Interpretacja indywidualna z dnia 15.12.2017, sygn. 0112-KDIL4.4012.537.2017.1.EB, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży działki.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku sygnowanym datą 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 17 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży działki nr 981, tj. nr 981/3 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży działki nr 981, tj. nr 981/3.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 27 stycznia 2011 r. na podstawie aktu notarialnego poświadczenia dziedziczenia Wnioskodawca nabył spadek wraz z matką i dwójką rodzeństwa, po zmarłym ojcu w wysokości 1/4 części.

W dniu 8 lipca 2011 r. aktem notarialnym (umowa nieodpłatnego działu spadku i zniesienia współwłasności) Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem części spadku:

• nieruchomości rolnej składającej się z działek rolnych nr: 60/1, 60/2, 308, 228 i 333 o łącznej powierzchni 5,8301 ha
• nieruchomości rolnej stanowiącej niezbudowaną działkę rolną nr 227 o powierzchni 1,8785. ha.

Działki o nr 227 i nr 228 zostały połączone i w wyniku scalenia powstała działka o nr 981. Wnioskodawca zaznacza, że dla działek tych powstał projekt zagospodarowania przestrzennego (mieszkalnego), jeszcze przed śmiercią spadkodawcy (ojca).

Działki nr 227 i nr 228 zostały na wniosek Wnioskodawcy scalone, ponieważ działka nr 228 była długa i wąska, i nie było możliwości praktycznego podziału samej działki nr 228. Dodatkowo działki te miały oddzielne księgi wieczyste.

W roku 2017 Wnioskodawca sprzedał incydentalnie część działki nr 981, tj. nr 981/3. W związku ze sprzedażą tylko części Wnioskodawca był zmuszony (administracyjnie) wykonać przed sprzedażą projekt podziału całej działki nr 981. Wnioskodawca informuje, że nie prowadzi i nie prowadził żadnych działań marketingowych dotyczących sprzedaży ww. nieruchomości.

Część działki nr 981, tj. nr 981/3 nie była zabudowana w momencie sprzedaży. Kolejne części działki nr 981 również nie są zabudowane.

Wnioskodawca nadmienił, że prowadzi gospodarstwo rolne wpisane do rejestru ARIMR. Od 1 marca 2013 r. Wnioskodawca jest w związku z prowadzeniem ww. gospodarstwa zarejestrowany jako podatnik podatku VAT. Jednakże działki nr 227 i nr 228 nie są i nie były wykorzystywane do działalności rolniczej, są nieużytkiem. Działki te nie były też udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonując sprzedaży części działki nr 981, tj. nr 981/3 Wnioskodawca powinien odprowadzić podatek VAT do Urzędu Skarbowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działki nr 981/3 nie rodzi obowiązku opodatkowania podatkiem VAT, jak również ewentualna sprzedaż pozostałych części działki nr 981. Wnioskodawca właścicielem stałem się w wyniku sytuacji losowej, tj. śmierci ojca. Działki Wnioskodawca nie wykorzystywał do działalności rolniczej. Nie prowadził działalności marketingowej w stosunku do sprzedaży działek. U Wnioskodawcy nie wystąpiły działania zorganizowane celem sprzedaży. Brak jest ciągłości procesu polegającego na uczynieniu z tego ciągłego źródła dochodu i powtarzalności tych działań, gdyż w tym przypadku sprzedaż dotyczy majątku własnego i miała charakter incydentalny.

W związku ze stanem faktycznym Wnioskodawca uważa, że ewentualna sprzedaż działek nie powoduje obowiązku zapłaty podatku VAT jako podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary na mocy art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza według art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy, jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy również podkreślić, że ww. sprawy dotyczyły osób fizycznych, które prowadziły działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależne od woli tych osób, w grunt pod zabudowę.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 27 stycznia 2011 r. na podstawie aktu notarialnego poświadczenia dziedziczenia nabył spadek wraz z matką i dwójką rodzeństwa, po zmarłym ojcu w wysokości 1/4 części.

W dniu 8 lipca 2011 r. aktem notarialnym (umowa nieodpłatnego działu spadku i zniesienia współwłasności) Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem części spadku:

• nieruchomości rolnej składającej się z działek rolnych nr: 60/1, 60/2, 308, 228 i 333 o łącznej powierzchni 5,8301 ha,
• nieruchomości rolnej stanowiącej niezbudowaną działkę rolną nr 227 o powierzchni 1,8785 ha.

Działki o nr 227 i nr 228 zostały połączone i w wyniku scalenia powstała działka o nr 981. Wnioskodawca zaznacza, że dla działek tych powstał projekt zagospodarowania przestrzennego (mieszkalnego), jeszcze przed śmiercią spadkodawcy (ojca).

Działki nr 227 i nr 228 zostały scalone na wniosek Wnioskodawcy, ponieważ działka nr 228 była długa i wąska, i nie było możliwości praktycznego podziału samej działki nr 228. Dodatkowo działki te miały oddzielne księgi wieczyste. W roku 2017 Wnioskodawca sprzedał incydentalnie część działki nr 981, tj. nr 981/3. W związku ze sprzedażą tylko części Wnioskodawca był zmuszony (administracyjnie) wykonać przed sprzedażą projekt podziału całej działki nr 981. Wnioskodawca informuje, że nie prowadzi i nie prowadził żadnych działań marketingowych dotyczących sprzedaży ww. nieruchomości. Część działki nr 981, tj. nr 981/3 nie była zabudowana w momencie sprzedaży. Wnioskodawca nadmienia, że prowadzi gospodarstwo rolne wpisane do rejestru ARiMR. Od 1 marca 2013 r. Wnioskodawca jest w związku z prowadzeniem ww. gospodarstwa zarejestrowany jako podatnik podatku VAT. Jednakże działki nr 227 i nr 228 nie są i nie były wykorzystywane do działalności rolniczej, są nieużytkiem. Działki te nie były też udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy dokonując sprzedaży części działki 981, tj. 981/3 powinien odprowadzić podatek VAT.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Zainteresowanego należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działki Wnioskodawca działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak: np. nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek). Wnioskodawca posiadane grunty nabył w formie spadku, przed nabyciem przez Zainteresowanego, dla działek powstał projekt zagospodarowania przestrzennego (mieszkalnego). Zainteresowany jak wynika z opisu sprawy nie prowadził żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności działki. Przedmiotowe działki nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, ani też nie były udostępniane odpłatnie osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych. W konsekwencji Wnioskodawca nie działał jako handlowiec, a podejmowane przez niego czynności stanowiły jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego.

Zatem dokonując sprzedaży nieruchomości opisanych we wniosku Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży wskazanej działki, a dostawę tej działki jako czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż działki nr 981, tj. nr 981/3, wydzielonej z gruntu otrzymanego w formie darowizny, nie stanowi działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym Wnioskodawca z tego tytułu, nie występuje w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W szczególności istotne dla przyjętego rozstrzygnięcia były wskazane przez Wnioskodawcę informacje, że działka nie była wykorzystywane w żadnej działalności gospodarczej oraz, że Wnioskodawca nie dokonywał żadnych profesjonalnych działań zmierzających do sprzedaży działki. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 981, tj. 981/3. Natomiast w zakresie sprzedaży w przyszłości kolejnej działki wydzielonej z działki nr 981 została wydana interpretacja indywidualna z dnia 15 grudnia 2017 r. nr 0112-KDIL4.4012.676.2017.1.EB.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej