Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 17.09.2004, sygn. PI/005-1494/04/CIP/01, Izba Skarbowa w Gdańsku

Temat interpretacji

Stan faktyczny w sprawie:

Podatnik podatku od towarów i usług - spółka z o. o. przed dokonaniem dostawy towarów na terytorium Niemiec otrzymała zaliczkę od kontrahenta posiadającego siedzibę na terytorium Szwajcarii zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnatrzwspólnotowych na terytorium Niemiec, posiadającego niemiecki numer identyfikacyjny VAT dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Na otrzymaną kwotę zaliczki Podatnik wystawił fakturę VAT, którą opodatkował stawką podatku w wysokości 0%. Podatnik wskazuje, iż nie przedstawił zabezpieczenia majątkowego i nie zamierza deklarować powstania obowiązku podatkowego. Ponadto Podatnik podkreśla, iż kwota zwrotu różnicy kształtuje się odmiennie w każdym miesiącu w zależności od wysokości obrotu opodatkowanego stawkami podatku niższymi niż 22%.

Ocena prawna stanu faktycznego

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl definicji zawartej w art. 13. ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Aby transakcję uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów ustawodawca określił warunki, jakie muszą zostać spełnione. I tak, zgodnie z ust. 2 art. 13 ustawy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów ma miejsce pod warunkiem, iż nabywca towarów jest::

1. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2. osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe zharmonizowane, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4. podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika wynika, iż zamierza on dokonać wywozu towarów z terytorium Polski na terytorium Niemiec, na rzecz kontrahenta ze Szwajcarii zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Niemiec. W świetle w/w przepisów wywóz towarów w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy, z terytorium Polski na terytorium Niemiec, na rzecz szwajcarskiego kontrahenta, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, tj. na terytorium Niemiec, stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy.

Uregulowania dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów zawarte zostały w przepisie art. 20 ustawy. Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 20 ust. 1 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4.

Stosownie do art. 20 ust. 2 ustawy w przypadku gdy przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Zatem wystawienie przez podatnika przed 15 dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów faktury dokumentującej tę transakcję, skutkuje co do zasady, powstaniem obowiązku podatkowego w momencie wystawienia faktury.

Ustawodawca w ust. 3 w/w artykułu wskazał, iż w przypadku gdy przed dokonaniem dostawy, o której mowa w ust. 1, otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny. Art. 19 ust. 12 pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Zatem na mocy art. 20 ust. 3 ustawy również fakt otrzymania całości lub części ceny przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powoduje powstanie obowiązku podatkowego z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny.

Należy w tym miejscu wskazać, iż sam fakt otrzymania całości lub części ceny nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny.

Ustawodawca w przepisie art. 20 ust. 3 ustawy odwołał się do postanowień art.19 ust.12 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio w przypadku eksportu towarów, jeżeli otrzymano co najmniej 50 % ceny oraz gdy eksporter przedstawił w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe kwoty zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 2.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy z zastrzeżeniem ust. 3, zwrot różnicy podatku następuje na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju wskazanym w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. Jeżeli przeprowadzone postępowanie wykaże zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Z analizy powyższych przepisów prawa podatkowego wynika, iż obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania części ceny przed dokonaniem wewnątrzwspólonotowej dostawy towarów - uprawniającej do zastosowania stawki 0% - powstanie pod warunkiem:

• wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie części ceny,
• przedstawienia w urzędzie skarbowym przez dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zabezpieczenia majątkowego odpowiadającego kwocie zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 2 ustawy.

Zatem warunkiem powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania części ceny przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest łączne spełnienie powyższych warunków. Tylko w takim przypadku podatnik ma prawo zastosować preferencyjną stawkę podatku w wysokości 0%.

Reasumując, w przedmiotowym stanie faktycznym, zgodnie z którym podatnik z tytułu otrzymania zaliczki przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystawił fakturę potwierdzająca otrzymanie zaliczki, ale nie złożył zabezpieczenia kwoty zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, iż nie zostały spełnione ustawowe przesłanki, o których mowa w art. 20 ust. 3 ustawy, dla powstania obowiązku podatkowego z tytułu wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie zaliczki w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów i dla zastosowania stawki 0% w stosunku do otrzymanej zaliczki.