Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym powy?ej stanie faktycznym, Spó3ka jest zobowi1zana do wystawienia faktury koryguj1cej zmniejszaj1cej lub zwiekszaj1cej pierwotnie wykazan1 podstawe opodatkowania, po zakonczeniu obowi1zywania umowy leasingu finansowego.
2. W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdz1cej na pytanie nr 1, zdaniem Wnioskodawcy, Spó3ka powinna dokonaa korekt in plus (zwiekszaj1cych podstawe opodatkowania) na bie?1co, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powsta3a przyczyna korekty - dosz3o do zakonczenia umowy leasingu, a korekt in minus (zmniejszaj1cych podstawe opodatkowania) na zasadach przewidzianych w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstaw1 opodatkowania jest wszystko, co stanowi zap3ate, któr1 dokonuj1cy dostawy towarów lub us3ugodawca otrzyma3 lub ma otrzymaa z tytu3u sprzeda?y od nabywcy, us3ugobiorcy lub osoby trzeciej (...).

Jak Wnioskodawca wskaza3 w opisie stanu faktycznego, z uwagi na zmienn1 stope oprocentowania, od której kalkulowane jest wynagrodzenie nale?ne Spó3ce za owiadczone us3ugi leasingu finansowego, w praktyce, po zakonczeniu umowy leasingu 31czna wartooa op3at poniesionych przez klientów mo?e ró?nia sie od wartooci wykazanej w fakturze VAT wystawionej przy wydaniu przedmiotu leasingu (innymi s3owy, Spó3ka - z uwagi na zastosowanie wskaYnika zmiennego - nie jest w stanie okreolia na dzien ujecia umowy dla potrzeb VAT ca3kowitej wartooci podstawy opodatkowania przed zakonczeniem danej umowy leasingu finansowego). Ró?nice w tym wzgledzie mog1 wp3ywaa na zwiekszenie podstawy opodatkowania, któr1 przyjeto w momencie wydania przedmiotu leasingu (zmiany in plus) albo na jej obni?enie (zmiany in minus).

W takim przypadku, zdaniem Spó3ki, jest ona zobligowana do skorygowania pierwotnie wykazanej podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku nale?nego wykazanej na pierwotnej fakturze dokumentuj1cej wydanie przedmiotu leasingu finansowego i wystawienia faktury koryguj1cej, o której mowa w art. 106j ustawy VAT. Za takim postepowaniem przemawia - w ocenie Spó3ki - brzmienie przytoczonego powy?ej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z którego wynika, ?e podstawe opodatkowania na gruncie VAT stanowi ca3ooa zap3aty otrzymanej przez dokonuj1cego dostawy towarów (Spó3ke) od nabywcy (leasingobiorcy) z tytu3u sprzeda?y (dostawy przedmiotu danej umowy leasingu finansowego). Tym samym, odnosz1c powy?sze do przedstawionego stanu faktycznego, powinna to bya kwota odpowiadaj1ca sumie rat i innych p3atnooci ustalonych lub dokonanych przez leasingobiorce w zwi1zku z dan1 umow1 w okresie jej trwania, nie zao kwota wykazana na pierwotnej fakturze dokumentuj1cej dostawe przedmiotu tej?e umowy (która mo?e ró?nia sie od sumy op3at faktycznie pobranych przez Wnioskodawce).

Maj1c na wzgledzie powy?sze - w ocenie Wnioskodawcy - stosowna korekta powinna zostaa dokonana w okresie rozliczeniowym, w którym dochodzi do zakonczenia umowy (zap3aty przez leasingobiorce ostatniej raty) i w efekcie, mo?liwe staje sie finalne ustalenie ostatecznej wysokooci wynagrodzenia nale?nego Spó3ce z tytu3u konkretnej umowy leasingu finansowego (a zatem ostateczne ustalenie podstawy opodatkowania VAT).

W tym miejscu dla potrzeb ustalenia sposobu ujecia faktury koryguj1cej w czasie, Wnioskodawca pragnie wskazaa, ?e przepisy ustawy o VAT reguluj1 jedynie kwestie dokonywania korekt zmniejszaj1cych podstawe opodatkowania (korekta in minus).

W tym zakresie, zgodnie z postanowieniami art. 29a ust. 10 ustawy o VAT podstawe opodatkowania, z zastrze?eniem ust 13, obni?a sie o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzeda?y opustów i obni?ek cen;
2. wartooa zwróconych towarów i opakowan, z zastrze?eniem ust. 11 i 12;
3. zwrócon1 nabywcy ca3ooa lub czeoa zap3aty otrzyman1 przed dokonaniem sprzeda?y, je?eli do niej nie dosz3o;
4. wartooa zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dop3at o podobnym charakterze, o których mowa w ust 1.

Id1c dalej, nale?y wskazaa, ?e zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obni?enia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy okreolonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje sie pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed up3ywem terminu do z3o?enia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub us3ugobiorca otrzyma3 fakture koryguj1c1, potwierdzenia otrzymania faktury koryguj1cej przez nabywce towaru lub us3ugobiorce, dla którego wystawiono fakture. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywce towaru lub us3ugobiorce faktury koryguj1cej po terminie z3o?enia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzglednienia faktury koryguj1cej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W ocenie Spó3ki, w przypadku gdy oka?e sie, ?e 31czne wynagrodzenie nale?ne Spó3ce po zakonczeniu umowy leasingu jest ni?sze od wynagrodzenia wykazanego na pierwotnej fakturze dokumentuj1cej dostawe przedmiotu leasingu finansowego (w wyniku zmian stosowanego wskaYnika zmiennego), Spó3ka powinna dokonaa korekty in minus - w stosunku do podstawy opodatkowania okreolonej we wskazanej fakturze - i uwzglednia j1 w rozliczeniach VAT na zasadach przewidzianych w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

Maj1c na wzgledzie fakt, ?e Spó3ka jest zobligowana do zmniejszenia podstawy opodatkowania, gdy nale?ne jej wynagrodzenie z tytu3u dostawy przedmiotu umowy leasingu finansowego okaza3o sie bya ni?sze ni? zosta3o wykazane na pierwotnej fakturze dokumentuj1cego jego dostawe (gdy zachodzi koniecznooa dokonania korekty in minus), nale?y w przyj1a, ?e równie? zmiana wartooci wskaYników zmiennych in plus w okresie trwania danej umowy leasingu finansowego, powinna skutkowaa koniecznooci1 uwzglednienia w deklaracji podatkowej Spó3ki korekty zwiekszaj1cej podstawe opodatkowania podatkiem VAT (korekta in plus).

Pomimo tego, ?e w ustawie o VAT nie znalaz3o sie szczegó3owe wskazanie, w jaki sposób nale?y dokonywaa zwiekszenia podstawy opodatkowania, w ocenie Spó3ki zasadne jest uznanie, ?e korekta zwiekszaj1ca podstawe opodatkowania, dokonana na podstawie faktury koryguj1cej wystawionej po zakonczeniu umowy leasingu finansowego, powinna zostaa uwzgledniona przez Spó3ke w rozliczeniu za okres, w którym zaistnia3a przyczyna korekty, tj. w którym nast1pi3o zakonczenie umowy i Spó3ka by3a w stanie ustalia ca3kowit1 wartooa wynagrodzenia nale?nego na podstawie umowy (innymi s3owy, okreolia ca3kowit1 wysokooa podstawy opodatkowania). Powy?sze wynika z faktu, ?e dokonywana korekta nie jest spowodowana uprzednio pope3nionymi b3edami lub okolicznoociami, które istnia3y ju? w momencie wystawienia faktury pierwotnej (wówczas nale?a3oby uwzglednia fakture koryguj1c1 w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nast1pi3a dostawa przedmiotu leasingu), ale wynika z ostatecznego rozliczenia umowy.

Podwy?szenie podstawy opodatkowania w analizowanym przypadku wynika ze zmiany ceny w trakcie trwania umowy leasingu, co nie powinno wp3ywaa na prawid3owooa pierwotnego rozliczenia VAT w tym zakresie, dokonanego przez Spó3ke. Przemawia za tym równie? fakt, ?e w przypadku kalkulowania czeoci wynagrodzenia Spó3ki (czeoci odsetkowej raty) w oparciu o wskaYnik zmienny (zmienn1 stope procentow1), w praktyce, brak jest mo?liwooci jednoznacznego przewidzenia, w jaki sposób wskaYnik ten bedzie kszta3towa3 sie po zawarciu umowy i wydaniu przedmiotu leasingu. Dlatego te?, w przekonaniu Spó3ki korekta in plus podstawy opodatkowania powinna zostaa dokonana na bie?1co, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powsta3a przyczyna korekty (zakonczenie umowy leasingu finansowego).

Powy?sze podejocie znajduje potwierdzenie w znanej Wnioskodawcy praktyce organów podatkowych.

Tytu3em przyk3adu, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 lipca 2014 r. (sygn. IPPP2/443-414/14-2/DG), organ uzna3 za prawid3owe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: (...)w sytuacji, gdy wskutek zmian stóp procentowych lub kursów waluty obcej, wartooa miesiecznych rat ulegnie zwiekszeniu w stosunku do wartooci wykazanej w fakturze dokumentuj1cej dostawe, Bank bedzie zobowi1zany do wystawienia faktury koryguj1cej dodatniej. (...) nadwy?ka wynikaj1ca z tej korekty powinna bya rozliczona przez Bank równie? na bie?1co - tj. w okresie, w którym nast1pi3o zakonczenie Umowy Leasingu Finansowego oraz wystawienie faktury koryguj1cej. Analogiczne stanowisko zosta3o przedstawione miedzy innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 maja 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-176/15-2/JL) oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 lutego 2015 r. (sygn. ILPP1/443-1023/14-2/AW).

Podobny pogl1d zosta3 zaprezentowany równie? w znanych Wnioskodawcy wyrokach s1dów administracyjnych, w tym przyk3adowo w wyroku Naczelnego S1du Administracyjnego z dnia 13 maja 2011 r. (sygn. akt I FSK 774/10), w którym S1d wskaza3, ?e: za ca3kowicie uprawnione nale?y uznaa wnioski S1du pierwszej instancji, ?e sposób rozliczenia przez sprzedawce faktur koryguj1cych zwiekszaj1cych kwote podatku VAT nale?nego uzale?niony jest od okolicznooci powoduj1cych koniecznooa dokonania korekt faktur pierwotnych. W przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie póYniejszym (np. nastepuje uzgodniona zmiana ceny) korekta in plus powinna zostaa ujeta na bie?1co tj. w rozliczeniu za okres, w którym powsta3a przyczyna korekty, gdy? faktura by3a wystawiona poprawnie i w dacie jej wystawienia nie dosz3o do zani?enia podatku nale?nego.

Analogiczne stanowisko zaj13 równie? Wojewódzki S1d Administracyjny w Kielcach, w jednej z tez prawomocnego wyroku z dnia 31 marca 2011 r. (sygn. akt I SA/Ke 172/11), stwierdzaj1c, ?e: Termin rozliczenia przez sprzedawce faktur koryguj1cych zwiekszaj1cych kwote podatku VAT nale?nego uzale?niony jest od okolicznooci powoduj1cych koniecznooa dokonania korekt faktur pierwotnych. Przes3ank1 decyduj1c1 o momencie wykazania obrotu z tytu3u korekty podstawy opodatkowania jest charakter zdarzenia powoduj1cego koniecznooa dokonania korekty faktury. Je?eli przyczyna korekty istnia3a ju? w momencie wystawienia faktury pierwotnej (np. pope3niono b31d), wówczas korekta powinna bya dokonana wstecz (tj. ujeta w rozliczeniu za okres, w którym w wyniku b3edu zani?ony zosta3 podatek nale?ny). Je?eli natomiast przyczyna korekty powsta3a w terminie póYniejszym (np. nastepuje uzgodniona zmiana ceny), korekta in plus powinna zostaa ujeta na bie?1co, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powsta3a przyczyna korekty (poniewa? faktura pierwotna by3a wystawiona poprawnie i w przesz3ooci nie dosz3o do zani?enia podatku nale?nego).

Na marginesie powy?szych rozwa?an, nale?y równie? wskazaa, ?e Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w wydanej dla Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej z dnia 26 stycznia 2016 r., (sygn. IPPP1/4512-1253/15-2/AW), wskaza3, ?e: W przypadku Umów Leasingu Finansowego obci1?enie Korzystaj1cego dodatkowymi op3atami na rzecz Wnioskodawcy wynikaj1cymi z podatku do nieruchomooci lub podatku od orodków transportu, w sytuacji, gdy wysokooa tych op3at nie jest znana w momencie zawierania umowy powinno bya dla potrzeb rozliczenia VAT ujmowane w bie?1cych rozliczeniach, bez koniecznooci korygowania poprzednich okresów rozliczeniowych. Z cytowanego fragmentu wynika, ?e - podobnie jak to ma miejsce w przypadku czeoci odsetkowej wynagrodzenia z tytu3u dostawy przedmiotu danej umowy leasingu finansowego - wysokooa op3at dodatkowych wynikaj1cych z podatków maj1tkowych, jakimi s1 podatek od nieruchomooci oraz podatek od orodków transportu, która stanowi element podstawy opodatkowania VAT, równie? nie mo?e bya ostatecznie ustalona w momencie wystawienia pierwotnej faktury dokumentuj1cej dostawe przedmiotu danej umowy leasingu. W konsekwencji, ostateczne rozliczenia tych?e op3at dla potrzeb VAT, powinny zostaa dokonane przez Spó3ke na bie?1co.

Podsumowuj1c powy?sze rozwa?ania, Wnioskodawca stoi na stanowisku, ?e:

1. w przedstawionym stanie faktycznym, Spó3ka jest zobowi1zana do wystawienia faktury koryguj1cej zmniejszaj1cej lub zwiekszaj1cej pierwotnie wykazan1 podstawe opodatkowania, po zakonczeniu obowi1zywania umowy leasingu finansowego,
2. Spó3ka powinna dokonaa korekt in plus (zwiekszaj1cych podstawe opodatkowania) na bie?1co, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powsta3a przyczyna korekty - dosz3o do zakonczenia umowy leasingu, a korekt in minus (zmniejszaj1cych podstawe opodatkowania) na zasadach przewidzianych w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

W tym miejscu Spó3ka pragnie równie? nadmienia, ?e prawid3owooa zaprezentowanego powy?ej stanowiska zosta3a potwierdzona przez Dyrektora Izby Skarbowej w wydanej dla Spó3ki interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2012 r. (sygn. IPPP1/443-429/12-2/ISZ). Niemniej jednak, z uwagi na zmiany przepisów ustawy o VAT, które nast1pi3y po wydaniu tej interpretacji, Spó3ka uzna3a za konieczne ponowne wyst1pienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

W owietle obowi1zuj1cego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawid3owe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i us3ug (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 z póYn. zm.), zwanej dalej ustaw1, opodatkowaniu podatkiem od towarów i us3ug podlegaj1 odp3atna dostawa towarów i odp3atne owiadczenie us3ug na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT s1 rzeczy oraz ich czeoci, a tak?e wszelkie postacie energii.

W myol art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy, przez dostawe towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie sie przeniesienie prawa do rozporz1dzania towarami jak w3aociciel, w tym równie? wydanie towarów na podstawie umowy dzier?awy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas okreolony lub umowy sprzeda?y na warunkach odroczonej p3atnooci, je?eli umowa przewiduje, ?e w nastepstwie normalnych zdarzen przewidzianych t1 umow1 lub z chwil1 zap3aty ostatniej raty prawo w3asnooci zostanie przeniesione.

Stosownie do art. 7 ust. 9 ustawy o VAT, przez umowy dzier?awy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie sie umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystaj1cy oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami s1 grunty.

Natomiast zgodnie z definicj1 zawart1 w art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z póYn. zm.), zwana dalej ustaw1 o CIT, pod pojeciem umowy leasingu rozumie sie umowe nazwan1 w kodeksie cywilnym, a tak?e ka?d1 inn1 umowe, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansuj1cym, oddaje do odp3atnego u?ywania albo u?ywania i pobierania po?ytków na warunkach okreolonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystaj1cym, podlegaj1ce amortyzacji orodki trwa3e lub wartooci niematerialne i prawne, a tak?e grunty oraz prawo wieczystego u?ytkowania gruntów.

Dodatkowo, zgodnie z art. 17f ust. 1 ustawy o CIT, który okreola warunki oddania do odp3atnego u?ytkowania przedmiotów leasingu, do przychodów finansowych i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystaj1cego nie zalicza sie op3at, o których mowa w art. 17b ust. 1, w czeoci stanowi1cej sp3ate wartooci pocz1tkowej orodków trwa3ych lub wartooci niematerialnych i prawnych, je?eli s1 spe3nione 31cznie nastepuj1ce warunki:

1. umowa leasingu zosta3a zawarta na czas oznaczony,
2. suma ustalonych w umowie leasingu op3at, pomniejszona o podatek od towarów i us3ug, odpowiada co najmniej wartooci pocz1tkowej orodków trwa3ych lub wartooci niematerialnych i prawnych,
3. umowa zawiera postanowienie, ?e w podstawowym okresie umowy leasingu odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystaj1cy ().

Dostaw1 towarów jest wiec wydanie towaru w ramach tylko takiej umowy leasingu (najmu, dzier?awy), w której przewidziano, ?e w nastepstwie normalnych zdarzen przewidzianych t1 umow1 lub z zap3at1 ostatniej raty prawo w3asnooci rzeczy zostanie przeniesione na korzystaj1cego, a w wyniku takiej umowy zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystaj1cy, lub przedmiotem tej umowy s1 grunty (tzw. leasing finansowy).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstaw1 opodatkowania, z zastrze?eniem ust. 25, art. 30a30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zap3ate, któr1 dokonuj1cy dostawy towarów lub us3ugodawca otrzyma3 lub ma otrzymaa z tytu3u sprzeda?y od nabywcy, us3ugobiorcy lub osoby trzeciej, w31cznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dop3atami o podobnym charakterze maj1cymi bezpooredni wp3yw na cene towarów dostarczanych lub us3ug owiadczonych przez podatnika.

Z powy?szego przepisu wynika, ?e art. 29a ust. 1 ustawy odnosi sie do wszystkiego, co stanowi zap3ate obejmuj1c swym zakresem ka?d1 forme zap3aty otrzyman1 przez sprzedawce z tytu3u dostawy towarów lub wykonania us3ugi.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, c3a, op3aty i inne nale?nooci o podobnym charakterze, z wyj1tkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonuj1cego dostawy lub us3ugodawce od nabywcy lub us3ugobiorcy.

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowi1cych obni?ke cen w formie rabatu z tytu3u wczeoniejszej zap3aty;
2. udzielonych nabywcy lub us3ugobiorcy opustów i obni?ek cen, uwzglednionych w momencie sprzeda?y;
3. otrzymanych od nabywcy lub us3ugobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub us3ugobiorcy i ujmowanych przejociowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku (art. 29a ust. 7 ustawy).

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy podstawe opodatkowania, z zastrze?eniem ust. 13, obni?a sie o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzeda?y opustów i obni?ek cen;
2. wartooa zwróconych towarów i opakowan, z zastrze?eniem ust. 11 i 12;
3. zwrócon1 nabywcy ca3ooa lub czeoa zap3aty otrzyman1 przed dokonaniem sprzeda?y, je?eli do niej nie dosz3o;
4. wartooa zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dop3at o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zatem we wskazanych wy?ej przepisach ustawodawca precyzyjnie okreoli3 katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemaj1cych wp3ywu na jej wielkooa.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obni?enia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy okreolonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje sie pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed up3ywem terminu do z3o?enia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub us3ugobiorca otrzyma3 fakture koryguj1c1, potwierdzenia otrzymania faktury koryguj1cej przez nabywce towaru lub us3ugobiorce, dla którego wystawiono fakture. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywce towaru lub us3ugobiorce faktury koryguj1cej po terminie z3o?enia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzglednienia faktury koryguj1cej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13).

Przepis ust. 13 stosuje sie odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomy3ki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury koryguj1cej do faktury, w której wykazano kwote podatku wy?sz1 ni? nale?na (art. 29a ust. 14).

W myol art. 29a ust. 15 ustawy warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury koryguj1cej przez nabywce towaru lub us3ugobiorce nie stosuje sie w przypadku:

1. eksportu towarów i wewn1trzwspólnotowej dostawy towarów;
2. dostawy towarów i owiadczenia us3ug, dla których miejsce opodatkowania znajduje sie poza terytorium kraju;
3. sprzeda?y: energii elektrycznej, cieplnej lub ch3odniczej, gazu przewodowego, us3ug telekomunikacyjnych oraz us3ug wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 za31cznika nr 3 do ustawy;
4. gdy podatnik nie uzyska3 potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doreczenia faktury koryguj1cej i z posiadanej dokumentacji wynika, ?e nabywca towaru lub us3ugobiorca wie, ?e transakcja zosta3a zrealizowana zgodnie z warunkami okreolonymi w fakturze koryguj1cej.

W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obni?enie podstawy opodatkowania nastepuje nie wczeoniej ni? w deklaracji podatkowej sk3adanej za okres rozliczeniowy, w którym zosta3y 31cznie spe3nione przes3anki okreolone w ust. 15 pkt 4 (art. 29a ust. 16).

Umowa leasingu finansowego charakteryzuje sie tym, ?e w momencie jej realizacji, tj. wydania przedmiotu leasingu leasingobiorcy ten rozporz1dza prawem do przedmiotu leasingu jak w3aociciel pomimo, ?e nale?nooa z tytu3u tej umowy bedzie uiszcza3 w okreolonym przedziale czasowym w formie op3at leasingowych. Obowi1zek podatkowy w podatku VAT z takiej dostawy jak1 jest leasing finansowy nastepuje w chwili dokonania dostawy i jako podstawe opodatkowania przyjmuje sie obrót w wysokooci sumy wszystkich wymagalnych od leasingobiorcy op3at leasingowych.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowi1zany wystawia fakture dokumentuj1c1 sprzeda?, a tak?e dostawe towarów i owiadczenie us3ug, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartooci dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebed1cej podatnikiem.

Faktury koryguj1ce generalnie mo?na podzielia na te, które powoduj1 zmniejszenie obrotu i kwoty podatku nale?nego oraz na te, które wywo3uj1 skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartooa obrotu i kwoty podatku nale?nego ulega podwy?szeniu. W ramach powy?szego rozró?nienia faktury koryguj1ce mo?na równie? podzielia ze wzgledu na powód ich wystawienia.

W myol art. 106j ust. 1 ustawy w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obni?ki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obni?ek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowan,
4. dokonano zwrotu nabywcy ca3ooci lub czeoci zap3aty, o której mowa w art. 106b ust. 1pkt 4,
5. podwy?szono cene lub stwierdzono pomy3ke w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

podatnik wystawia fakture koryguj1c1.

Z kolei art. 106j ust. 2 ustawy stwierdza, ?e faktura koryguj1ca powinna zawieraa:

1. wyrazy FAKTURA KORYGUJYCA albo wyraz KOREKTA;
2. numer kolejny oraz date jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura koryguj1ca:
   1. okreolone w art. 106e ust. 1 pkt 16,
   2. nazwe (rodzaj) towaru lub us3ugi objetych korekt1;
4. przyczyne korekty;
5. je?eli korekta wp3ywa na zmiane podstawy opodatkowania lub kwoty podatku nale?nego odpowiednio kwote korekty podstawy opodatkowania lub kwote korekty podatku nale?nego z podzia3em na kwoty dotycz1ce poszczególnych stawek podatku i sprzeda?y zwolnionej;
6. w przypadkach innych ni? wskazane w pkt 5 prawid3ow1 treoa korygowanych pozycji.

Jak wynika z powy?szych regulacji, fakture koryguj1c1 wystawia sie w przypadku udzielenia rabatów, zwrotu sprzedawcy towarów i opakowan, a tak?e zwrotu nabywcy ca3ooci lub czeoci zap3aty oraz w sytuacji gdy podwy?szono cene po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomy3ki w cenie, stawce lub kwocie podatku b1dY w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem z przytoczonych uregulowan wynika, ?e istot1 faktur koryguj1cych jest korekta faktur pierwotnych. Faktury koryguj1ce wystawia sie w celu udokumentowania ostatecznej wielkooci sprzeda?y w danym okresie rozliczeniowym. Innymi s3owy faktury koryguj1ce s1 specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadaj1cego rzeczywistooci.

Z opisu sprawy wynika, ?e Wnioskodawca prowadzi dzia3alnooa polegaj1c1 m.in. na oddawaniu - na podstawie umów leasingu - korzystaj1cym do u?ywania albo u?ywania i pobierania po?ytków rzeczy, takich jak maszyny, urz1dzenia, orodki transportu, grunty oraz budynki i budowle Niektóre z zawieranych przez Wnioskodawce umów leasingu spe3niaj1 warunki uznania ich za umowy leasingu finansowego.

Z tytu3u oddawania przedmiotów umów leasingu finansowego do u?ywania korzystaj1cemu, Spó3ce nale?ne jest wynagrodzenie w postaci rat leasingowych, które sk3adaj1 sie z czeoci kapita3owej raty obejmuj1cej sp3ate wartooci pocz1tkowej przedmiotu leasingu (wzglednie wartooci gruntu oraz czeoci odsetkowej raty - stanowi1cej nadwy?ke op3at leasingowych ponad sp3ate wartooci pocz1tkowej przedmiotu leasingu i bed1cej wynagrodzeniem Spó3ki z tytu3u finansowania przedmiotu leasingu.

W przypadku czeoci umów leasingu finansowego zawieranych przez Spó3ke wartooa czeoci odsetkowej rat leasingowych ustalana jest w oparciu o zmienn1 stope procentow1 (np. WIBOR) oraz sta31 mar?e Spó3ki. Dla potrzeb rozliczen VAT, Spó3ka dokumentuje wydanie przedmiotu leasingu finansowego korzystaj1cemu wystawieniem faktury VAT, obejmuj1cej 31czne wynagrodzenie Spó3ki nale?ne z tytu3u ca3ej umowy leasingu finansowego. Podstawa opodatkowania i kwota nale?nego VAT jest ustalana w oparciu o prognozowan1 31czn1 wartooa op3at nale?nych od leasingobiorcy obejmuje czeoa kapita3ow1 raty oraz jej czeoa odsetkow1, ustalon1 w oparciu o wartooa wskaYnika zmiennego przyjet1 na okreolony dzien wskazany w umowie leasingu finansowego. Raty leasingowe uiszczane s1 przez leasingobiorce w przyjetych okresach rozliczeniowych na podstawie wystawianych przez Spó3ke not ksiegowych.

W trakcie trwania umowy leasingu finansowego wartooa czeoci odsetkowej poszczególnych rat mo?e sie wahaa z uwagi na zmiany stóp procentowych (np. WIBOR). Skutkiem tego wartooa przyjeta za podstawe opodatkowania podatkiem VAT w momencie wydania przedmiotu leasingu (tj. kwota wykazana na fakturze VAT) mo?e ró?nia sie od sumy ostatecznej wartooci rat leasingowych, które leasingobiorca zap3aci3 na rzecz Spó3ki (w praktyce mo?e bya ni?sza lub wy?sza).

W zwi1zku z powy?szym, Spó3ka powzie3a w1tpliwooa, czy powinna wystawia fakture koryguj1c1 kwote wynagrodzenia nale?nego jej z tytu3u oddania rzeczy w leasing finansowy, a tak?e w którym okresie rozliczeniowym powinna uj1a tak1 korekte.

Ad 1

Jak wy?ej wskazano, zawierane umowy leasingu w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystaj1cy, a tak?e umowy leasingu, których przedmiotem s1 grunty, s1 umowami tzw. leasingu finansowego traktowanego jako dostawa towarów. Tym samym w momencie dokonania takiej dostawy powstaje z jej tytu3u obowi1zek podatkowy oraz obowi1zek udokumentowania tej dostawy faktur1 obejmuj1c1 ca31 nale?nooa wynikaj1ca z zawartej umowy. Jak wskaza3 Wnioskodawca w opisie sprawy, faktury wystawiane w tym momencie obejmuj1 czeoa kapita3ow1 - wartooa przedmiotu leasingu oraz czeoa odsetkow1, ustalon1 na podstawie aktualnej stopy procentowej, powiekszone o nale?ny VAT. W przypadku zawieranych umów na zmienn1 stope procentow1, nale?nooci wp3acane przez korzystaj1cego w ratach miesiecznych bed1 ró?nia sie od wartooci miesiecznych rat wyliczonych w dacie zawartej umowy. W odniesieniu do tych umów Wnioskodawca nie ma mo?liwooci w dacie zawierania takiej umowy ustalia ostatecznej wysokooci wynagrodzenia z tytu3u jej zawarcia. Tym samym Wnioskodawca z tytu3u takiej umowy otrzyma wynagrodzenie w innej wysokooci, ni? zosta3o udokumentowane wystawion1 z tego tytu3u faktur1.

W powy?szych okolicznoociach, po zakonczeniu umowy leasingu Wnioskodawca bedzie zna3 ostateczn1 wartooa wynagrodzenia z tytu3u zrealizowanej umowy, w zwi1zku z czym bedzie zobowi1zany do rozliczenia podatku VAT od ró?nicy powsta3ej pomiedzy wartooci1 faktury pierwotnej a wartooci1 powsta31 po ca3kowitym rozliczeniu umowy leasingu finansowego. Rozliczenia tego nale?y dokonaa poprzez wystawienie faktury koryguj1cej uwzgledniaj1cej ró?nice miedzy pierwotnym wynagrodzeniem wykazanym w fakturze dokumentuj1cej dostawe towaru a wynagrodzeniem rzeczywiocie otrzymanym.

W tym miejscu nale?y wskazaa, ?e zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2015 r., poz. 613 z póYn. zm.) zobowi1zanie podatkowe przedawnia sie z up3ywem 5 lat, licz1c od konca roku kalendarzowego, w którym up3yn13 termin p3atnooci podatku. Zatem up3yw okreolonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej terminu przedawnienia zobowi1zania podatkowego w podatku VAT wyklucza mo?liwooa korekty podatku nale?nego, co oznacza równie? brak mo?liwooci wystawienia faktury koryguj1cej. W zwi1zku z tym przy wystawianiu faktur koryguj1cych wartooa wynagrodzenia z tytu3u danej umowy leasingu finansowego nale?y miea na wzgledzie postanowienia art. 70 ordynacji podatkowej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawid3owe.

Ad 2

Nastepn1 kwesti1, której rozstrzygniecia oczekuje Wnioskodawca jest, w rozliczeniu za który okres nale?y uwzgledniaa wystawione faktury koryguj1ce dotycz1ce umów leasingu finansowego.

Nale?y w tym miejscu zwrócia uwage, ?e w owietle powo3anego wczeoniej art. 29a ust. 13 ustawy, istotne znaczenie dla ustalenia okresu rozliczeniowego, w którym wystawca faktury koryguj1cej mo?e uwzglednia dan1 fakture koryguj1c1, maj1 dwie daty, a mianowicie:

• data otrzymania faktury koryguj1cej przez nabywce oraz
• data otrzymania przez wystawce faktury koryguj1cej potwierdzenia otrzymania tej faktury koryguj1cej.

Niezale?nie od formy otrzymania potwierdzenia odbioru faktury koryguj1cej, dotyczya ono powinno konkretnej albo konkretnych faktur koryguj1cych.

W rozpatrywanej sprawie w sytuacji gdy po zakonczeniu umowy leasingu ostateczne wynagrodzenie Wnioskodawcy z jej tytu3u bedzie ni?sze od pierwotnie wykazanego Wnioskodawca bedzie zobowi1zany wystawia fakture koryguj1c1 zmniejszaj1c1 podstawe opodatkowania wykazan1 w fakturze dokumentuj1cej dostawe danego towaru w ramach tej umowy. Zgodnie z powo3anym wy?ej przepisem art. 29a ust. 13 ustawy Wnioskodawca ma prawo dokonaa obni?enia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym nabywca otrzyma3 te fakture, jeoli bedzie posiada3 potwierdzenie odbioru faktury koryguj1cej przez kontrahenta przed up3ywem terminu do z3o?enia deklaracji VAT za ten okres. Natomiast jeoli potwierdzenie to zostanie otrzymane przez Strone po terminie z3o?enia deklaracji, wówczas Strona rozliczy wystawion1 fakture koryguj1c1 w nastepnym okresie rozliczeniowym. W sytuacji gdy Wnioskodawca nie otrzyma potwierdzenia doreczenia faktury koryguj1cej kontrahentowi, a z posiadanej dokumentacji bedzie wynikaa, ?e nabywca towaru zna treoa faktury koryguj1cej oraz Spó3ka bedzie posiada3a dowody dokumentuj1ce próbe jej doreczenia, wówczas bedzie mia3a prawo do uwzglednienia faktury koryguj1cej w rozliczeniu za okres, w którym zosta3y 31cznie spe3nione ww. przes3anki stosownie do art. 29a ust. 16 ustawy.

W wyniku zakonczenia zawartych umów leasingu finansowego 31czna wartooa wynagrodzenia mo?e bya tak?e wy?sza od ustalonego pierwotnie. W przypadku zawierania umów leasingu finansowego na zmienn1 stope procentow1, Wnioskodawca w momencie zawarcia takiej umowy nie jest w stanie okreolia ca3kowitej wartooci wynagrodzenia z tego tytu3u. W takiej sytuacji Wnioskodawca jest zobligowany do wystawienia faktury koryguj1cej zwiekszaj1cej podstawe opodatkowania, przy czym jej uwzglednienie powinno nast1pia w rozliczeniu za okres, w którym zaistnia3a przyczyna podwy?szenia wartooci transakcji czyli w rozliczeniu za okres, w którym nast1pi3o zakonczenie umowy leasingu i jest znana ca3kowita wartooa tej transakcji.

W zwi1zku z tym stanowisko Wnioskodawcy w przedstawionym wy?ej zakresie nale?y uznaa za prawid3owe.

Interpretacja dotyczy zaistnia3ego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowi1zuj1cego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przys3uguje prawo do wniesienia skargi na niniejsz1 interpretacje przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodnooci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewódzkiego S1du Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piomie organu, który wyda3 interpretacje w terminie 14 dni od dnia, w którym skar?1cy dowiedzia3 sie lub móg3 sie dowiedziea o jej wydaniu - do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postepowaniu przed s1dami administracyjnymi - Dz.U z 2016 r. poz. 718). Skarge do WSA wnosi sie w dwóch egzemplarzach (art.47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecie naruszenia prawa, a je?eli organ nie udzieli3 odpowiedzi na wezwanie, w terminie szeoadziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynia zadooa wymaganiom pisma w postepowaniu s1dowym, a ponadto zawieraa: wskazanie zaskar?onej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynnooci; oznaczenie organu, którego dzia3ania, bezczynnooci lub przewlek3ego prowadzenia postepowania skarga dotyczy; okreolenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, ?e skar?1cy wezwa3 w3aociwy organ do usuniecia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemn1 interpretacje przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczaj1c1 i odmowe wydania opinii zabezpieczaj1cej mo?e bya oparta wy31cznie na zarzucie naruszenia przepisów postepowania, dopuszczeniu sie b3edu wyk3adni lub niew3aociwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. S1d administracyjny jest zwi1zany zarzutami skargi oraz powo3an1 podstaw1 prawn1 (art. 57a ww. ustawy).

Skarge wnosi sie za poorednictwem organu, którego dzia3anie lub bezczynnooa s1 przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w P3ocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 P3ock.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie