Interpretacja indywidualna z dnia 30.10.2013, sygn. IPPP2/443-986/13-4/AO, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Temat interpretacji
dot. opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji nabycia nieruchomości oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tej nieruchomości
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 września 2013 r. (data wpływu 16.09.2013 r.) uzupełnionym pismem z 21 października 2013 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 23.10.2013 r.) przekazanym do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku (data wpływu 28.10.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji nabycia nieruchomości oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tej nieruchomości - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 16 września 2013 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji nabycia nieruchomości oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tej nieruchomości. Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z 21 października 2013 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 23.10.2013 r.) przekazanym do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku (data wpływu 28.10.2013 r.).
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
M. planuje kupić od
innej spółki, prowadzącej działalność na rynku nieruchomości P. Sp. z
o.o. Spółka Komandytowa (dalej: Zbywca) Dodatkowo, na Gruncie znajduje się stacja
redukcyjno-gazowa, która została wybudowana przez Zbywcę, ale jest podłączona do sieci operatora gazowego i,
na mocy przepisów prawa cywilnego (art. 49 Kodeksu Cywilnego z dnia 23
kwietnia 1964 r. Dz.U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93, ze zm., dalej: Kodeks
cywilny), stanowi jego własność. Budynek L , stacja
redukcyjno-gazowa, parkingi, chodniki oraz inne naniesienia znajdujące
się na Gruncie zostały wybudowane przez Zbywcę na zakupionym przez
niego niezabudowanym Gruncie. Grunt nie jest objęty miejscowym planem
zagospodarowania przestrzennego, ale została dla niego wydana decyzja o
warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, na podstawie której
możliwa była zabudowa tego terenu. Pozwolenie na użytkowanie Budynku L
zostało wydane w listopadzie 2012 r. Poza
Nieruchomością L będącą przedmiotem planowanej transakcji, Zbywca jest
właścicielem kilku sąsiadujących ze sobą działek gruntu (każda
posiadająca odrębną księgę wieczystą), dalej jako: Działki. Na części
tych działek będzie prowadzona inwestycja budowlana, tj. budowa budynku
biurowego, dla której zostało już wydane pozwolenie na budowę.
Pozostałe Działki, o niewielkiej powierzchni, są przeznaczone na
zaplecze techniczne dla powyższej inwestycji (są to działki stanowiące
drogi dojazdowe oraz działki zajęte przez infrastrukturę techniczną
taką jak sieć wodociągowa, sieć gazowa itp.). Działki nie będą nabywane
przez Spółkę i, po przeprowadzeniu planowanej transakcji, pozostaną
własnością Zbywcy. Działalność gospodarcza Zbywcy
polega m.in. na wynajmie powierzchni biurowych w Budynku L . Obecnie
zasadnicza część powierzchni w Budynku L (ok. 90% powierzchni) jest
wynajmowana najemcom. Zbywca wystawia na najemców faktury VAT
dokumentujące świadczone na ich rzecz usługi najmu (z naliczonym
podatkiem VAT). Jednocześnie, w ramach planowanej
transakcji Zbywca i Nabywca planują zawrzeć umowę (dalej jako: umowa
masterlease), na podstawie której przez kilka lat (4-5 lat) od zawarcia
umowy nabycia Nieruchomości L , Zbywca zobowiąże się do zapłaty czynszu
za te części powierzchni Nieruchomości L , które nie zostaną w tym
czasie wynajęte najemcom oraz do poszukiwania nowych najemców na te
niewynajęte powierzchnie. Po oddaniu Budynku L w
wynajem, nie podlegał on zasadniczo modernizacji (został wybudowany w
2012 r.), a jeżeli taka występowała (np. dla celów dostosowania
wynajmowanej powierzchni dla najemców), to wartość wydatków na
ulepszenie była niższa niż 30% jego wartości początkowej. Zbywca był uprawniony i dokonał odliczenia podatku VAT
naliczonego w związku z zakupem towarów i usług związanych z budową i
ulepszeniem Budynku L , budynku stacji redukcyjno-gazowej, parkingów,
chodników i innych budowli znajdujących się na Gruncie. Nieruchomość L i Działki (w szczególności te przeznaczone
do zabudowy) stanowią najbardziej wartościowe składniki majątku
Zbywcy. M planuje nabyć Nieruchomość L od Zbywcy. W
ramach transakcji nabycia, na Wnioskodawcę przeniesione zostaną, z mocy
prawa, również prawa i obowiązki z tytułu umów najmu dotyczące wynajmu
powierzchni w Budynku L , zawarte z poszczególnymi najemcami (zgodnie z
art. 678 Kodeksu cywilnego). Ponadto, Nabywca przejmie następujące
elementy związane z Nieruchomością L : Z drugiej strony, planowanej transakcji nie będzie
towarzyszyło przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek innych składników
majątkowych Zbywcy, w szczególności należności oraz zobowiązań Zbywcy
(za wyjątkiem niewykonanych na dzień transakcji obowiązków
sfinansowania i realizacji prac wykończeniowych powierzchni biurowych
wynajętych przez poszczególnych najemców, wynikających z umów najmu).
Lista składników majątku Zbywcy niepodlegających przeniesieniu na rzecz
Wnioskodawcy będzie obejmować: Umowy związane z administracją i bieżącą obsługą
Nieruchomości L (w umowy z dostawcami mediów, tj. wody, gazu itp.,
umowy dotyczące ochrony Nieruchomości L itp.) zostaną rozwiązane przed
zawarciem planowanej transakcji, bądź, jeżeli ich rozwiązanie okaże się
w tym czasie niemożliwe lub będzie wiązało się z nadmiernymi
niedogodnościami (np. dla najemców) zostaną przeniesione na
Nabywcę. W ramach planowanej transakcji nabycia
Nieruchomości L , na Nabywcę nie przejdą również żadni pracownicy
Zbywcy, gdyż Zbywca nie zatrudnia pracowników (Zbywca zleca obsługę
administracyjną i księgową przedsiębiorstwa Zbywcy podmiotom
świadczącym profesjonalnie takie usługi). Spółka i
Zbywca są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT. Nieruchomość L będąca przedmiotem planowanej transakcji nie
stanowi organizacyjnie ani finansowo wydzielonej części
przedsiębiorstwa Zbywcy, w szczególności nie stanowi oddziału, zakładu,
oddzielnej jednostki organizacyjnej/funkcjonalnej, działu itp., którego
kierownictwo i odpowiedzialność przypisano by wyznaczonej osobie
kierownikowi Projektu, spośród członków zarządu komplementariusza, i
nie przygotowuje własnego bilansu. Ponadto, Nieruchomość L nie jest
finansowo wyodrębniona dla celów rachunkowości zarządczej. Po zbyciu Nieruchomości L , nie jest planowana likwidacja
Zbywcy i zamierza on kontynuować działalność, tj. prowadzić kolejną
inwestycję - budowę budynku biurowego na Działkach. Nabyta przez Spółkę Nieruchomość L będzie służyła
Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. do
opodatkowanego VAT najmu powierzchni w Budynku L ). Zbywca i Spółka planują zawrzeć transakcję do końca 2013
r. Wnioskodawca zaznacza, że w stosunku do
konsekwencji planowanej transakcji w zakresie podatku VAT z wnioskiem o
interpretację indywidualną do działającego z upoważnienia Ministra
Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wystąpili zarówno Nabywca
jak i Zbywca. Ponadto, kwestia prawa do odliczenia
podatku VAT naliczonego na nabyciu Nieruchomości L była już przedmiotem
zapytania złożonego przez poprzedniego potencjalnego nabywcę tej
nieruchomości. W wydanej dla tego podmiotu
interpretacji indywidualnej z 13 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-
913/12-4/IGo) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się ze
stanowiskiem Wnioskodawcy i potwierdził jego prawo do odliczenia
podatku VAT naliczonego na nabyciu Nieruchomości L . W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o
potwierdzenie poprawności swojego stanowiska w odniesieniu do
następujących pytań: Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie
pytania nr: Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy Uzasadnienie do pytania 1 W celu
rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości L może podlegać
opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy
analizowana transakcja sprzedaży Nieruchomości L mieści się w katalogu
czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1
ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych
w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. W
myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT
podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na
terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2
pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również
wszelkie postacie energii. W świetle powyższej
definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana transakcja
będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawcy, mieści
się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako
odpłatna dostawa towarów. Ponadto zdaniem
Wnioskodawcy transakcja sprzedaży Nieruchomości L nie będzie wyłączona
z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub
zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1
ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy bowiem Nieruchomość L , która ma być
przedmiotem planowanej transakcji, nie spełnia przesłanek do uznania
jej za przedsiębiorstwo, ani jego zorganizowaną część. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia
przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz
uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa
podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT
pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją
zawartą w art. 55&¹ Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w
tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników
niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia
działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: Z kolei, w myśl regulacji art. 2 pkt 27 e) ustawy o VAT
przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy
organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie
zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
realizujące te zadania. Zdaniem Wnioskodawcy, nie
można uznać, że Nieruchomość L razem z umowami najmu przejmowanymi z
mocy prawa przez Nabywcę stanowią przedsiębiorstwo. Wynika to z faktu,
iż przedmiot planowanej transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej
definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, transakcji nie będzie
towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład
normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa
Zbywcy, obejmujących w szczególności: Ponadto, przedmiotem planowanej transakcji nie będą inne
materialne aktywa Zbywcy, tj. Działki, w tym w szczególności grunty
przeznaczone pod planowaną przez Zbywcę kolejną inwestycję (tj. budowę
budynku biurowego), dla której zostało już wydane pozwolenie na
budowę. Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym
nabywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest również
poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów
w odpowiedzi na interpelację poselską Tymczasem jak zaznaczono w stanie
faktycznym w analizowanym przypadku przedmiotowej transakcji nie będzie
towarzyszył transfer żadnych wierzytelności ani zobowiązań Zbywcy (za
wyjątkiem obowiązków wynikających z umów najmu), jak również,
potencjalnie, części umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości L
. Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż
przedmiotem analizowanej transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy,
dostarczają orzeczenia sądów Na uwagę zasługuje
również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i
niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów Z powyższych
względów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby transakcję
sprzedaży Nieruchomości L zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa
Zbywcy. Przedmiot planowanej transakcji nie może
również zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część
przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, czyli
organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie
zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
realizujące te zadania. Z powyższego wynika zatem, że
ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia w przypadku
gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki: Na powyższe elementy
wskazał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej
interpretacji indywidualnej z 6 marca 2013 r. (sygn.
IPPP1/443-1259/12-2/PR), w której ponadto wskazał, iż: Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część
przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i
niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym
warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym
przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:
organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji
określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników
materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część
przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a
także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część
przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika
jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się
uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie
statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w
przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe
nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez
odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest
przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do
zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast
wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do
realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część
przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość obejmować
elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych,
którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia
przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona
obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania
jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i
niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa
muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w
ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując,
zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we
wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole,
a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną
jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia
którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu
składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w
rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy. W sytuacji
przedstawionej w niniejszym wniosku nie dojdzie do spełnienia
wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek. Po pierwsze, jak
Wnioskodawca wskazywał powyżej, nie jest możliwe uznanie, że przedmiot
planowanej transakcji sprzedaży do Spółki można kwalifikować jako
zorganizowany zespół składników, w tym zobowiązań (ponadto te ostatnie
nie będą przedmiotem transferu do Spółki). Tym bardziej, przenoszone w
ramach przedmiotowej transakcji składniki majątkowe nie stanowią,
zdaniem Wnioskodawcy, zespołu składników, który mógłby stanowić
niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania
gospodarcze. Po drugie, przedmiotem sprzedaży do
Spółki będzie zasadniczo materialny składnik majątku, natomiast nie
będą nim istotne składniki niematerialne, w szczególności należności i
zobowiązania - co uniemożliwia zakwalifikowanie go jako zorganizowanej
części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
Ponadto, przedmiotem transferu nie będzie również czynnik ludzki, czyli
kadra pracownicza z uwagi na to, iż Zbywca nie zatrudnia
pracowników. Po trzecie - w analizowanym przypadku
nie zachodzi przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego zbywanego zespołu
składników majątkowych. Zgodnie bowiem z poglądem prezentowanym w
orzecznictwie (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w
Warszawie nr IPPP1/443- 1237/10-2/ISz z dnia 11.02.2011 r.):
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że: Przedmiot planowanej
sprzedaży do Spółki nie jest wyodrębniony w powyższy sposób w
strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności
Nieruchomość L nie stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki
organizacyjnej/funkcjonalnej, działu itp., którego kierownictwo i
odpowiedzialność przypisano by wyznaczonej osobie. Po
czwarte - w analizowanym przypadku nie zachodzi przesłanka
wyodrębnienia finansowego zbywanego zespołu składników majątkowych. W
szczególności przedmiot planowanej sprzedaży do Spółki nie przygotowuje
własnego bilansu. Ponadto, Nieruchomość L nie jest finansowo
wyodrębniona dla celów rachunkowości zarządczej. Przedmiot sprzedaży nie jest również wydzielony
funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy, tj. sprzedawana część
mienia Zbywcy nie posiada zdolności do funkcjonowania jako samodzielny
podmiot gospodarczy. W szczególności, aby prowadzić działalność z
wykorzystaniem nabytych aktywów (tj. opodatkowany VAT najem powierzchni
w Budynku L ) Nabywca będzie musiał zatrudnić pracowników i/lub
podpisać stosowne umowy dotyczące obsługi prawnej, administracyjnej,
rachunkowej Spółki, zarządzania Nieruchomością i inne niezbędne do
prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa Nabywcy. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać,
iż przedmiot planowanej transakcji nie stanowi zorganizowanej części
przedsiębiorstwa Zbywcy w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o VAT. Za powyższym wnioskiem może przemawiać stanowisko
przedstawione w powołanej interpretacji z 6 marca 2013 r., jak również
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr
IPPP1-443-1145/10-4/BS z dnia 21.0l.2011 r., dotyczącej kwalifikacji
prawnopodatkowej transakcji zbycia nieruchomości, w której organ
wskazał, iż: Z przedstawionego we wniosku zdarzenia
przyszłego wynika, iż przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę
transakcji będzie Nieruchomość (tj. Lokal, budowle oraz udział w
Gruncie), a z mocy prawa na Nabywcę przejdą prawa i obowiązki
wynikające z niektórych umów najmu zawartych przez Spółkę oraz inne
wybrane składniki majątkowe związane z Nieruchomością. Transakcją nie
zostaną objęte natomiast inne składniki majątku literalnie wymienione w
art. 55&¹ Kodeksu cywilnego, w tym w szczególności nazwa
przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz środki pieniężne, tajemnice
przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z działalnością
prowadzoną przez Wnioskodawcę, prawa i obowiązki wynikające z umowy o
zarządzanie Nieruchomością, czy też zobowiązania związane z
Nieruchomością. Na nabywcę nie zostaną również przeniesione
zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu kredytu. Dla rozstrzygnięcia meritum
problemu istotne jest ustalenie czy składniki mienia będące przedmiotem
sprzedaży stanowią przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część. Aby
stwierdzić czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa należy
rozważyć, czy w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną
funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby
przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej
działalności gospodarczej. W przedmiotowym przypadku planowana
transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych Wnioskodawcy, w
tym w szczególności zobowiązania do spłaty kredytu oraz pożyczek czy
kluczowych umów dotyczących funkcjonowania Nieruchomości, w tym m.in.
umowy o Zarządzanie Nieruchomością oraz biznesowe know-how Spółki wraz
z posiadaną bazą najemców z różnych sektorów biznesowych. Dodatkowo
Wnioskodawca wskazuje, iż Nieruchomość nie jest wyodrębniona
organizacyjnie oraz finansowo z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy nie
stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu
itp., nie jest dla niej sporządzany bilans odrębny od bilansu całej
Spółki. Reasumując stwierdzić należy zbycie Nieruchomości wraz z
pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w zdarzeniu przyszłym
nie może być uznane za zbycie przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej
części. Zatem zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż przedmiotem
planowanej transakcji sprzedaży będą poszczególne składniki majątkowe
składające się na Nieruchomość opodatkowane na zasadach przewidzianych
dla dostawy Poszczególnych części majątku. Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - przedmiotowa
transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu
przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w
katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym
w art. 6 ustawy o VAT. Z uwagi na fakt, iż planowana
transakcja nabycia Nieruchomości L sianowi odpłatną dostawę towarów,
tj. dostawę budynków i budowli i ich części, jej opodatkowanie VAT
należy analizować w pierwszej kolejności z perspektywy art. 43 ust. 1
pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10
ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z
VAT, poza następującymi wyjątkami: i. dostawa jest
dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ii. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku,
budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14
ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do
użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części,
po ich: i. wybudowaniu lub ii.
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu
przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości
początkowej. Jak Wnioskodawca wskazywał w stanie
faktycznym, pozwolenie na użytkowanie Budynku L zostało wydane w
listopadzie 2012 r. Począwszy od tej daty powierzchnia w Budynku L była
sukcesywnie oddawana w najem najemcom. Obecnie zasadnicza część
powierzchni w Budynku L (ok. 90% powierzchni) jest wynajmowana
najemcom. Zbywca wystawia na najemców faktury VAT dokumentujące
świadczone na ich rzecz usługi najmu (z naliczonym podatkiem VAT).
Pozostała część będzie przedmiotem umowy masterlease. Parkingi,
chodniki i inne Budowle znajdujące się na Gruncie nie były przedmiotem
odrębnych umów najmu, gdyż służą one potrzebom Budynku L . Zatem w przedstawionym stanie faktycznie dostawa Budynku L
i Budowli posadowionych na Gruncie będzie dokonywana w ramach
pierwszego zasiedlenia bądź przed upływem dwóch lat od pierwszego
zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W związku z tym,
do planowanej dostawy nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w
art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sytuacji, gdy
przedmiot opodatkowania nie może być objęty zwolnieniem wskazanym w
art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy sprawdzić, czy zastosowanie
znajdzie obligatoryjne zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt
10a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a
ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub
ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem
że: i. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało
dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
kwotę podatku naliczonego, ii. dokonujący ich dostawy
nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
początkowej tych obiektów. Jeżeli dostawa
nieruchomości nie będzie podlegała również obligatoryjnemu zwolnieniu z
opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT,
transakcja ta będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT. Budynek L , parkingi, chodniki oraz inne Budowle znajdujące
się na Gruncie zostały wybudowane przez Zbywcę na zakupionym przez
niego niezabudowanym Gruncie. Zbywca był uprawniony i dokonał
odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem towarów i usług
związanych z budową i ulepszeniem Budynku L , parkingów, chodników i
innych Budowli znajdujących się na Gruncie. W związku z tym, do
planowanej dostawy Budynku L i Budowli znajdujących się na Gruncie nie
znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a
ustawy o VAT. W konsekwencji, planowana transakcja
nabycia Budynku L oraz Budowli znajdujących się na Gruncie będzie
stanowić dostawę budynków, budowli lub ich części podlegającą
obligatoryjnemu opodatkowania VAT według podstawowej stawki VAT, na
podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a
ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w
przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem lub
części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie
wyodrębnia się wartości gruntów. W świetle powyższego, Grunt, na którym
położone są Budynek L oraz Budowie będzie podlegał takiemu samemu
traktowaniu podatkowemu w zakresie podatku VAT jak położone na nim
obiekty budowlane, tj. obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT według
podstawowej stawki VAT. W odniesieniu do stacji
redukcyjno-gazowej, z uwagi na to, iż z mocy prawa przyłączyła się do
przedsiębiorstwa gazowego i jest jego własnością, przedmiotem
planowanej transakcji będzie jedynie prawo użytkowania wieczystego
Gruntu znajdującego się pod stacją. Grunt nie jest objęty miejscowym
planem zagospodarowania przestrzennego, ale została dla niego wydana
decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, na podstawie
której możliwa była zabudowa tego terenu. Zdaniem Wnioskodawcy, do
dostawy części Gruntu znajdującej się pod stacją nie znajdzie
zastosowania żadne ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT, w
szczególności nie znajdzie zastosowanie: (i)
zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dotyczące
dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane z uwagi na
to, iż Grunt znajdujący się pod stacją jest zabudowany; (ii) zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a
ustawy o VAT dotyczące dostawy budynków, budowli lub ich części z uwagi
na to, iż przedmiotem planowanej transakcji nie będzie stacja
redukcyjno-gazowa a jedynie Grunt pod tą stacją. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy planowana transakcja
nabycia Nieruchomości L będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu
VAT według stawki podstawowej na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z
art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT. Uzasadnienie do pytania nr 2 Zdaniem
Wnioskodawcy, jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży
Nieruchomości L , na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT,
Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT
należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości L
- zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT - oraz zwrotu
nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art.
87 ustawy o VAT. Zdaniem Nabywcy, kluczowym dla
rozstrzygnięcia o jego prawie do obniżenia VAT należnego o VAT
naliczony przy nabyciu Nieruchomości L , na podstawie art. 86 ust. 1 i
ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, oraz prawie do zwrotu nadwyżki podatku VAT
naliczonego nad podatkiem VAT należnym (na podstawie art. 87 ustawy o
VAT) jest potwierdzenie faktu, że: (i) Nieruchomość L
będąca przedmiotem planowanej transakcji, będzie wykorzystywana przez
Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT; (ii) do przedmiotowej transakcji nie znajdą zastosowania
ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT (w szczególności
określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT). Ad
(i) wykorzystywanie Nieruchomości L do działalności opodatkowanej
Nabywcy Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o
VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT
należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług
w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez
podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem, dane towary lub
usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności
opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT
naliczonego przy ich nabyciu. Wnioskodawca jest
zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT i spełnia ustawową
definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu
Nieruchomości, Wnioskodawca zamierza prowadzić głównie działalność
polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości L na rzecz najemców.
Taki typ działalności jako odpłatne świadczenie usług podlega
opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie
23%). W konsekwencji jak wynika z powyższego Nieruchomość L będzie
wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem, wyłącznie do
wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Ad (ii) brak okoliczności wyłączających prawo Nabywcy do
odliczenia podatku VAT naliczonego, o których mowa w art. 88 ust 3a pkt
2 ustawy o VAT Art. 88 ustawy o VAT określa sytuacje,
w których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku
należnego. W tym, w szczególności - w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy
o VAT - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz
zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, w
przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega
opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Jak
Wnioskodawca wskazywał w uzasadnieniu do pytania 1, planowane nabycie
przez Wnioskodawcę Nieruchomości L będzie podlegało obligatoryjnemu
opodatkowaniu VAT na podstawie art. 41 ust. 1. Tym samym nie zajdą
okoliczności, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o
VAT. Planowane nabycie Nieruchomości L nie mieści się
również w katalogu innych czynności w odniesieniu do których
podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o
podatek VAT naliczony, wymienionych w art. 88 ustawy o VAT. W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy po dokonaniu,
przedmiotowych transakcji i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo
wystawionych faktur VAT potwierdzających ich faktyczne dokonanie,
będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego
o podatek VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości L , gdyż spełniony
będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w
art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i, jednocześnie nie zajdą okoliczności
ograniczające to prawo określone w art. 88 ustawy o VAT (w
szczególności w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT). W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ust. 11 ustawy o VAT, prawo do
obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego
powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma od
Zbywcy fakturę VAT dokumentującą przedmiotową transakcję lub w
deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów
rozliczeniowych. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT
należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87
ustawy o VAT. W świetle obowiązującego stanu
prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej
przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze
zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów
oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych
czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów,
o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do
rozporządzania towarami jak właściciel (). Towarami, w myśl art. 2 pkt
6 ww. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci
energii. Na mocy art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów
ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepisy
ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji
przedsiębiorstwa, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy
stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z tym
przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników
niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia
działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić
całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż
najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy
przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw,
obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych
przypisywanych przedsiębiorstwu. W organizmie gospodarczym
przedsiębiorstwa istotny jest pierwiastek organizacji. Od innych
kategorii mienia i np. zbiorów rzeczy, różni się tym, że pierwiastek
organizacji kreuje powstanie samodzielnego organizmu gospodarczego,
zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo
jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55&¹ Kodeksu cywilnego
wskazuje, że przedsiębiorstwo jest zespołem składników. Pojęcie zespół
(a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań
organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Ponadto z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i
usług wynika, iż przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się
organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie
zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
realizujące te zadania. Na gruncie ustawy o podatku
od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią
przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące
przesłanki: Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część
przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i
niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie
tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma
zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i
funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań
gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i
niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik
ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie
organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje
miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział,
oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne
wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub
innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej
realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej.
Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale
sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych
możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i
zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast
wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do
realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część
przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość obejmować
elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych,
którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia
przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona
obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania
jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i
niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa
muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w
ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zorganizowaną
część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych
relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o
zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest
własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek
z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników
majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu
art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Reasumując, na gruncie
ustawy o podatku od towarów i usług uznać należy, że okolicznością
determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 ustawy o VAT
stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego
zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich
zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia
działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i
niematerialnych obejmować winien elementy niezbędne do samodzielnego
prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze
przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i
usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono obiektywnie
oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako
samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i
niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy
podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego
przedsiębiorstwa. Z przedstawionych okoliczności
sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje nabyć nieruchomość, w tym w
ramach tej transakcji przysługujące Zbywcy prawo użytkowania
wieczystego jednej działki gruntu, prawo własności budynku biurowego
posadowionego na gruncie oraz prawo własności budowli posadowionych na
gruncie. W ramach transakcji nabycia, na Wnioskodawcę przeniesione
zostaną, z mocy prawa, również prawa i obowiązki z tytułu umów najmu
dotyczące wynajmu powierzchni w Budynku L , zawarte z poszczególnymi
najemcami. Ponadto, Nabywca przejmie następujące elementy związane z
Nieruchomością L : zabezpieczenia ustanowione przez poszczególnych
najemców, w tym prawa i obowiązki z tytułu gwarancji bankowych od
najemców, prawa własności intelektualnej ściśle związane z
Nieruchomością L (w tym: prawa autorskie do projektów
architektonicznych dotyczących Nieruchomości L ), gwarancje budowlane
dotyczące Nieruchomości L , wybrane rzeczy ruchome konieczne do
odpowiedniego funkcjonowania Nieruchomości L , np. urządzenia
sprzątające, narzędzia do napraw (w tym przynależności związane z
Nieruchomością L ). Planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło
natomiast przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek innych składników
majątkowych Zbywcy, w szczególności należności oraz zobowiązań Zbywcy
(za wyjątkiem niewykonanych na dzień transakcji obowiązków
sfinansowania i realizacji prac wykończeniowych powierzchni biurowych
wynajętych przez poszczególnych najemców, wynikających z umów najmu).
Lista składników majątku Zbywcy niepodlegających przeniesieniu na rzecz
Wnioskodawcy będzie obejmować: sąsiadujące Działki, prawa i obowiązki z
decyzji o pozwoleniu na budowę w ramach inwestycji prowadzonej na
części Działek przez Zbywcę, prawa i obowiązki wynikające z umowy o
usługi zarządzania Nieruchomością L na rzecz Zbywcy, prawa i obowiązki
wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości L , zobowiązania Zbywcy,
w tym (i) zobowiązania z tytułu kredytu bankowego zaciągniętego na
sfinansowanie inwestycji (tj. budowy Budynku L ), (ii) niewymagalne
zobowiązania (których termin zapłaty nie minął) wobec dostawców, z
tytułu nabytych towarów i usług związanych z budową Budynku L , w tym z
tytułu przyjętej kaucji wykonawcy inwestycji, środki pieniężne Zbywcy,
w walucie krajowej oraz zagranicznej, zgromadzone na rachunkach
bankowych i w kasie, należności od innych podmiotów, tajemnice
przedsiębiorstwa Zbywcy, knowhow Zbywcy wraz z posiadaną bazą najemców
z różnych sektorów biznesowych, księgi rachunkowe Zbywcy i inne
dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez
Zbywcę działalności gospodarczej, umowy dotyczące obsługi prawnej,
rachunkowej i administracyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy i nazwę
przedsiębiorstwa Zbywcy. Umowy związane z administracją i bieżącą
obsługą Nieruchomości L (umowy z dostawcami mediów, tj. wody, gazu
itp., umowy dotyczące ochrony Nieruchomości L itp.) zostaną rozwiązane
przed zawarciem planowanej transakcji, bądź, jeżeli ich rozwiązanie
okaże się w tym czasie niemożliwe lub będzie wiązało się z nadmiernymi
niedogodnościami (np. dla najemców) zostaną przeniesione na Nabywcę. W
ramach planowanej transakcji nabycia Nieruchomości L , na Nabywcę nie
przejdą również żadni pracownicy Zbywcy, gdyż Zbywca nie zatrudnia
pracowników (Zbywca zleca obsługę administracyjną i księgową
przedsiębiorstwa Zbywcy podmiotom świadczącym profesjonalnie takie
usługi). Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż Nieruchomość L będąca
przedmiotem planowanej transakcji nie stanowi organizacyjnie ani
finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy, w szczególności
nie stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej/
funkcjonalnej, działu itp., którego kierownictwo i odpowiedzialność
przypisano by wyznaczonej osobie kierownikowi Projektu, spośród
członków zarządu komplementariusza, i nie przygotowuje własnego
bilansu. Ponadto, Nieruchomość L nie jest finansowo wyodrębniona dla
celów rachunkowości zarządczej. Po zbyciu Nieruchomości L , nie jest
planowana likwidacja Zbywcy i zamierza on kontynuować działalność, tj.
prowadzić kolejną inwestycję - budowę budynku biurowego na Działkach.
Nabyta przez Spółkę Nieruchomość L będzie służyła Wnioskodawcy do najmu
powierzchni w Budynku L . W niniejszych
okolicznościach przedmiotowa nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa
w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, bowiem planowanej
transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników,
wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i
determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem
podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, a mianowicie
prawa i obowiązki wynikające z umowy o usługi zarządzania
Nieruchomością L na rzecz Zbywcy, prawa i obowiązki wynikające z umowy
ubezpieczenia Nieruchomości L , tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,
knowhow Zbywcy wraz z posiadaną bazą najemców z różnych sektorów
biznesowych, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe,
korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności
gospodarczej, umowy dotyczące obsługi prawnej, rachunkowej i
administracyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy oraz nazwa przedsiębiorstwa
Zbywcy. Przedmiotowe nabycie nieruchomości nie będzie również stanowić
zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie
przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i
usług. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło bowiem
przeniesienie na Nabywcę należności oraz zobowiązań Zbywcy (za
wyjątkiem niewykonanych na dzień transakcji obowiązków sfinansowania i
realizacji prac wykończeniowych powierzchni biurowych wynajętych przez
poszczególnych najemców, wynikających z umów najmu). Przedmiotowa
nieruchomość nie stanowi, jak wskazuje Wnioskodawca, organizacyjnie ani
finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy, w szczególności
nie stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej/
funkcjonalnej, działu itp., którego kierownictwo i odpowiedzialność
przypisano by wyznaczonej osobie kierownikowi Projektu, spośród
członków zarządu komplementariusza, i nie przygotowuje własnego
bilansu. Ponadto, Nieruchomość L nie jest finansowo wyodrębniona dla
celów rachunkowości zarządczej. Mając na uwadze
powyższe w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, należy zgodzić się z
Wnioskodawcą, iż do planowanej transakcji nabycia przedmiotowej
nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o
podatku od towarów i usług a przedmiotowa transakcja będzie stanowiła
odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i
usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem
ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i
art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w
okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z
zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1
i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści
ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały
zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku. Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy
zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z
wyjątkiem gdy: W świetle wyżej przytoczonego przepisu,
kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli
lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i
jaki upłynął okres od tego momentu. Przez pierwsze
zasiedlenie art. 2 pkt 14 ww. ustawy rozumie się oddanie do
użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części,
po ich: Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia
się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług,
regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw
budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w
odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do
zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego
każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie
ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku
ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani
zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną
jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do
zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego
czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje
znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do
zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione
zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o
VAT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku dostawy budynków lub budowli
trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z
podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Analogiczna sytuacja ma miejsce, gdy wraz z dostawą
budynków lub budowli następuje zbycie prawa użytkowania wieczystego
gruntu, na którym budynki te (budowle) są posadowione. Jak wskazuje
przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4
kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o
podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2013 r., poz. 247) zwalnia się od
podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku
dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części
takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich
części są zwolnione od podatku. Z powyższego
jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem
sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów
i usług jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim
posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich
części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu
korzysta ze zwolnienia od podatku. Z przedstawionych
okoliczności wynika, że do końca 2013 r. Wnioskodawca planuje nabyć
nieruchomość, w tym: prawo użytkowania wieczystego jednej działki
gruntu, prawo własności budynku biurowego posadowionego na Gruncie,
prawo własności budowli posadowionych na Gruncie, w tym parkingów i
chodników położonych na Gruncie, które są wykorzystywane na potrzeby
Budynku. Dodatkowo, na Gruncie znajduje się stacja redukcyjno-gazowa,
która została wybudowana przez Zbywcę, ale jest podłączona do sieci
operatora gazowego i na mocy przepisów prawa cywilnego (art. 49 Kodeksu
Cywilnego) stanowi jego własność. Budynek L , stacja redukcyjno-gazowa,
parkingi, chodniki oraz inne naniesienia znajdujące się na Gruncie
zostały wybudowane przez Zbywcę na zakupionym przez niego
niezabudowanym Gruncie. Pozwolenie na użytkowanie Budynku L zostało
wydane w listopadzie 2012 r. Działalność gospodarcza Zbywcy polega
m.in. na wynajmie powierzchni biurowych w Budynku L . Obecnie
zasadnicza część powierzchni w Budynku L (ok. 90% powierzchni) jest
wynajmowana najemcom. Zbywca wystawia na najemców faktury VAT
dokumentujące świadczone na ich rzecz usługi najmu (z naliczonym
podatkiem VAT). Jednocześnie, w ramach planowanej transakcji Zbywca i
Nabywca planują zawrzeć umowę (dalej jako: umowa masterlease), na
podstawie której przez kilka lat (4-5 lat) od zawarcia umowy nabycia
Nieruchomości L , Zbywca zobowiąże się do zapłaty czynszu za te części
powierzchni Nieruchomości L , które nie zostaną w tym czasie wynajęte
najemcom oraz do poszukiwania nowych najemców na te niewynajęte
powierzchnie. Po oddaniu Budynku L w wynajem, nie podlegał on
zasadniczo modernizacji, a jeżeli taka występowała (np. dla celów
dostosowania wynajmowanej powierzchni dla najemców) to wartość wydatków
na ulepszenie była niższa niż 30% jego wartości początkowej. Ponadto
Zbywca był uprawniony i dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w
związku z zakupem towarów i usług związanych z budową i ulepszeniem
Budynku L , budynku stacji redukcyjno-gazowej, parkingów, chodników i
innych budowli znajdujących się na Gruncie. Kluczową
kwestią w niniejszej sprawie jest odpowiednie zakwalifikowanie
sprzedawanego gruntu. W niniejszych okolicznościach Wnioskodawca
zamierza nabyć nieruchomość tj. prawo użytkowania wieczystego jednej
działki gruntu, na którym posadowiony został budynek biurowy, budowle
wykorzystywane na potrzeby budynku oraz stacja redukcyjno-gazowa.
Powyższa stacja została wybudowana przez Zbywcę, ale jest podłączona do
sieci operatora gazowego i na mocy przepisów prawa cywilnego stanowi
jego własność. Zauważyć należy, iż przedmiotem sprzedaży jest jedna
działka, na której znajduje się budynek biurowy, budowle i stacja
redukcyjno-gazowa. Zatem pomimo faktu, iż przedmiotowa stacja
redukcyjno-gazowa nie stanowi własności Zbywcy a przedmiotem sprzedaży
będzie jedynie prawo użytkowania wieczystego gruntu znajdującego się
pod tą stacją, to sprzedawany grunt na którym jest usytuowana, z uwagi
na znajdujący się na nim budynek i budowle z tym budynkiem związane,
jest terenem zabudowanym. W konsekwencji powyższego, przedmiotem
planowanej transakcji będzie grunt zabudowany, zatem należy
przeanalizować przepisy odnoszące się do kwestii sposobu opodatkowania
podatkiem VAT transakcji gruntu zabudowanego. Aby
można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania
budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających
opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje
obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą
30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie)
zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do
ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony.
Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności
podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało
natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt
zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to
czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zauważyć należy, iż zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem,
wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami
podlegającymi opodatkowaniu. Podkreślić należy, iż
pojęcie oddanie do użytkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o
podatku od towarów i usług należy rozumieć jako objęcie faktycznego
władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwości
dysponowania nimi, używania ich jak właściciel. Obiekty te nie muszą
zostać faktycznie zamieszkane przez nabywcę, aby były oddane do
użytkowania. Zaznaczyć należy, że wskazany wyżej art. 2 pkt 14 ustawy o
podatku od towarów i usług ma zastosowanie również do części budynku
lub budowli. Powyższe powoduje, że może wystąpić sytuacja, że pierwsze
zasiedlenie może mieć miejsce jedynie w stosunku do części budynku lub
budowli. Tak jest w przedmiotowym przypadku, bowiem
do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku
od towarów i usług doszło tylko w stosunku do zasadniczej części
powierzchni w Budynku L , która po wydaniu pozwolenia na użytkowanie
budynku w listopadzie 2012 roku była sukcesywnie oddawana w
opodatkowany najem. Natomiast w stosunku do pozostałej części
powierzchni, która nie została wynajęta i będzie przedmiotem umowy
masterlease, do pierwszego zasiedlenia nigdy nie doszło. Skoro zatem
planowana transakcja nabycia przedmiotowej nieruchomości nastąpić ma w
ramach pierwszego zasiedlenia (w stosunku do części powierzchni
niewynajętej), jak i po pierwszym zasiedleniu (w stosunku do części
wynajmowanej), ale pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowanym
nabyciem nieruchomości (tj. do końca 2013 r.) upłynie okres krótszy niż
2 lata to nie będzie miało zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43
ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. W takiej sytuacji
zasadne staje się zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia przy
zakupie tej nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o
podatku od towarów i usług. Wnioskodawca w
przedstawionych okolicznościach wskazał, że Budynek L po oddaniu w
wynajem nie podlegał zasadniczo modernizacji, a jeżeli taka występowała
(np. dla celów dostosowania wynajmowanej powierzchni dla najemców) to
wartość wydatków na ulepszenie była niższa niż 30% jego wartości
początkowej. Ponadto Zbywca był uprawniony i dokonał odliczenia podatku
VAT naliczonego w związku z zakupem towarów i usług związanych z budową
i ulepszeniem Budynku L , budynku stacji redukcyjno-gazowej, parkingów,
chodników i innych budowli znajdujących się na gruncie. W konsekwencji powyższego, w niniejszych okolicznościach
warunki dla zastosowania zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt
10a ustawy o podatku od towarów i usług nie zostały spełnione. Zbywca
po oddaniu do użytkowania Budynku L nie dokonywał wprawdzie ulepszeń,
które w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co
najmniej 30% wartości początkowej, lecz w stosunku do budowy obiektów
znajdujących się na przedmiotowym gruncie Zbywcy przysługiwało prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i
odliczenia takiego Zbywca dokonał. Zatem przywołane zwolnienie nie
będzie miało zastosowania. Reasumując stwierdzić
należy, iż z uwagi na fakt, iż planowana transakcja nabycia
przedmiotowej nieruchomości nie będzie zwolniona od podatku ani z art.
43 ust. 1 pkt 10 ani z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od
towarów i usług tym samym przedmiotowa transakcja będzie podlegała
opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT, tj.
23%. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej
rozporządzenia objęte będzie nabycie prawa wieczystego użytkowania
gruntu, na którym posadowiony jest budynek i budowle wykorzystywane na
potrzeby budynku. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy
w tym zakresie należało uznać za prawidłowe. Odnosząc
się natomiast do prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z
faktury dokumentującej nabycie przedmiotowej Nieruchomości wskazać
należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług
w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania
czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust.
17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1
lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku
określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia
towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust.
4. Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ww. ustawy
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za
okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z
zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Stosownie do treści art. 87 ust. 1 ww. ustawy w przypadku
gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma
prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne
okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług
oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem
umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku
naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do
wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz
niepodlegających temu podatkowi. Podkreślić bowiem
należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku
naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz
niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej
ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika
prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy
nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu
różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty
celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega
opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Z
przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca - zarejestrowany
czynny podatnik podatku VAT - planuje nabyć nieruchomość, która to
transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nabyta przez
Spółkę Nieruchomość L będzie służyła Wnioskodawcy do wykonywania
czynności opodatkowanych VAT (tj. do opodatkowanego VAT najmu
powierzchni w Budynku L ). Mając na uwadze przywołane
przepisy oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że skoro
Zbywca i Nabywca są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT, a
planowana transakcja nabycia przedmiotowej nieruchomości spełnia
warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT na
zasadach ogólnych i po nabyciu tej nieruchomości Wnioskodawca będzie ją
wykorzystywał do działalności podlegającej opodatkowaniu zatem
Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT
należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury
dokumentującej zakup przedmiotowej nieruchomości. Tym samym,
Wnioskodawca ma prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT
należnym zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT z tytułu nabycia
przedmiotowej nieruchomości. W konsekwencji
powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie również należało
uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia
przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego
obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie
przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację
przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę
wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul.
Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu,
który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący
dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia
naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o
postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r.,
poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww.
ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu
na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił
odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia
wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie
lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na
adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w
Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock. Wniosek ORD-IN (PDF) Treść w pliku PDF 2 MB Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie