skutej przelewu wierzytelności korzystającego i przejęcia jego długu, stanie się Spółka, będą przez tę Spółkę wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tak więc w świetle art. 86 ust. 1 ustawy, w stosunku do nabytych przez Spółkę z o .o. usług na podstawie tych umów leasingu odliczenie, w terminach wyznaczonych art. 86 ust. 10-13 tejże ustawy, może dotyczyć całości podatku naliczonego.

Zasadą jest, że w przypadku nabycia towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika (art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Jednakże, zgodnie z art. 86 ust. 7 ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3 tego artykułu (tj. samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, które nie spełniają wymagań określonych w art. 86 ust. 4 pkt 1-7 ustawy), kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotyczącą jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł. Jednakże w myśl art. 154 ust. 1 ustawy, wyżej powołanego przepisu art. 86 ust. 7 ustawy nie stosuje się do samochodów będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązującymi przed dniem 1 maja 2004 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z takiej umowy. Zgodnie z ust. 2 art. 154 ustawy o podatku od towarów i usług ww. przepis art. 154 ust. 1 ma zastosowanie:
- w odniesieniu do umowy zawartej przed dniem wejścia w życie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. bez uwzględniania zmian tej umowy po wejściu w życie ustawy, oraz
- pod warunkiem, że umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym do 14 maja 2004 r.

W stosunku do podatku naliczonego od płatności (rat leasingowych) wynikających z umów leasingu, w których Spółka z o. o. na podstawie przelewu wierzytelności korzystającego i przejęcia jego długu stała się stroną (korzystającym), przepis art. 86 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie, gdyż:
- Spółka z o. o. nie jest podatnikiem, któremu przysługiwało na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z tych umów;
- określone w art. 154 ustawy wyłączenie stosowania przepisu art. 86 ust. 7 ustawy nie obejmuje zmian tej umowy po wejściu w życie ustawy (tj. po dniu 19 kwietnia 2004 r.), a zmianą umowy jest również zmiana jednej z jej stron,
- przepisy prawa podatkowego nie przewidują wstąpienia spółki kapitałowej we wszystkie przewidziane w tych przepisach prawa i obowiązki osoby fizycznej, która wniosła na pokrycie udziału w tej spółce wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, tak więc Spółka z o. o. nie jest sukcesorem nabytego przez Panią J. N. prawa do określania wysokości podatku naliczonego od płatności wynikających z zarejestrowanych przez Nią umów leasingu samochodów w kwocie stanowiącej sumę kwot podatku określonych w fakturach dokumentujących te płatności.

Reasumując: Z wyżej przedstawionych regulacji prawnych mających zastosowanie do przedstawionego przez wnioskodawców stanu faktycznego wynika, iż w związku z użytkowaniem przez Spółkę z o. o. samochodów, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie umów leasingu, których Spółka stałą się stroną na skutek przelewu wierzytelności korzystającego i przejęcia jego długu, zachodzi u Spółki z o. o. możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o 60% kwoty podatku określonego w otrzymanych prze nią fakturach dokumentujących płatności wynikające z tych umów (raty leasingowe), przy czym w odniesieniu do jednego pojazdu suma podatku naliczonego podlegającego z tego tytułu odliczeniu, w całym okresie jego używania nie może przekroczyć kwoty 6.000 zł.
Zważywszy na tożsame stanowisko wnioskodawców w tej sprawie, Naczelnik Urzędu Skarbowego ocenił je jako prawidłowe.

Na marginesie przypomina się, iż Spółka z o. o. może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych przez nią faktur dokumentujących raty leasingowe, wyłącznie w terminach wynikających z art. 86 ust. 10-13 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pouczenie:

Na powyższe postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie za pośrednictwem Naczelnika tut. urzedu w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia.