Temat interpretacji
Prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2012 r. (data wpływu 23 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 23 listopada 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.
W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizuje zadanie inwestycyjne pn. B. Właścicielem obiektu jest Gmina. Inwestycja jest realizowana ze środków własnych Gminy oraz dofinansowana ze środków Ministerstwa Sportu i Turystyki. Faktury dotyczące wykonawstwa inwestycji oraz wszelkich zakupów dotyczących hali, będą wystawiane na Gminę. Budynek hali zarządzany będzie przez Gminę. Obiekt będzie służył w większości realizacji zadań własnych Gminy, tj. korzystać będą z niego nieodpłatnie szkoły podstawowe i gimnazja (czynność niepodlegająca opodatkowaniu). Ponadto, poza godzinami, w których hala udostępniona będzie ww. placówkom oświatowym, wynajmowana będzie odpłatnie m. in. mieszkańcom Gminy. Możliwe jest również odpłatne wynajmowanie jej różnym instytucjom na organizację przedsięwzięć kulturalnych, sportowych, rekreacyjnych itp. Przy wykorzystaniu hali Gmina nie będzie świadczyć usług zwolnionych z VAT.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wyżej wymienionej inwestycji w 100%...
Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od ww. inwestycji w 100%. Jeżeli Gmina realizuje inwestycję, która w przyszłości będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych (wynajem hali mieszkańcom, instytucjom - odpłatnie), jak również do czynności niepodlegających opodatkowaniu (nieodpłatne udostępnienie hali szkołom), bez czynności zwolnionych od tego podatku, to odliczenie podatku naliczonego z faktur VAT, dokumentujących wydatki związane z ww. inwestycją nastąpi według ścisłego przyporządkowania tych wydatków do czynności opodatkowanych, a gdy przyporządkowanie to nie jest możliwe, a taka sytuacja ma miejsce w przypadku Gminy - w 100%. W ocenie Gminy, w świetle przepisów art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ww. ustawy. Zapis ustawodawcy, aby przy ustalaniu wartości czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku, nie była uwzględniana wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu, a zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy sformułowanie czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia należy rozumieć jako odnoszące się tylko do czynności zwolnionych od podatku. Zatem w przypadku podatku naliczonego, wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającym podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. Gmina zauważa, że w przypadku, gdy w wybudowanej hali Gmina wykonywać będzie wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego. Nawet, gdyby ewentualnie Gmina chciała ustalić proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%. Ponadto Gmina wskazuje, że powyższe znajduje potwierdzenie w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011r. sygn. akt I FPS 9/10 oraz w wyroku z dnia 10 maja 2012 r. sygn. akt I FSK 997/11.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 cyt. ustawy.
I tak, zgodnie z przepisami art. 90 ust. 1 i 2 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
W myśl art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i realizuje zadanie inwestycyjne pn. B. Faktury związane z realizacją inwestycji, będą wystawiane na Gminę, która będzie zarządzała budynkiem. Obiekt będzie służył realizacji zadań własnych Gminy, tj. korzystać będą z niego nieodpłatnie szkoły podstawowe i gimnazja (czynność niepodlegająca opodatkowaniu), jak również będzie wynajmowany odpłatnie innym podmiotom. Gmina nie będzie świadczyć usług zwolnionych z VAT.
Uwzględniając powyższe wskazać należy, że z powołanych regulacji art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ww. ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług.
W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 powołanej ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.
Stanowisko to - jak słusznie wskazała Gmina - znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, w której Sąd stwierdził (...) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy dany zakup towarów i usług będzie wykorzystywany przez Gminę zarówno do działalności opodatkowanej, jak niepodlegającej opodatkowaniu VAT (i nie będzie wykorzystywany do działalności zwolnionej od podatku), a ponadto nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów w całości do jednego rodzaju działalności, albo w odpowiednich częściach do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, Gminie przysługiwać będzie prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wskazanych zakupów.
Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że jeżeli Gmina będzie w stanie wydzielić z całości zakupów część związaną z działalnością opodatkowaną oraz niepodlegającą opodatkowaniu, wówczas zastosowanie będzie miała alokacja bezpośrednia, czyli przyporządkowanie zakupów do czynności dających i niedających prawa do odliczenia VAT.
Natomiast w sytuacji dokonania zakupów towarów i usług w celu realizacji projektu pn. B, związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegającymi opodatkowaniu oraz braku możliwości przyporządkowania tych zakupów w całości do jednego rodzaju działalności, albo w odpowiednich częściach do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, Gminie przysługiwać będzie prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wskazanych zakupów.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.
Wniosek ORD-IN
Treść w pliku PDF 2 MB
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy