Interpretacja indywidualna z dnia 23.02.2016, sygn. ILPP2/4512-1-834/15-4/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z używaniem samochodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.) uzupełnionym pismem z 16 lutego 2016 r. (data wpływu 18 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z używaniem samochodów jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z używaniem samochodów. Wniosek został uzupełniony 18 lutego 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W działalności opodatkowanej wykorzystuje samochody osobowe. Samochody te są wykorzystywane w całości na cele związane z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca prowadzi w związku z tym ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 6-8 uptu. Wnioskodawca złożył też informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 uptu.

Przedmiotem działalności Zainteresowanego jest m.in. wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek PKD 77.11.Z. Tak opisany przedmiot działalności jest uwzględniony w umowie spółki i ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym. Pracownicy oraz osoby, o których mowa w art. 86a ust. 8 uptu, korzystający z samochodów w warunkach określonych w art. 86a ust. 4 uptu, wyrażają zainteresowanie wykorzystywania samochodów w ich celach prywatnych. Wnioskodawca nie zamierza jednak udostępniać tym osobom nieodpłatnie samochodów na cele inne niż określone w art. 86a ust. 4 uptu. W związku z tym Wnioskodawca zawarł z tymi osobami umowy najmu. Na mocy tych umów użytkownicy samochodów wykorzystujący je w celach określonych w art. 86a ust. 4 uptu najmują je na ich własne cele prywatne. W umowach tych określony jest czynsz najmu. W związku z takimi umowami spółka wykazuje i odprowadza podatek VAT należny z tytułu usługi świadczonej przez Wnioskodawcę.

Spółka prowadzi ewidencję określoną w art. 86a ust. 6-8 uptu w sposób umożliwiający nie budzące wątpliwości określenie przebiegu pojazdów zarówno na cele związane z działalnością gospodarczą inną niż wynajem pojazdów, jak i określenie przebiegu pojazdów w związku z ich wynajmem.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że:

Ad.1

Sposób wykorzystania samochodów, zwłaszcza określony w regulaminie ich używania, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

1. Okoliczności używania samochodu dają możliwość obiektywnego potwierdzenia zarówno braku wykorzystania, jak i możliwości wykorzystania samochodów do użytku prywatnego. Osoby użytkujące samochody Wnioskodawcy obowiązane są prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Każdy użytek nie stanowiący użytku uwzględnionego w tejże ewidencji, a stwierdzony badanym przez Wnioskodawcę faktycznym przebiegiem pojazdu, stanowić będzie dla użytkownika najem samochodu, odpłatny, która to odpłatność stanowić będzie podstawę opodatkowania podatkiem VAT dla Wnioskodawcy;
2. Wnioskodawca dokłada należytej staranności poprzez:
   • wprowadzenie obowiązku prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług,
   • monitorowanie faktycznego przebiegu pojazdu,
   • porównanie faktycznego przebiegu pojazdu ze stanem stwierdzonym w ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług;
3. Wnioskodawca nadzoruje używanie pojazdów poprzez:
   • wprowadzenie obowiązku prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług,
   • monitorowanie faktycznego przebiegu pojazdu,
   • porównanie faktycznego przebiegu pojazdu ze stanem stwierdzonym w ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług;
4. Do celów innych niż najem, to jest do celów określonych w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, samochody wykorzystują pracownicy Wnioskodawcy oraz osoby współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów innych niż umowa o pracę;
5. W godzinach pracy samochody nie są garażowane, gdyż Wnioskodawca nie posiada stosownych garaży. Samochody w godzinach pracy są używane do celów określonych w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług i znajdują się w wówczas w trasie, stąd nie mogą być garażowane. Jeżeli w danej chwili dany samochód nie jest używany do celów określonych w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług i nie jest wykorzystywany przez najemcę w związku z najmem, jest zaparkowany w jednym z miejsc prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy;
6. Jeżeli dany samochód nie jest wynajmowany, wówczas po godzinach pracy jest zaparkowany w jednym z miejsc prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy bez możliwości jego pobrania do celów innych niż w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług i celów innych niż związane z wynajmem go;
7. Wnioskodawca nie wyposażył pojazdów w GPS. Nadzór odbywa się w sposób wskazany w pkt I litera b) uzupełnienia.

Ad.2

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są wydatki związane z:

• leasingiem samochodów,
• najmem samochodów,
• nabyciem samochodów jako środki trwałe Wnioskodawcy,
• naprawą i konserwacją samochodów.

Ad.3

Cena najmu (opłata) stanowi realne rynkowe wynagrodzenie.

Ad.4

Pojazdy są wynajmowane z tzw. pełnym bakiem.

Ad.5

Koszt uzupełnienia baku do pełna jest wkalkulowany w cenę.

Ad.6

Cena najmu nie jest różna w razie zwrotu pojazdu z bakiem pełnym lub pustym, gdyż w cenie najmu wliczone jest paliwo nabywane na koszt Wnioskodawcy.

Ad.7

Z uwagi na wkalkulowanie ceny paliwa w cenę najmu Wnioskodawca nie monitoruje ilości zużytego paliwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wykorzystywaniem samochodów osobowych zarówno na cele związane z działalnością gospodarczą inną niż wynajmowanie samochodów, jak i wynajmowaniem, Wnioskodawca uprawniony jest do dokonywania odliczeń podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika, związanych z poniesionymi wydatkami na użytkowanie samochodów osobowych w pełnej wysokości wynikających z ww. faktur...

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie powinna być twierdząca. Samochody służbowe nie są wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Wynajmowanie samochodów jest ujawnionym w KRS przedmiotem działalności gospodarczej Spółki. Jest to zatem taki sam przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jak każdy inny ujawniony w odpowiednich rejestrach i faktycznie wykonywany. Z uwagi na fakt, że samochody nie są przeznaczone na wynajem w całości, niezbędne będzie prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdów. Ewidencja ta będzie stanowić dowód tego, że samochody są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Samochody nie są wykorzystywane przez pracowników spółki w sposób nieodpłatny, gdyż ich wynajęcie przez Zainteresowanego będzie jednym z elementów prowadzonej działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zachowane zatem będą warunki, o których mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, Wnioskodawca dokonując odliczenia podatku naliczonego nie musi na mocy art. 86a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług dokonywać odliczenia tylko w wysokości 50% kwoty podatku wynikającej z faktur otrzymanych przez podatnika i uprawniony jest do dokonania odliczenia kwoty podatku naliczonego w pełnej wysokości wynikającej z ww. faktur. Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyroki WSA w Poznaniu wydane w sprawach o sygn. akt I SA/Po 398/15, I SA/Po 1203/14). W obu ww. Sąd wyraźnie stwierdził, iż wynajmowanie samochodów stanowiących własność podatnika pracowniom podatnika na warunkach rynkowych stanowi prowadzenie działalności gospodarczej i uprawnia do dokonywania pełnego odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Od 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28 grudnia 2013 r., str. 51). Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów o podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1. wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2. należnego z tytułu:
   1. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
   2. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
   3. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
   4. należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
   5. wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z nowymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku mieszanego.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie mieszane należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób mieszany. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów mieszanych. Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony ze względu na swoje cechy konstrukcyjne służy co do zasady użytkowi mieszanemu, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże, od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 ustawy przewidziano wyjątki. I tak, w świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
   1. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
   2. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1. przeznaczonych wyłącznie do:
   1. odprzedaży,
   2. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
   3. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
   jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2. w odniesieniu do których:
   1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
   2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Jak stanowi art. 86a ust. 7 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1. numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2. dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3. stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4. wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
   1. kolejny numer wpisu,
   2. datę i cel wyjazdu,
   3. opis trasy (skąd dokąd),
   4. liczbę przejechanych kilometrów,
   5. imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem
   - potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
5. liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Zgodnie z art. 86a ust. 8 ustawy w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

1. jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;
2. obejmuje:
   1. kolejny numer wpisu,
   2. datę i cel udostępnienia pojazdu,
   3. stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
   4. liczbę przejechanych kilometrów,
   5. stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
   6. imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Stosownie do treści art. 86a ust. 12 ustawy podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony art. 2 pkt 34 ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania

zawarte w art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów dla celów pełnego odliczania VAT fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
2. wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Jednakże w tej grupie pojazdów nie ma samochodów osobowych.

Z informacji przedstawionych przez Spółkę wynika, że przedmiotem wniosku są pojazdy, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, tj. pojazdy wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej ze względu na fakt, że w ocenie Wnioskodawcy, sposób wykorzystania tych pojazdów, potwierdzony prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością. W związku z powyższym, pytanie dotyczy pojazdów, których konstrukcja nie wyklucza ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą są to samochody osobowe.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów co do zasady podstawowym i koniecznym warunkiem dającym podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem i utrzymaniem samochodu jest to by pojazd używany był wyłącznie do działalności gospodarczej. Warunki jakie należy spełnić, by uznać, że samochód jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika zostały wymienione przez ustawodawcę m.in. w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Wśród tych warunków jest obowiązek ustalenia przez podatnika takich zasad użytkowania pojazdów by można było wykluczyć możliwość użycia ich w sposób inny niż związany z działalnością gospodarczą oraz obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Niezbędnym elementem warunkującym uznanie, że mamy do czynienia z samochodem wykorzystywanym wyłącznie w działalności gospodarczej jest również określony w art. 86 ust. 12 ustawy wymóg zgłoszenia (w ściśle określonym terminie) faktu takiego sposobu wykorzystywania pojazdu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Stwierdzić zatem należy, że Zainteresowanemu nie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowymi samochodami, wykorzystywanymi do działalności gospodarczej oraz wynajmowanymi na podstawie umów najmu Pracownikom.

We wskazanym wyżej przypadku nie będzie spełniona wynikająca z treści art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy przesłanka wyłącznego wykorzystywania pojazdu do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Przypomnieć należy, że zgodnie z ww. przepisami aby uzyskać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z samochodami osobowymi muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tego pojazdu przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach jego używania, wyklucza użycie go do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Zaznaczyć przy tym trzeba, że dla realizacji prawa do pełnego odliczenia VAT od ww. wydatków, fakt wykorzystywania pojazdu wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W działalności opodatkowanej wykorzystuje samochody osobowe. Samochody te są wykorzystywane w całości na cele związane z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca prowadzi w związku z tym ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 6-8 ustawy. Wnioskodawca złożył też informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy. Przedmiotem działalności Zainteresowanego jest m.in. wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek PKD 77.11.Z. Tak opisany przedmiot działalności jest uwzględniony w umowie spółki i ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym. Pracownicy oraz osoby, o których mowa w art. 86a ust. 8 ustawy, korzystający z samochodów w warunkach określonych w art. 86a ust. 4 ustawy, wyrażają zainteresowanie wykorzystywania samochodów w ich celach prywatnych. Wnioskodawca nie zamierza jednak udostępniać tym osobom nieodpłatnie samochodów na cele inne niż określone w art. 86a ust. 4 ustawy. W związku z tym Wnioskodawca zawarł z tymi osobami umowy najmu. Na mocy tych umów użytkownicy samochodów wykorzystujący je w celach określonych w art. 86a ust. 4 ustawy najmują je na ich własne cele prywatne. W umowach tych określony jest czynsz najmu. W związku z takimi umowami spółka wykazuje i odprowadza podatek VAT należny z tytułu usługi świadczonej przez Wnioskodawcę.

Spółka prowadzi ewidencję określoną w art. 86a ust. 6-8 ustawy w sposób umożliwiający nie budzące wątpliwości określenie przebiegu pojazdów zarówno na cele związane z działalnością gospodarczą inną niż wynajem pojazdów, jak i określenie przebiegu pojazdów w związku z ich wynajmem.

Wnioskodawca wskazał, że sposób wykorzystania samochodów, zwłaszcza określony w regulaminie ich używania, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Okoliczności używania samochodu dają możliwość obiektywnego potwierdzenia zarówno braku wykorzystania, jak i możliwości wykorzystania samochodów do użytku prywatnego. Osoby użytkujące samochody Wnioskodawcy obowiązane są prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Każdy użytek nie stanowiący użytku uwzględnionego w tejże ewidencji, a stwierdzony badanym przez Wnioskodawcę faktycznym przebiegiem pojazdu, stanowić będzie dla użytkownika najem samochodu, odpłatny, która to odpłatność stanowić będzie podstawę opodatkowania podatkiem VAT dla Wnioskodawcy.

Zainteresowany dokłada należytej staranności i nadzoruje używanie pojazdów poprzez: wprowadzenie obowiązku prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług; monitorowanie faktycznego przebiegu pojazdu; porównanie faktycznego przebiegu pojazdu ze stanem stwierdzonym w ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Do celów innych niż najem, to jest do celów określonych w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, samochody wykorzystują pracownicy Wnioskodawcy oraz osoby współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów innych niż umowa o pracę;

W godzinach pracy samochody nie są garażowane, gdyż Wnioskodawca nie posiada stosownych garaży. Samochody w godzinach pracy są używane do celów określonych w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług i znajdują się w wówczas w trasie, stąd nie mogą być garażowane. Jeżeli w danej chwili dany samochód nie jest używany do celów określonych w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług i nie jest wykorzystywany przez najemcę w związku z najmem, jest zaparkowany w jednym z miejsc prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Jeżeli dany samochód nie jest wynajmowany, wówczas po godzinach pracy jest zaparkowany w jednym z miejsc prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy bez możliwości jego pobrania do celów innych niż w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług i celów innych niż związane z wynajmem.

Wnioskodawca nie wyposażył pojazdów w GPS. Nadzór odbywa się w sposób wskazany wyżej.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że: cena najmu (opłata) stanowi realne rynkowe wynagrodzenie. Pojazdy są wynajmowane z tzw. pełnym bakiem. Koszt uzupełnienia baku do pełna jest wkalkulowany w cenę. Cena najmu nie jest różna w razie zwrotu pojazdu z bakiem pełnym lub pustym, gdyż w cenie najmu wliczone jest paliwo nabywane na koszt Wnioskodawcy. Z uwagi na wkalkulowanie ceny paliwa w cenę najmu Wnioskodawca nie monitoruje ilości zużytego paliwa.

Takie spektrum wykorzystania osobowych samochodów służbowych powoduje, że wymogi wynikające z przepisów warunkujących prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT nie będą spełnione.

Wnioskodawca wskazał, że dla zapewnienia wykorzystania samochodów przez pracowników oraz osoby współpracujące wyłącznie do celów działalności gospodarczej (w tym najmu), Spółka wprowadziła obowiązek prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, monitoruje faktyczny przebieg pojazdu, porównuje faktyczny przebieg pojazdu ze stanem stwierdzonym w ewidencji. Są to jedyne narzędzia nadzoru z jakich korzysta Wnioskodawca. Zaznaczyć należy, że Spółka nie wyposażyła pojazdów w system GPS.

Faktem jest, że zarówno używanie samochodów przez pracowników oraz osoby współpracujące do świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy, jak i wynajem samochodów tym osobom stanowią niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Jednakże, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi samochodami, powinien ww. samochody, np. oddawać wyłącznie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, bez prawa wykorzystywania ich w inny sposób przez pracowników w prowadzonej działalności.

Natomiast taki sposób użytkowania danego samochodu, jaki przedstawiła Spółka, nie wyklucza możliwości wykorzystania samochodu do celów prywatnych również poza umową najmu. Ta sama osoba co do zasady będzie bowiem mogła użytkować samochód do celów służbowych, jak i osobistych prywatnych.

Wykorzystywanie samochodów przez pracowników oraz osoby współpracujące w celu realizacji ich obowiązków oraz udostępnienie tych samych samochodów tym osobom do wykorzystania w celach prywatnych nie pozwala na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych. Z uwagi na to, że samochody są wykorzystywane (wynajmowane) do celów prywatnych pracowników oraz osób współpracujących, Zainteresowany nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania ich użycia w takim celu również w czasie, kiedy powinny być wykorzystywane wyłącznie do wykonywania obowiązków na rzecz Spółki. W takiej sytuacji niemożliwe jest dokładne określenie z góry w jakim czasie (każdego dnia) samochód będzie wykorzystywany do realizacji obowiązków na rzecz Spółki, a w związku z tym czy nie będzie wykorzystywany na cele prywatne poza czasem, w którym będzie podlegał wynajęciu na rzecz pracownika.

Tym samym brak jest przesłanek obiektywnych wyłącznego wykorzystania tych pojazdów w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zatem, zdaniem tut. Organu, nie można obiektywnie stwierdzić, że przedmiotowe samochody są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej oraz, że przyjęte przez Wnioskodawcę reguły ich użytkowania wykluczają możliwość ich użycia w celu prywatnym użytkowników. W okolicznościach przedstawionych we wniosku, opisane reguły wykorzystania pojazdów służbowych przez pracowników oraz osoby współpracujące w celu realizacji obowiązków służbowych, w zestawieniu z udostępnianiem tych samych samochodów tym osobom do wykorzystania w celach prywatnych nie pozwalają na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia tych samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych.

Przedstawione przez Wnioskodawcę procedury, nie wykluczają więc użycia samochodu przez pracowników do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, ponieważ możliwe jest wykorzystanie samochodu do celów prywatnych. Z kolei, obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jest jedynie potwierdzeniem sposobu użytkowania pojazdu samochodowego do celów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą i ma na celu udokumentować oraz zagwarantować taki sposób użytkowania.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Zatem w sytuacji, kiedy pracownik/osoba współpracująca będzie odpłatnie korzystać z samochodu służbowego dla celów innych niż związanych z wykonywaniem pracy, to pomimo tego, że osoba ta będzie kontrolowana przez pracodawcę w zakresie sposobu używania samochodu oraz będzie prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, nie zostanie wykluczona potencjalna możliwość wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego.

We wskazanych wyżej okolicznościach nie będzie zatem wypełnia hipoteza przepisu art. 86a ust. 3 ustawy, w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie mógł korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. pojazdami w pełnej wysokości. W analizowanym przypadku, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od określonych w art. 86a ust. 2 ustawy wydatków związanych z ww. samochodami, wykorzystywanymi do świadczenia usług najmu oraz wykorzystywanymi do wykonywania czynności służbowych przez pracowników oraz osoby współpracujące.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 270 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu